I SA/Lu 465/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Gdulewicz (spr.), Sędziowie WSA Krystyna Czajecka-Ryniec,, NSA Anna Kwiatek, Protokolant asyst. Monika Bartmińska, po rozpoznaniu w dniu 11 marca 2005 r. sprawy ze skargi "[...]" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2001 rok - oddala skargę Zaskarżoną decyzja z dnia [...], nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołania "[...]" spółka z o.o. w P. od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] lutego 2004 r., określającej Spółce zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 2001 rok – utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu i instancji. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że podstawą określenia Spółce "[...]" należnego podatku dochodowego od osób prawnych za 2001 rok w wysokości 59.609,00 zł było zaniżenie przez skarżącą dochodu podlegającego opodatkowaniu o kwotę 123.178,14 zł, stanowiącą równowartość faktur wystawionych za usługi podwykonawcze (w zakresie robót i materiałów budowlanych) dla spółki "[...]" przez spółkę cywilną "[K]" w P., która korzystała ze zryczałtowanej formy opodatkowania, a w których to spółkach Zarząd stanowiły te same osoby tj. A. F. i J. W. oraz zawyżenie kosztów uzyskania przychodów o kwotę 49.933,64 zł z uwagi na zaniżenie wartości remanentu na koniec 2001 r. związanych z inwestycjami na rzecz Piekarni M. L. w P. (na kwotę 39.537,99 zł) i na rzecz ZDZ w P. (na kwotę 10.395,65 zł). Ustalono, iż spółka "[K]" nie zatrudniała pracowników, nie posiadała żadnych urządzeń, maszyn i narzędzi, a także zaplecza do wykonywania zleconych prac. Od decyzji organu I instancji wniesiono odwołanie, wyjaśniając, iż spółka "[K]" do wykonywanych prac wykorzystywała osoby z rodziny, nie zawierając z nimi umów cywilnoprawnych, a roboty wynikające z umów zostały wykonane i zafakturowane na podstawie protokołów odbioru. Spółka zarzuciła, iż kontrolujący pominął fakt, iż spółka cywilna "[K]" świadczyła wyłącznie roboty rzemieślnicze oparte na prostych, drobnych narzędziach, do wykonywania tego rodzaju prac nie jest potrzebne zaplecze magazynowe, lecz liczy się fachowość. Podkreśliła, iż prowadząc działalność gospodarczą miała na celu stworzenie takich warunków, aby prowadzone prace remontowo – budowlane były wykonywane w sposób szybki i fachowy. Dlatego też zastosowanie w decyzji art. 11 i art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych było bezpodstawne. Odnosząc się do zaniżenia wartości remanentu końcowego o kwotę 39.537,99 zł a stanowiącą wydatki poniesione w związku z pracami prowadzonymi na rzecz Piekarni M. L. P., Spółka podtrzymała swoje wcześniejsze wyjaśnienia, stwierdzając, iż koszty poniesione po dacie wystawienia faktury o nr [...] dotyczyły zakresu prac do daty 24 lipca 2001 r., tj. daty wystawienia faktury i taki sposób rozliczenia był niezbędny do okazania nakładów poniesionych przez p. M. L. w banku kredytującym inwestycję. Rozpatrując zarzuty odwalania Dyrektor Izby Skarbowej w nie znalazł podstaw do ich uwzględnienia. Po pierwsze podkreślił, iż w niniejszej sprawie zaistnienie związku kapitałowo-osobowego, o którym mowa w art. 11 ust. 4 pkt 1 oraz ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie stanowiło podstawy zwiększenia dochodu poprzez nie uznanie za koszt uzyskania przychodów kwoty 123.178,14 zł. Wyjaśnił, iż zgodnie z utrwalonym orzecznictwem aby wydatek mógł być zaliczony do kosztów uzyskania przychodów jego związek bezpośredni, czy też pośredni z prowadzoną działalnością oraz to, że jego poniesienie mogło mieć wpływ na osiągnięcie przychodu i jego wielkość musi wykazać sam podatnik. Organ odwoławczy nie neguje, że przedłożone przez Spółkę dowody (umowy, faktury, kosztorysy) mogą stanowić dowody na poniesienie wydatku, jednakże brak jest w sprawie jakiegokolwiek dowodu na faktyczne wykonanie robót i materiałów budowlanych przez spółkę "[K]", a tym samym istnienie związku przyczynowego pomiędzy sporna usługa (a nie tylko poniesionym wydatkiem), a osiągniętym przychodem, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy podatkowej. Organ odwoławczy zauważa, że zarówno na etapie postępowania kontrolnego, podatkowego i odwoławczego nie wniesiono żadnych nowych dowodów, nie uprawdopodobniono wykonania prac przez firmę "[K]" oraz nie wskazano na istnienie innych wiarygodnych okoliczności mogących mieć wpływ na zmianę ustaleń w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych za 2001 rok, dlatego też podzielić należy stanowisko Inspektora Kontroli Skarbowej, iż zawarte umowy i wystawione faktury miały na celu przerzucenie faktycznego dochodu jaki uzyskała spółka "[...]" do firmy korzystającej ze zryczałtowanej formy opodatkowania – spółki cywilnej "[K]". Odnosząc się do drugiej spornej kwestii - zawyżenia kosztów uzyskania przychodów o kwotę 39.537,99 zł – stanowiącą równowartość faktur dokumentujących wydatki związane z robotami budowlanymi wykonanymi na rzecz Piekarni M. L. P., Dyrektor Izby Skarbowej podniósł, iż wyjaśnienia Spółki jakoby koszty we wskazanej powyżej kwocie poniesione po dacie wystawienia faktury Nr [...] dotyczyły okresu prac do daty 24 lipca 2001 r., tj. daty wystawienia faktury, nie SA wiarygodne, gdyż nie znajdują oparcie w materiale dowodowym zgromadzonym w sprawie. Po pierwsze z akt sprawy wynika bowiem, że w zakwestionowanej kwocie wydatków (39.537,99 zł) wynikających z faktury dokumentującej nakłady poniesione po dacie 24 lipca 2001 r. znajdują się oprócz zakupu materiałów wydatki na robociznę za sierpień i wrzesień 2001 r. oraz rachunki za prace podwykonawców za okres sierpień – grudzień 2001 r. Dowody te jednoznacznie wskazują, że prace prowadzono i nakłady poniesiono po wystawieniu ostatniej faktury (24 lipca 2001 r.). Ponadto jak wynika z aneksu Nr [...] z [...] grudnia 2001 r. określony termin realizacji robot to: I etap do dnia 20 czerwca 20001 r., II etap – zakończenie robot do 15 maja 2002 r. Ciągłość prowadzenia prac wynika również z kartotek gdzie księgowano wydatki na te inwestycję za miesiąc styczeń – maj 2002 r., a całkowite rozliczenia prac dokumentuje faktura VAT Nr [...] z dnia [...] maja 2002 r. Oznacza to, iż z tytułu robót budowlanych Spółka poniosła wydatki w kwocie 39.537,99 zł, lecz przychód ze sprzedaży tych robot uzyskała dopiero w 2002 r., a zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przedmiotem opodatkowania jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów (...), dochodem zaś jest natomiast, z zastrzeżeniem art. 10 i 11, nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym(...) – ust. 2 art. 7. Zgodnie natomiast a art. 15 ust. 4 w/w ustawy - koszty uzyskania przychodu są potrącane tylko w tym roku podatkowym, którego dotyczą, tj. SA potrącane także koszty uzyskania poniesione w latach poprzedzających rok podatkowy, lecz dotyczące przychodów roku podatkowego oraz określone co do rodzaju i kwoty koszty uzyskania, które zostały zarachowane, chociaż ich jeszcze nie poniesiono, jeżeli odnoszą się do przychodów danego roku podatkowego, chyba że ich zarachowanie nie było możliwe; w tym przypadku są one potrącalne w roku ich poniesienia. Organ odwoławczy zauważył, iż przytoczony przepis należy czytać w powiązaniu z generalna zasada z art. 7 ust. 1 i 2 ustawy podatkowej, co oznacza, że tylko w tym roku podatkowym, w którym podatnik uzyskał przychód jest możliwe odliczenie od tego przychodu kosztów jego uzyskania, przy czym musza być to koszty poniesione w sytuacjach wskazanych w tym przepisie – wymienionych powyżej, a przepis ten nie przewiduje możliwości odliczenia kosztów uzyskania przychodu przed jego uzyskaniem. Dlatego też rozstrzygnięcie organu I instancji należało podzielić i orzec jak w sentencji. Nie zgadzając się z decyzją Dyrektora Izby Skarbowej Spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie. Wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji i zasądzenie kosztów postępowania zarzuciła naruszenie przez organ podatkowy: - art. 210 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej poprzez brak w zaskarżonej decyzji takiego oznaczenia strony, które umożliwiłoby jej jednoznaczną identyfikację (w ocenie skarżącej w oznaczeniu strony brak nadanego przez organy skarbowe numeru identyfikacji podatkowej /NIP/, oraz art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez prowadzenie postępowania podatkowego w sposób nie budzący zaufania do organów podatkowych. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Odnosząc się do zarzutów skargi, stwierdził iż są one bezzasadne, gdyż oznaczenie strony jest jak najbardziej prawidłowe i zgodne z art. 210 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej naruszenia, a przedmiotem postępowania kontrolnego, podatkowego i odwoławczego było rzetelne ustalenie zobowiązania podatkowego za 2001 r. w spółce "[...]" a nie w spółce "[K]". Natomiast postępowanie kontrolne w spółce "[K]" było niezbędne dla wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, analizowanego w sprawie podatkowej odnoszącej się do spółki "[...]". Rozpoznając sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem (art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych - Dz. U. Nr 153, poz.1269 oraz art. 3 ( 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. Nr 150, poz.1270 ze zm.) stwierdzić należy, iż zaskarżona decyzja prawa nie narusza.