I SA/Lu 512/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Danuta Małysz, Sędziowie WSA Halina Chitrosz,, NSA Anna Kwiatek (sprawozdawca), Protokolant Referent stażysta Radosław Kot, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 8 grudnia 2010 r. sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa "A" Sp. z o.o. w L. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2006 r. oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołania A w L., utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego z dnia [...] ustalającą zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych za 2006 r. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że postawę prawną rozstrzygnięcia organu podatkowego I instancji stanowił art. 11 i art. 19 ust. 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654, ze zm. – dalej: pdp). Podatek dochodowy od osób prawnych za 2006 r. ustalony został w związku ze sprzedażą przez Spółkę działek gruntu o łącznej powierzchni 1.529 m2 J.L. z uwagi na jej powiązanie z M. W. L. pełniącym funkcję Prezesa Zarządu tej Spółki i zaniżeniem przez Spółkę dochodu z tego tytułu, przy określeniu przychodu z tej transakcji w drodze szacunku. Organy ustaliły, że aktem notarialnym z dnia 16 lutego 2006 r. A reprezentowana przez M. W. L. ( Prezesa Zarządu posiadającego udziały w wysokości 20% kapitału zakładowego Spółki ) sprzedała J. L. ( małżonce M.W. L.) prowadzącej działalność gospodarczą pod firmą B w L. trzy działki nr: 84/9 (o pow. 0,0702 ha), 84/10 (o pow. 0,0819 ha ) i 84/11 ( o pow. 0,0008 ha), grunty orne, położone [...], przy [...] o łącznej powierzchni 1.529 m2 za cenę netto 200.000 zł + VAT ( netto 130,80 zł/m2 ). Organy ustaliły również, iż w tym samym dniu spółka A sprzedała na rzecz firmy C w P. działkę nr 84/8 o pow. 0,8940 ha stanowiącą grunt orny i położoną przy [...] za cenę netto 4.800.000 zł + VAT, czyli po 536,91 zł/m2 Również w dniu 16 lutego 2006 r. J. L., sprzedała, nabyte uprzednio od spółki A działki nr 84/9, 84/10 i 84/11 o łącznej powierzchni 1.529 m2 spółce C za cenę netto 2.700.000 zł + VAT (1.765,86 zł/ m2 ). W tym samym dniu, też na rzecz spółki C, M. W. L., przeniósł własność nieruchomości oznaczonej jako działka nr 81, o pow. 0,0424 ha położonej w L., także przy [...] za cenę netto 220.000 zł + VAT, czyli po 518,87 zł/ m2 (przedmiotową nieruchomość M.W. L. nabył w dniu 7 lutego 2006 r. od J.P. za cenę 42.400 zł (100 zł/m2). Następnie spółka C aktem notarialnym z dnia 16 lutego 2006 r. sprzedała w/w nieruchomość - działki 81, 84/8, 84/9, 84/10 i 84/11, o łącznej pow. 10.893 m2 - spółce D za cenę netto 10.930.000 zł + VAT (1.003,40 zł/ m2 ). Wszystkie powyższe transakcje miały miejsce w tym samym Biurze Notarialnym. W tych okolicznościach faktycznych organy podatkowe uznały, iż transakcję sprzedaży działek o pow. 0,1529 ha przez spółkę A na rzecz J. L. należy ocenić w oparciu o treść przepisów art. 11 pdp. Organy ustaliły, że pomiędzy Spółką a J. L. istniały powiązania, o których mowa w art. 11 ust. 5 w zw. z ust. 6 pdp , tj. powiązania rodzinne. W ocenie organów podatkowych, porównanie dokonanych w dniu 16 lutego 2006r. transakcji i towarzyszących im okoliczności dało podstawę do przyjęcia, iż w przedmiotowej sprawie ziściła się również przesłanka z ust. 1 art. 11 u.p.o.p., tj. zastosowania przez Spółkę, w transakcji z J. L. zaniżonej ceny sprzedaży nieruchomości. W konsekwencji – w ocenie organów - wyłącznie w związku z powiązaniami rodzinnymi osoby biorące udział w zarządzaniu podmiotami krajowymi ustaliły cenę na warunkach różniących się od warunków, jakie ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, i w wyniku tego spółka A wykazała dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie wystąpiły. Zdaniem organów podatkowych w sprawie nie wystąpiły żadne racjonalne powody, uwzględniające interesy kontrolowanej Spółki, dla których nie mogła sprzedać spornych działek bezpośrednio na rzecz Spółki C uzyskując w ten sposób wyższą cenę. Dlatego, zdaniem organu podatkowego I i II instancji dochody Spółki oraz należny podatek z tego tytułu należało określić bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań, zgodnie z art. 11 ust 1 pdp i zastosowaniem jednej z metod oszacowania, o jakich mowa w ust. 2 tego przepisu. Organ podatkowy I instancji zastosował metodę porównywalnej ceny niekontrolowanej (wewnętrzne porównanie cen), o której mowa w art. 11 ust. 2 pkt 1 pdp w związku z § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 10 października 1997r. w sprawie sposobu i trybu określenia dochodów podatników w drodze oszacowania cen w transakcjach dokonywanych przez tych podatników ( Dz. U. Nr 128, poz. 833 oraz z 2003 r. Nr 189, poz.1856 – dalej: rozporządzenie z dnia 10 października 1997 r.), a organ odwoławczy te metodę zaakceptował. Dyrektor Izby Skarbowej uznał, iż zastosowana w sprawie przez organ podatkowy I instancji dla wymiaru zobowiązania cena 536,91 zł/m2 . (zamiast ceny 130,80 zł/m2 ) jest ceną odpowiadającą wartości rynkowej, biorąc pod uwagę fakt sprzedania przez J. L. spornej nieruchomości w tym samym dniu za cenę 1.765,86 zł/m2 . Uznał, iż w sprawie brak jest racjonalnych powodów dla przyjęcia, iż jest to cena zawyżona, a wszelkie wątpliwości zostały rozstrzygnięte na korzyść Spółki. Wyjaśnił, iż w stanie faktycznym sprawy, brak jest powodów aby te same działki zostały sprzedane tego samego dnia za cenę 130,80 zł/m2 i 1.765,86 zł/m2 , oraz zasadnie organ I instancji wskazał, iż przy nabywaniu działek przez C od J. L. i od M. W. L. na zastosowaną cenę nie miały wpływu infrastruktura, położenie, jej wielkość i walory techniczne. Istotną okolicznością było to, że działki sąsiadowały ze sobą, a spółka C była zainteresowana zakupem wszystkich działek położonych przy [...], które miały być przeznaczone na centrum handlowe, co wynika już z aktu notarialnego z dnia 31 października 2005 r. – umowy przedwstępnej sprzedaży działek nr: 84/9, 84/10, 84/11, 84/8 zawartej pomiędzy spółką A a C. W tych okolicznościach Dyrektor Izby Skarbowej za niezasadny uznał zarzut odwołania, iż w przedmiotowej sprawie nie miał zastosowania art. 11 pdp i w jego ocenie, z uwagi na zastosowanie ceny porównywalnej wewnętrznej nie zachodziła też potrzeba powoływania biegłego. Wyjaśnił również, iż przedłożone przez pełnomocnika dwie informacje z rynku nieruchomości nie mogą być uwzględnione, gdyż pierwsza informacja dotyczyła nieruchomości pod budownictwo mieszkaniowe lub usługowe bez możliwości realizacji dużych obiektów handlowych, a druga z informacji została ograniczona do poszukiwania cen transakcyjnych netto niższych niż 400 zł/m2, a nie powyżej tej ceny. Informacje o cenach działek w L.w żaden sposób nie mogą stanowić podstawy kwestionowania przyjętej przez organ I instancji metody określenia ceny niekontrolowanej. W kwestii powoływania się przez skarżącą na decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego z dnia [...], w której stwierdzono, że wartość przedmiotu sprzedaży z dnia 7 lutego 2006 r.(działki nr 81 nabytej przez M.W. L. od J. P.) " podana w akcie notarialnym odpowiada przeciętnej wartości rynkowej na dzień sprzedaży", organ odwoławczy wyjaśnił, iż nie może być ona oceniana w oderwaniu od całokształtu okoliczności sprawy, zakupu wszystkich działek przez skarżącą i ich sprzedaży. Wyjaśnił, że faktycznie, gdyby w sprawie występowała tylko jedna transakcja, w tym czasie i nie dotyczyła podmiotów powiązanych, to cena w wysokości 130 zł/m2 (przyjęta w transakcji pomiędzy skarżącą a J. L.), w myśl wskazanej przez stronę decyzji, mogłaby być uznana za cenę rynkową. Jednakże całokształt okoliczności faktycznych zaistniałych w tym samym czasie i miejscu, oraz fakt, iż M. L. nie był powiązany z J. P., który nie wiedział ( w przeciwieństwie do Prezesa Zarządu skarżącej Spółki) o przeznaczeniu zbywanego terenu, uzasadnia przyjęte przez organy stanowisko, że cena za m2 w wysokości 130 zł jest zaniżona. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał również, iż Spółka nie przedstawiła właściwej dokumentacji związanej z kontrolowaną transakcją, wbrew wymogom art. 9a w związku z art. 11 pdp. W związku z powyższym, do określenia dochodu w drodze szacunku z tej transakcji w kwocie 620.935,39 zł (1 529 m2 x 536,91 zł = 820.935,39 zł - 200.000 zł /wartość transakcji ustalona przez strony/ ) należało zastosować 50% stawkę w oparciu o przepis art. 19 ust. 4 pdp., co dało podatek w wysokości 310.468 zł. Organ odwoławczy nie podzielił również zarzutów Spółki, co do naruszenia przepisów postępowania – art. 122, art. 187 Ordynacji podatkowej uznając, iż przy ocenie transakcji sprzedaży gruntu o pow. 0,1529 ha przez Spółkę na rzecz J. L. zebrano wystarczający materiał dowodowy, umożliwiono stronie udział w postępowaniu podatkowym, a ustalony stan faktyczny odpowiada dyspozycjom wskazanych wyżej przepisów u.p.d.o.p. i rozporządzenia wykonawczego. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie pełnomocnik spółki A wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i zarzucił organom podatkowym naruszenie przepisów prawa materialnego, w szczególności art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, art. 11 ust. 5 w zw. z art. 11 ust. 4 pkt 1 w związku z art. 11 ust. 1 pdp. oraz przepisów prawa procesowego, tj. art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 188, art. 191, art. 198 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r., NR 8, poz. 60 ze zm. – dalej: O.p.) W uzasadnieniu skargi pełnomocnik skarżącej podtrzymał argumentację odwołania, iż przy sprzedaży działek o nr 84/9, 84/10, 84/11 na rzecz J. L., wbrew stanowisku organów podatkowych, nie zastosowano ceny odbiegającej od warunków rynkowych (130,80 zł/m2 ), od cen stosowanych w porównywalnych transakcjach przez niezależne podmioty. Pełnomocnik powołał się ponownie na transakcję J. P.- M. L., przedmiotem której był zakup w dniu 7 lutego 2006 r. przez M.W. L. działki nr 81 , w której cena wynosiła 100 zł/m2 oraz na decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego z dnia [...], w której stwierdzono, że wartość przedmiotu tej sprzedaży odpowiada przeciętnej wartości rynkowej na dzień sprzedaży. Wskazał również na dołączoną do akt informację z Biura Nieruchomości [...], z której wynika, że średnie ceny działek w 2006 r. w porównywalnych okolicach kształtowały się na poziomie od 20 do 139 zł/ m2 i nie zgodził się ze stanowiskiem Dyrektor Izby Skarbowej wyrażonym w zaskarżonej decyzji, że podane ceny nie dotyczyły tak atrakcyjnie położonych działek jak działki nr 84/9-11. Uznał to stwierdzenie za dowolne, zwłaszcza w sytuacji, gdy odmówiono przeprowadzenia dowodu z oględzin przedmiotowych działek. Zarzucił również, iż dowolne jest także stwierdzenie organów, że J. P. nie wiedział. o planowanym przeznaczeniu działki, w sytuacji, gdy nie został on przez organy przesłuchany. Argumentował, że skoro nie wiadomym jest dlaczego C kupiła nieruchomość za średnia cenę 1.765,85 zł/ m2 i tego samego dnia sprzedała ją za średnią cenę 1.003,40 zł/ m2 (spółce D) , to wnioski skarżącej, zawarte w odwołaniu, a dotyczące zbadania rzeczywistych zamiarów i celów działania tej Spółki nie są bezpodstawne. W ocenie pełnomocnika w sytuacji więc, gdy stan faktyczny nie został całkowicie wyjaśniony, to trudno uznać materiał dowodowy za zebrany i rozpatrzony zgodnie z przepisami art. 122 oraz art. 187 § 1 O.p. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Zaskarżona decyzja prawa nie narusza. Bezspornym jest, iż w dniu 16 lutego 2006 r. skarżąca Spółka reprezentowana przez M.W. L. ( Prezesa Zarządu) sprzedała J.L.(małżonce M.W.L.) prowadzącej działalność gospodarczą pod firmą B w L. trzy działki nr: 84/9, 84/10 i 84/11, położone przy [...] o łącznej powierzchni 1.529 m2 za cenę netto 130,80 zł/m2 . W ocenie organów wskutek powiązań o charakterze rodzinnym pomiędzy Prezesem Zarządu skarżącej Spółki – sprzedawcy, a kupującym (małżonkowie), doszło do przyjęcia warunków umowy kupna - sprzedaży w/w działek różniących się od tych jakie ustaliłyby między sobą podmioty niezależne, a w konsekwencji do zaniżenia dochodu z tej sprzedaży przez stronę skarżącą. Przedmiotem sporu w sprawie niniejszej pozostaje więc ocena zawartej w dniu 16 lutego 2006 r. pomiędzy spółką A a J. L. transakcji, pod kątem ziszczenia się przesłanek z art. 11 ust. 1 i 2 w związku z ust.4, 5 i 6 pdp. W myśl tych przepisów, jeżeli w wyniku powiązań o charakterze rodzinnym ( przez które stosownie do ust.6 art. 11 ustawy rozumie się małżeństwo) pomiędzy podmiotami krajowymi lub osobami pełniącymi w tych podmiotach funkcje zarządające lub kontrolne albo nadzorcze zostaną ustalone lub narzucone warunki rażąco różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty, i w wyniku tego podmiot nie wykazuje dochodów albo wykazuje dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały - dochody danego podmiotu oraz należny podatek określa się bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań. Wówczas, zgodnie z ust. 2 art. 11 pdp dochody określa się w drodze oszacowania, stosując metody: 1) porównywalnej ceny niekontrolowanej, 2) ceny odprzedaży, 3) rozsądnej marży ("koszt plus"). Metody te, z punktu widzenia tego przepisu są równorzędne, jednakże zgodnie z § 4 ust. 4 rozporządzenia z dnia 10 października 1997 r., w przypadkach kiedy możliwe jest zastosowanie metody porównywalnej ceny niekontrolowanej, metodę tę stosuje się w pierwszej kolejności przed innymi metodami. Zgodnie natomiast ust. 1 § 4 tego rozporządzenia - metoda porównywalnej ceny niekontrolowanej polega na porównaniu ceny ustalonej w transakcjach między podmiotami powiązanymi z ceną stosowaną w porównywalnych transakcjach przez podmioty niezależne i na tej podstawie określeniu wartości rynkowej przedmiotu transakcji zawartej między podmiotami powiązanymi. Porównania, o którym mowa w ust. 1, dokonuje się na podstawie cen, jakie stosuje dany podmiot na danym lub porównywalnym rynku w transakcjach z podmiotami niezależnymi (wewnętrzne porównanie cen) lub na podstawie cen, jakie stosują w porównywalnych transakcjach inne niezależne podmioty (zewnętrzne porównanie cen) – ust. 2 § 4. Za porównywalne uznać można takie transakcje, w których żadna z ewentualnych różnic pomiędzy porównywanymi transakcjami lub pomiędzy podmiotami zawierającymi te transakcje nie mogłaby w sposób istotny wpłynąć na cenę przedmiotu takiej transakcji na wolnym rynku lub można dokonać racjonalnie dokładnych poprawek eliminujących istotne efekty takich różnic – ust. 3 § 4. Jak ustalono i co nie jest kwestionowane, w sprawie została spełniona pierwsza z wskazanych wyżej przesłanek z art. 11 pdp - pomiędzy podmiotami krajowymi (osobami zarządzającymi tymi podmiotami), stronami transakcji z dnia 16 lutego 2006 r. (Spółką A i J. L.) istniały powiązania rodzinne. Prezesem Zarządu skarżącej Spółki ( dokonujący w jej imieniu sprzedaży) był jednocześnie mężem J. L.( nabywcy działek). Przy bezspornym ustaleniu, że transakcja sprzedaży działek na rzecz J. L. dokonana została pomiędzy podmiotami, o których mowa w art. 11 ust. 5 i 6 pdp, organ zobowiązany był ustalić, w myśl dyspozycji § 2 ust. 1 rozporządzenia z dnia 10 października 1997 r., czy dochód uzyskany przez podatnika w wyniku transakcji z powiązanym z nim podmiotem został określony na podstawie wartości rynkowej przedmiotu transakcji. Powyższych ustaleń organ powinien dokonać przy wykorzystaniu wszelkich dostępnych mu informacji mogących mieć wpływ na określenie tej wartości oraz przy zapewnieniu podatnikowi możliwość czynnego udziału w każdym stadium postępowania, a w szczególności przedstawienia tym organom dokumentów, notatek oraz innych danych, na podstawie których dokonywana była kalkulacja ceny (§ 3 ust. 1 i 2 rozporządzenia z dnia 10 października 1997 r.). Ustalenie wartości rynkowej przedmiotu transakcji obejmuje w szczególności wszelkiego rodzaju transakcje, w wyniku których dochodzi do przeniesienia własności lub przekazania do używania dóbr materialnych i niematerialnych, a także przy ustalaniu tym organy podatkowe nie biorą pod uwagę okoliczności, które nie mogły być znane stronom transakcji w dniu jej zawarcia, a które, jeśli byłyby znane, mogłyby powodować określenie przez strony wyższej lub niższej wartości przedmiotu takiej transakcji ( § 2 ust. 2 i § 3 ust. 3 tego rozporządzenia). W ocenie Sądu, Spółce zapewniono czynny udział w postępowaniu i umożliwiono jej przedstawienie organom dokumentów, które jej zdaniem, miały wpływ na określenie wartości sprzedanych nieruchomości. Jako źródło ustalenia ceny sprzedaży działek J. L., Spółka wskazała umowę kupna działki nr 81 przez Prezesa jej Zarządu- M. L. od J. P. w dniu 7 lutego 2006 r. za cenę 100 zł/m2 , a także odwołała się do danych Biura Nieruchomości [...] (informacja z dnia 12 października 2007 r.), i danych wynikających z opracowania sporządzonego przez biegłego rzeczoznawcę – analizy rynku w latach 2006 -2007, który zaznaczył, iż poszukiwał transakcji z ceną niższą niż 400 zł/m2 . Organ uznał dane te za niewiarygodne i nie uwzględniające okoliczności transakcji wskazując, że Spółce od 2005 r. ( od zawarcia ze spółką C umowy przedwstępnej sprzedaży działek nr 84/9, 84/10, 84/11 i 84/8 o łącznej powierzchni 27.000 m2) znana była okoliczność, iż spółka C zamierza nabyć grunty pod budowę centrum handlowego za cenę (minimalną) netto 5. 000.000 zł. Należy przy tym zwrócić uwagę, iż przedłożona przez skarżącą informacja z biura nieruchomości [...] wskazująca na ceny od 20 do 139 zł/m2 nie uwzględniała nieruchomości przy [...], podobnie jak dołączona na etapie postępowania odwoławczego prze stronę analiza rynku nieruchomości sporządzona przez biegłego, który dodatkowo sam zaznaczył, iż poszukiwał transakcji z ceną niższą niż 400 zł/m2 . Zasadnie również organ podatkowy argumentował – w odniesieniu do przedłożonej przez stronę decyzji Naczelnika [....] Urzędu Skarbowego z dnia [...], stwierdzającej, że wartość przedmiotu sprzedaży ( działki nr 81 za cenę 100 zł/m2 ) odpowiada przeciętnej wartości rynkowej na dzień sprzedaży ( 7 lutego 2006 r.) – że nie spełnia ona przesłanek porównywalności w zakresie czasu i stron transakcji (tylko osoby fizyczne,), w rozumieniu § 4 rozporządzenia z dnia 10 października 1997 r. oraz, że nie bez znaczenie jest fakt, iż M. L. wiedział już, iż spółka C jest zainteresowana zakupem nieruchomości przy [...] pod budowę centrum handlowego. Fakt zainteresowania Spółki już od 2005 r. zakupem nieruchomości przy [...] potwierdzili również jej prezesi K.Ś. i J. S. przesłuchani z wniosku strony skarżącej. Nie jest dowolne stanowisko organów podatkowych, kiedy odpierając zarzuty strony, wywodzą, iż pełnomocnik skarżącej niesłusznie pomija w swojej argumentacji zawarcie innych transakcji w tym samym dniu i dotyczących tych samych przedmiotów (działek) zawartych pomiędzy podmiotami niepowiązanymi. W ocenie Sądu, skoro organ dysponował danymi z rejestru cen i wartości gruntów, prowadzonego przez Prezydenta Miasta ( k. 96 akt podatkowych), i dane te pozwalały na porównanie cen stosowanych w lutym 2006 r. przez Spółkę z podmiotem niezależnym oraz pomiędzy podmiotami niezależnymi (J. L. - C, M. L. - C, J. P. – M. L.), to w kontekście okoliczności znanych Spółce przed tymi transakcjami, przyjęcie metody porównywalnej ceny niekontrolowanej – wewnętrznego porównania cen (§ 4 ust. 2 i 4 rozporządzenia z dnia 10 października 1997 r.) dla określenia dochodu z transakcji zawartej z J. L. nie było dowolne, bo znajdowało oparcie we wszechstronnie ocenionych dowodach. Zasadnie też organ podatkowy oddalił wniosek dowodowy strony o przeprowadzenie oględzin przedmiotowych działek, zwłaszcza, że dysponował wyrysem i wypisem z miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego miasta L. (k.427 i nast. akt podatkowych), z którego wprost wynika, iż działki o nr 84/8-11 i działka 81 położone przy [...] [...],[...],[...] sąsiadują ze sobą i przeznaczone są pod tereny koncentracji funkcji usługowych "UC" z podstawowym przeznaczeniem gruntów pod lokalizację programów różnorodnych funkcji, o wysokim stopniu atrakcyjności i odpowiednich standardach z zakresu: administracji, finansów i ubezpieczeń, kultury, turystyki, handlu i.t.p. z wykluczeniem realizacji supermarketów, tj. obiektów powyżej 2 000 m2 powierzchni użytkowej sprzedażnej dla jednej funkcji. Dla oceny transakcji pomiędzy skarżącą Spółką, a J. L., w świetle przesłanek z art. 11 ust. 1 i 2 pdp bez znaczenia pozostaje argumentacja skarżącej, postulująca wyjaśnienie przez organ, jaki był rzeczywisty zamiar i cel spółki C, która kupiła nieruchomość od J. L. za średnią cenę 1.765,85 zł/ m2 i tego samego dnia sprzedała ją spółce D za średnią cenę 1.003,40 zł/ m2 . Prawidłowe jest stanowisko organów podatkowych, iż w stanie faktycznym sprawy, brak jest powodów, aby ceny działek sprzedanych tego samego dnia za cenę 130,80 zł/m2 ( cena ustalona pomiędzy skarżącą a J. L.), 1.765,86 zł/m2 ( cena ustalona pomiędzy J. L. a spółką C ) i 1.003,40 zł/m2 ( cena ustalona pomiędzy spółką C a spółką D) nie mogły obrazować cen rynkowych. Zasadnie w zaistniałym stanie faktycznym i mającym zastosowanie stanie prawnym i przy dysponowaniu, jak już wskazano, danymi z rejestru cen i wartości gruntów, prowadzonego przez Prezydenta Miasta, organy podatkowe odrzuciły z wskazanych transakcji ceny skrajne, a przyjęły porównywalną cenę wewnętrzną, zrealizowaną przez spółkę A (przy sprzedaży w tym samym dniu, na rzecz spółki C działki nr 84/8 )– w wysokości 536,91 zł/m2 i trudno przy tym uznać, tak jak tego chce skarżąca, że przyjęta przez organy cena została zawyżona. Uznając zatem za nieuzasadniony zarzut skargi, co do naruszenia prawa materialnego wskutek zastosowania przepisów art. 11 pdp w sytuacji niepełnych ustaleń faktycznych, stwierdzić należy, iż ustalenia niezbędne, w świetle art. 11 ust. 1 i 2 w związku z ust. 4, 5 i 6 tego artykułu dokonane zostały z zachowaniem art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1 i bez naruszenia art. 188 i art. 198 § 1 O.p., a ocena tych ustaleń zgodna jest z art. 191 i art. 192 O.p., co znalazło wyraz w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji odpowiadającym wymogom art. 210 § 4 O.p. Wobec powyższego, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzeczono jak w sentencji.