I SA/Lu 531/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Halina Chitrosz, Sędziowie NSA Ewa Gdulewicz,, NSA Anna Kwiatek (spr.), Protokolant st. insp.Wiesława Wojtal, po rozpoznaniu w dniu 11 lutego 2005 r. sprawy ze skargi W. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za m-c VIII 2000 r. -oddala skargę. Zaskarżoną decyzją Izba Skarbowa, po rozpoznaniu odwołania W. P., utrzymała w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] maja 2004 r., określającą zobowiązanie w podatku od towarów i usług za sierpień 2000 r. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ podał, że zmiana rozliczenia podatku w stosunku do wykazanego w deklaracji VAT-7 za sierpień 2000 r. była skutkiem ustalenia, iż podatnik obniżył podatek należny o podatek naliczony z tytułu importu samochodu osobowego "Volkswagen" zgłoszonego ustnie do odprawy celnej w dniu 7 października 1997 r., czym naruszył według oceny organu I instancji, art. 19 ust. 3 pkt 1, art. 19 ust. 3a, art. 25 ust. 1 pkt 2 i art. 25 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. 1993 Nr 11, poz. 50 ze zm.), bowiem ani w dacie zgłoszenia celnego, ani w dacie otrzymania decyzji organu celnego z dnia 7 października 1999r. nie był zarejestrowanym podatnikiem, gdyż zgłoszenia rejestracyjnego dokonał w dniu 31 stycznia 2000 r. W ocenie organu odwoławczego, w sytuacji gdy skarżący nie był zarejestrowanym podatnikiem w dniu dokonania zgłoszenia celnego, dokonania importu, to nie mógł nabyć uprawnienia określonego w art. 19 ust. 1 ustawy, gdyż odnosi się ono wyłącznie do czynnych podatników podatku od towarów i usług. Zdaniem organu wobec ustalenia, że zgłoszenia rejestracyjnego dokonał skarżący dopiero w dniu 31 stycznia 2000 r., bez znaczenia pozostawała okoliczność zakwalifikowania samochodu jako osobowego przez organ celny oraz jako ciężarowego przez wydział komunikacji, a także okoliczność, że zdjęcie zabezpieczenia z tego samochodu w sprawie karnej skarbowej nastąpiło w lipcu 2000r. , a jego odebranie w sierpniu 2000r. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego W. P. wnosił o uchylenie decyzji zarzucając naruszenie art. 19 ust. 1, ust. 2 i ust. 3a oraz art. 25 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, a to wobec błędnego uznania, że fakt, iż skarżący nie był zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług w dacie zgłoszenia celnego i w dacie otrzymania decyzji organu celnego miał wpływ na prawo do obniżenia podatku należnego. Skarżący nie kwestionował ustaleń faktycznych w sprawie lecz wywodził, że skoro najpóźniejszym terminem do skorzystania z odliczenia podatku naliczonego jest data otrzymania towaru i w dacie tej skarżący był podatnikiem zarejestrowanym, to swoje uprawnienie zrealizował w ustawowym terminie. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona decyzja zgodna jest z prawem, a w szczególności zgodna jest z art. 19 ust. 3 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. 1993, Nr 11, poz. 50 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym w dacie dokonanego rozliczenia podatku. Stosownie do treści tego przepisu obniżenie kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług następuje nie wcześniej niż w rozliczeniu za miesiąc, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny i nie później niż w rozliczeniu za miesiąc następny. Warunku dokonania odliczenia podatku naliczonego w rozliczeniu za miesiąc, w którym otrzymano fakturę lub dokument celny albo za miesiąc następny, nie zmieniał zawarty w art. 19 ust. 3a ustawy, warunek dodatkowy zakazujący odliczenie podatku naliczonego wcześniej niż w miesiącu otrzymania towaru. Precyzował on jedynie termin realizacji prawa do odliczenia podatku naliczonego wskazując, że może ona nastąpić w rozliczeniu za ten miesiąc, z dwóch w art. 19 ust. 3 pkt 1 ustawy, w którym podatnik otrzymał towar (wykonano usługę). Wbrew wywodom zawartym w skardze, art. 19 ust. 3a ustawy nie ustanawia kolejnego (poza określonym w art. 19 ust. 3) terminu dla realizacji prawa do obniżenia podatku należnego (skarga – "najpóźniej w chwili otrzymania towaru"), lecz wskazuje, że zrealizowanie tego prawa może nastąpić w rozliczeniu za miesiąc otrzymania dokumentu albo w następnym, nie wcześniej niż w miesiącu otrzymania towaru. W niniejszej sprawie bezspornym było, że dokument celny, zawierający kwotę podatku od towarów i usług z tytułu importu towaru (art. 19 ust. 2 ustawy), czyli decyzję Dyrektora Urzędu Celnego dnia [...] października 1999r., otrzymał skarżący w 1999r. (bez znaczenia jest okoliczność czy doręczenie nastąpiło w październiku, czy w listopadzie 1999r.). Prawidłową była również ocena, że otrzymanie towaru, w sensie fizycznego nim dysponowania, nastąpiło w chwili jego nabycia i wydania przez poprzedniego właściciela, co miało miejsce 30 września 1997r. Właśnie fakt, że nabyty i sprowadzony z zagranicy towar skarżący otrzymał i dysponował nim w dniu dokonania zgłoszenia celnego (7 października 1997r.) umożliwiał dokonanie przez organ celny zabezpieczenia w trybie przepisów ustawy karnej skarbowej. W tej sytuacji dokonanie odliczenia podatku od towarów i usług z tytułu importu, jako podatku naliczonego w dokumencie celnym, w rozliczeniu za sierpień 2000r. sprzeczne było z dyspozycją art. 19 ust. 3 pkt 1 ustawy. Organy zasadnie wskazały, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy przywozie towaru z zagranicy (opodatkowaniu podlega sam przywóz, czyli czynność faktyczna, a nie czynność prawna nabycia) nabywane było z chwilą wprowadzenia towaru na polski obszar celny i dokonania zgłoszenia celnego (art. 19 ust.1 w związku z art. 2 ust .2 i art. 4 pkt 3 ustawy), a zrealizowane być mogło w rozliczeniu miesiąca, w którym otrzymano dokument celny albo w następnym, nie wcześniej niż w miesiącu otrzymania towaru. Gdyby towar otrzymano po upływie terminów do odliczenia podatku naliczonego, jego odliczenie możliwe byłoby w formie korekty rozliczenia za miesiąc otrzymania dokumentu celnego albo za miesiąc następny. Niewątpliwie kwestią podstawową jest nabycie prawa do odliczenia podatku naliczonego, a wtórną możliwość skorzystania z tego prawa. Skoro w art. 25 ust. 3 ustawy wyłączono możliwość nabycia tego prawa przez podatników, którzy nie dokonali zgłoszenia rejestracyjnego to nie mogli oni skorzystać z tego prawa w żadnym terminie. Wbrew twierdzeniom skargi, powyższy przepis nie może być interpretowany jako umożliwiający skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego po dokonaniu zgłoszenia rejestracyjnego w sytuacji, gdy skarżący nie był podatnikiem zarejestrowanym ani w dacie dokonania czynności (7 października 1997r.), ani w dacie otrzymania dokumentu celnego (październik lub listopad 1999 r.) , ani też w dacie wymagalności podatku z tytułu importu (11 stycznia 2000r. – k.9/11 akt podatkowych), gdyż bezspornym pozostawało, iż zgłoszenia rejestracyjnego dokonał w dniu 31 stycznia 2000 r. Okoliczności tej nie przedstawił skarżący występując o interpretację art. 19 ust. 3a ustawy, a udzielona przez Urząd informacja stwierdzała, że nie nabył prawa do obniżenia podatku. Wobec powyższego, na podstawie art. 151 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2002, Nr 153, poz. 1270 ze zm.) skarga podlała oddaleniu.