I SA/Lu 538/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Fita (sprawozdawca), Sędziowie WSA Wiesława Achrymowicz,, NSA Anna Kwiatek, Protokolant Referent stażysta Paulina Zając, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 12 października 2011 r. sprawy ze skargi J. O. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie rozłożenia na raty zaległości podatkowych i celnych I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] nr [...]; II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz J. O. kwotę [...] tytułem zwrotu kosztów postępowania. I SA/Lu 538/11 UZASADNIENIE Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej (dalej – DIS) po rozpatrzeniu odwołania J. O. (dalej – strona, skarżący) od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego (dalej – NUS) z dnia [...] w sprawie odmowy rozłożenia na raty należności wynikających z tytułu wykonawczego wystawionego przez Ministra Finansów z dnia [...], utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnianiu DIS przedstawiając stan faktyczny w sprawie wskazał, że w dniu 15 maja 2008 r. Ministerstwo Finansów Departament Administracji Podatkowej przekazało NUS do egzekucyjnej realizacji tytuł wykonawczy z dnia [...] na obciążające skarżącego należności z tytułu cła, podatku obrotowego od importu i podatku akcyzowego do wyrobów tytoniowych w łącznej kwocie 168.420,30 zł oraz należne odsetki za zwłokę, wynikające z wniosku otrzymanego z Niemiec ze wskazaniem, iż ww. należności mogą być dochodzone do dnia 31 grudnia 2012 r. Na podstawie tego tytułu wykonawczego przeprowadzono postępowanie egzekucyjne, w ramach którego dokonano zajęcia czterech rachunków bankowych dłużnika oraz kwot należnych z tytułu rozliczenia podatku od towarów i usług w Urzędzie Skarbowym. Wnioskiem z 12 czerwca 2008 r. skarżący wystąpił o rozłożenie należnych zaległości na 120 rat, płatnych po 2.000 zł miesięcznie argumentując, że proponowane raty uwzględniają realne możliwości spłaty zadłużenia. Podkreślił, że na zorganizowanie gospodarstwa rolnego zaciągnął kredyt obrotowy w kwocie 330.000 zł, dodatkowy kredyt inwestycyjny na preferencyjnych warunkach oraz kredyt mieszkaniowy w kwocie 180.000 zł. Kredyty zostały zabezpieczone hipoteką na posiadanych przez niego nieruchomościach. NUS, decyzją z [...] , odmówił stronie rozłożenia na raty należności wynikających z wyżej powołanego tytułu wykonawczego. Po rozpatrzeniu odwołania skarżącego, DIS uchylił w całości zaskarżoną decyzję i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji uznając, iż organ naruszył art. 66zd ustawy z 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz.U. z 2005 r., Nr 229, poz. 1954 ze zm. dalej – u.p.e.a.), ponieważ nie wystąpił do Ministra Finansów z wnioskiem o wyrażenie zgody na ewentualne rozłożenie zaległości na raty. W wyniku ponownego rozpoznania sprawy, po zapoznaniu się ze stanowiskiem Ministerstwa Finansów wyrażonym w piśmie z dnia 16 grudnia 2008 r., w którym stwierdzono, że zgoda organu wykonującego na udzielnie ulgi została już wyrażona w piśmie z dnia 15 maja 2008 r., organ egzekucyjny wezwał stronę do przedłożenia informacji o sytuacji finansowej i majątkowej oraz do odniesienia się do faktu, że z wniosku niemieckiego organu celnego wynika, iż należności dochodzić można do dnia 31 grudnia 2012 r. Skarżący przekazał NUS kserokopię przetłumaczonego z języka niemieckiego wniosku skarżącego z 4 czerwca 2008 r., skierowanego do Głównego Urzędu Celnego, o wstrzymanie postępowania egzekucyjnego i wyrażenie zgody na spłacenie należności w ratach miesięcznych po 300 Euro. Skarżący poinformował organ egzekucyjny, że do końca 2009 r. jest w stanie ponieść obciążenie w wysokości 2.250 zł miesięcznie, a po spłacie w 2009 r. kredytu będzie mógł płacić wyższe raty. Decyzją z [...] NUS odmówił skarżącemu rozłożenia na wnioskowane raty zaległości wynikających z w/w tytułu wykonawczego ponieważ z analizy wysokości i terminów obciążających dłużnika rat z tytułu spłaty zaciągniętych kredytów wynika, że zaproponowana przez niego wysokość rat jest nieadekwatna do wysokości osiąganego średniego dochodu a także ponoszonych obciążeń. Podkreślił, że zaległości podatkowe objęte ww. tytułem wykonawczym mogą być dochodzone jedynie do dnia 31 grudnia 2012 r. a, w przypadku udzielenia rat we wnioskowanej wysokości, ich spłata zakończyłaby się w lutym 2016 r. Twierdzenie strony, że niemieckie władze celne nie sprzeciwiają się rozłożeniu zaległości na raty na okres 10 lat nie zostało poparte żadnymi dowodami. Stwierdził, że skarżący przyczynił się do powstania dochodzonych zaległości podatkowych a od czerwca 2008 r. nie dokonał dobrowolnie żadnych wpłat na poczet egzekwowanych zaległości. Od powyższej decyzji skarżący złożył odwołanie do DIS, w którym zarzucił naruszenie zasad postępowania podatkowego wynikających z art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 124 Ordynacji podatkowej, naruszenie art. 7 oraz art. 2 w związku z art. 8 ust. 2 Konstytucji RP, jak też naruszenie art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej. W ocenie skarżącego, organ powinien rozważyć w ramach interesu publicznego czy zapłata powinności na rzecz obcego państwa nie spowoduje konieczności zapewnienia skarżącemu środków pomocy ze strony Państwa Polskiego. Zarzucił, że egzekucja dochodzonych zobowiązań doprowadzi do postawienia w stan wymagalności kredytów bankowych i w konsekwencji dojdzie do zbiegu egzekucji administracyjnej i sądowej. W konsekwencji dojdzie do licytacji całego majątku, pięcioosobowa rodzina zostanie pozbawiona dachu nad głową i zmuszona będzie korzystać z pomocy państwa. Wywodził, że negatywne rozstrzygnięcie podjęte w ramach uznania administracyjnego powinno być szczególnie przekonywujące i jasno uzasadnione, zarówno co do faktów jak i co do prawa. Po rozpatrzeniu odwołania DIS utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję NUS. Nie podzielił zarzutów naruszenia przepisów: art. 120, 121 § 1, 122 a także art. 180 § 1 i 187 § 1 oraz art. 124 Ordynacji podatkowej i stwierdził, że organ egzekucyjny zgromadził wszelką możliwą dokumentację, która mogła być przydatna do prawidłowego rozpatrzenia wniosku. Okolicznością uzasadniającą odmowę udzielenia rat był fakt, że proponowane przez podatnika raty wykraczały poza termin, w którym należność mogła być dochodzona, tj. poza 31 grudnia 2012 r. Na decyzję DIS, skarżący złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, w której wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i zarzucił organowi odwoławczemu naruszenie prawa materialnego poprzez błędną wykładnię art. 67a § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa oraz uznanie, że w sprawie nie występuje ani ważny interes podatnika, ani ważny interes publiczny uzasadniający rozłożenie na raty zaległości podatkowej, jak również naruszenie art. 66zd § 1 i 2 u.p.e.a. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie, wyrokiem z dnia 25 września 2009r. sygn. akt I SA/Lu 236/09, oddalił skargę strony. Odnosząc się do zarzutów skargi, Sąd wskazał, że złożony w toku postępowania egzekucyjnego wniosek skarżącego o rozłożenie zaległości na raty skutkował jego rozpatrywaniem w trybie art. 66zd u.p.e.a. Z przepisu tego wynika, że organ egzekucyjny realizujący wniosek organu wykonującego o udzielenie pomocy obcemu państwu, za zgodą organu wykonującego wyrażoną w uzgodnieniu z obcym państwem, może odroczyć termin płatności należności pieniężnych lub rozłożyć na raty ich spłatę, o ile prawo RP dopuszcza stosowanie takich ulg w spłacie w odniesieniu do analogicznych należności pieniężnych polskich wierzycieli (§ 1). W sprawach tych stosuje się odpowiednio przepisy prawa RP regulujące udzielanie ulg w spłacie analogicznych należności pieniężnych polskich wierzycieli (§ 2). Przepisami prawa RP, o których mowa w art. 66zd u.p.e.a., są przepisy ustawy Ordynacja podatkowa, zawarte w jej Rozdziale 7a "Ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych". Z art. 67a Ordynacji podatkowej wynika, iż orzekając w sprawach nim określonych organy podatkowe działają w ramach tzw. uznania administracyjnego. Rozstrzygnięcie organu, czyniące zadość żądaniu wnioskodawcy albo odmawiające rozłożenia na raty zaległości podatkowych, determinowane jest przesłankami ważnego interesu podatnik lub interesu publicznego. Zdaniem Sądu, z uzasadnienia zaskarżonej decyzji, jak również z uzasadnienia decyzji NUS wynika, że rozstrzygnięcie sprawy z wniosku strony nastąpiło z uwzględnieniem zasad postępowania administracyjnego, jak zasada prawdy obiektywnej, swobodnej oceny dowodów, zasad realizujących koncepcję otwartości postępowania dowodowego, z poszanowaniem ważnego interesu podatnika i interesu publicznego. Według Sądu, mając na uwadze znaczenie obowiązku płacenia podatków i uwzględniając w tym zakresie sposób powstania zaległości podatkowej oraz treść pojęcia "ważnego interesu podatnika", brak jest podstaw, by uznać, że organy egzekucyjne naruszyły wskazany wyżej standard wyboru konsekwencji prawnych ustalonych faktów. Organy uwzględniły w procesie decyzyjnym w pełni zobiektywizowane kryteria oceny sprawy, wskazując na sytuację osobistą, rodzinną i majątkową podatnika, w tym źródło powstania należności pieniężnych dochodzonych wskazanym tytułem wykonawczym. Uwzględniły również, że sporne należności mogą być dochodzone jedynie do dnia 31 grudnia 2012 r. Wobec deklarowanej przez skarżącego wysokości miesięcznych rat i braku jakiegokolwiek dowodu na okoliczność zgody niemieckich władz skarbowych na dochodzenie przedmiotowych należność w dłuższym terminie niż pierwotnie przez nie wskazany, argumentacja organów egzekucyjnych trafnie wskazuje, że udzielenie na tego rodzaju warunkach i w takiej sytuacji ulgi w spłacie należności nosiłoby cechy działań pozornych. Trafnie również w tym kontekście, zdaniem Sądu, organy egzekucyjne akcentowały, że od czerwca 2008 r., skarżący nie dokonał żadnych dobrowolnych wpłat na poczet egzekwowanych należności pieniężnych. Według Sądu, w toku prowadzonego postępowania organy podatkowe ustaliły sytuację rodzinną, materialną i majątkową podatnika, z uwzględnieniem źródeł jego przychodów, wysokości ponoszonych wydatków, posiadanego majątku, w tym również zobowiązań z tytułu zaciągniętych kredytów oraz zdolności kredytowej dokonując oceny tych okoliczności z perspektywy przesłanek “ważnego interesu podatnika" i “interesu publicznego". Sąd za chybioną uznał argumentację skargi przeciwstawiającą obowiązek zapłaty należności na rzecz obcego państwa hipotetycznej konieczności zapewnienia skarżącemu środków pomocy ze strony Państwa Polskiego. Według Sądu, brak jest również podstaw, aby uznać, że w prowadzonym postępowaniu doszło do naruszenia przepisów postępowania o istotnym wpływie na wynik sprawy oraz zachowany został standard przewidziany w art. 122, art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 4 i art. 124 Ordynacji podatkowej. Od powyższego wyroku skarżący złożył skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego, którą Sąd ten wyrokiem z dnia 1 lipca 2011 r., sygn. akt II FSK 348/10 uwzględnił. W ocenie NSA, skarga kasacyjna zasługiwała na uwzględnienie, ponieważ podniesione w niej zarzuty naruszenia przepisów postępowania były trafne. Powołując się na przepis art. 66zd u.p.e.a. dotyczący ulgi w spłacie zobowiązań objętych wnioskiem organu wykonującego o udzielenie pomocy, NSA podkreślił, że elementem koniecznym, bez którego organ egzekucyjny nie może podejmować rozstrzygnięcia w przedmiocie ulgi jest istnienie zgody organu wykonującego - bądź brak takiej zgody na jej udzielenie. Dalej NSA wskazał, że zgodnie z art. 133 § 1 p.p.s.a., Sąd wydaje wyrok po zamknięciu rozprawy na podstawie akt sprawy (...), zatem podstawą orzekania przez sąd administracyjny jest materiał dowodowy zgromadzony przez organy administracji publicznej w toku całego postępowania toczącego się przed uprawnionymi organami. Jednakże w aktach sprawy brak jest zgody bądź odmowy zgody organu wykonującego. Za zgodę organu wykonującego nie można bowiem uznać pisma Ministra Finansów z 15 maja 2008 r., na co słusznie zwrócił uwagę organ odwoławczy uchylając decyzję organu egzekucyjnego pierwszej instancji i przekazując sprawę do ponownego rozpoznania. Za zgodę nie można tym bardziej uznać pisma Ministerstwa Finansów, Departamentu Administracji Podatkowej z 16 grudnia 2008 r. Tym samym nie została spełniona przesłanka formalna wymagana tym przepisem. Mając powyższe na uwadze NSA uchylił zaskarżone orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania. Ponownie rozpoznając sprawę, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Stosownie do art. 190 p.p.s.a. – sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Jak wskazał NSA w wyroku z dnia 1 lipca 2011 r., w rozpoznawanej sprawie doszło do naruszenia przepisów postępowania. Jak wynika z treści art. 66zd u.p.e.a. dotyczącego ulgi w spłacie zobowiązań objętych wnioskiem organu wykonującego o udzielenie pomocy (§ 1) “Organ egzekucyjny realizujący wniosek organu wykonującego o udzielenie pomocy obcemu państwu, za zgodą organu wykonującego wyrażoną w uzgodnieniu z obcym państwem, może odroczyć termin płatności należności pieniężnych lub rozłożyć na raty spłatę takich należności, o ile prawo Rzeczypospolitej Polskiej dopuszcza stosowanie takich ulg w spłacie w odniesieniu do analogicznych należności pieniężnych polskich wierzycieli". Tak więc istnienie zgody organu wykonującego - bądź jej brak - jest elementem koniecznym, bez którego organ egzekucyjny nie może podejmować rozstrzygnięcia. Jak wynika z akt administracyjnych sprawy, przed wydaniem zaskarżonej decyzji organy nie uzyskały stanowiska w powyższym zakresie. W aktach sprawy brak jest zgody bądź odmowy zgody organu wykonującego. Za zgodę organu wykonującego nie można bowiem uznać pisma Ministra Finansów z 15 maja 2008 r. ani tym bardziej pisma Ministerstwa Finansów, Departamentu Administracji Podatkowej z 16 grudnia 2008 r. Tym samym organy obu instancji naruszyły art. 66zd § 1 u.p.e.a., gdyż orzekały w sprawie wniosku skarżącego o rozłożenie należności państwa obcego na raty, bez posiadania wyraźnej zgody na rozłożenie zaległości na raty lub wyraźnej odmowy udzielenia ulgi. Oznacza to, że w niniejszej sprawie doszło do naruszenia przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy, Zgoda Ministra Finansów na udzielenie ulgi w spłacie objętej wnioskiem obcego państwa należności pieniężnych stanowi konieczny warunek zastosowania ulgi. Wymóg uzgadniania przez Ministra Finansów z obcym państwem możliwości zastosowania ulgi w spłacie należności pieniężnej należy przy tym rozumieć jako konieczność uzyskania akceptacji (zgody) obcego państwa. Zgoda ta nie może być domniemana, lecz wyrażona wprost, w sposób jednoznaczny albo we wniosku o udzielenie pomocy, albo w dodatkowym piśmie złożonym przez obce państwo w trakcie realizacji tego wniosku. Uzyskanie akceptacji obcego państwa stanowi wymóg formalny, warunkujący dopuszczalność zastosowania ulgi i nie jest równoznaczne z jej zastosowaniem. Zgoda obcego państwa nie wiąże bowiem organu wykonującego wniosek o udzielenie pomocy. Zastosowanie ulgi wymaga odrębnego spełnienia przewidzianych w przepisach prawa polskiego przesłanek materialnych. Dlatego ponownie rozpoznając sprawę organ uzupełni postępowanie poprzez uzyskanie stanowiska, o którym mowa w art. 66zd § 1 u.p.e.a., w trybie współdziałania organów a dopiero potem rozważy (w przypadku uzyskania zgody) zasadność udzielenia skarżącemu ulgi we wnioskowanym zakresie odnosząc się do spełnienia przesłanek określonych w przepisach ustawy Ordynacja podatkowa – w art. 67a. Z powyższych względów, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 135 i art. 200 p.p.s.a. należało orzec jak w sentencji.