I SA/Lu 540/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Danuta Małysz, Sędziowie WSA Wiesława Achrymowicz (spr.), WSA Bogusław Wiśniewski, Protokolant Asystent sędziego Anna Strzelec, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 8 grudnia 2006r. sprawy ze skargi L.P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2004 r. I. stwierdza nieważność zaskarżonej decyzji oraz decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...]r. Nr [...] II. stwierdza ,że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku; III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz L.P. kwotę 715 zł (siedemset piętnaście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania. I SA/Lu 540/06 UZASADNIENIE Decyzją z dnia [...] czerwca 2006 r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] marca 2006 r., adresowaną do L.P., o stwierdzeniu nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2004 r. w kwocie 169,70 zł. W uzasadnieniu organ podatkowy wskazał, że L.P. w dniu 19 grudnia 2005 r. wystąpił z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2004 r. w wysokości 1740, 70 zł. W związku z powyższym przeprowadzono kontrolę podatkową. W jej wyniku ustalono, że L.P., prowadzący kancelarię adwokacką, nieprawidłowo włączył do działalności gospodarczej przychód z tytułu pomocy prawnej świadczonej z urzędu. Przychód ten powinien być rozliczony w odrębnym zeznaniu, jako przychód uzyskany z działalności wykonywanej osobiście. Rozpatrując sprawę w toku instancji organy podatkowe ustaliły, że L.P. jest adwokatem. Działalność prowadzi w ramach kancelarii. W 2004 r. świadczył z urzędu, na zlecenie sądu, pomoc prawną. Sądy wystawiły informacje o dochodach PIT – 11/8B, które stwierdzają, że L.P. uzyskał przychód w kwocie 11 452, 40 zł za świadczoną z urzędu pomoc prawną. Sądy uznały się za płatnika i pobrały zaliczki na podatek dochodowy w wysokości 19 % należności, pomniejszonej o koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych / Dz. U. z 2000 r., Nr 14, poz. 176 ze zm. /, w kwocie 1740, 70 zł. Zdaniem organów podatkowych przychód z tytułu świadczonej przez adwokata pomocy prawnej z urzędu należy kwalifikować jako przychód, o którym mówi art. 13 pkt 6 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 2 powoływanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Pomoc prawna świadczona przez adwokata z urzędu, na zlecenie sądu, nie jest pozarolniczą działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 tej ustawy. W świetle tego przepisu pozarolniczą działalnością gospodarczą nie jest działalność, z której przychody są zaliczane do przychodów z działalności wykonywanej osobiście w rozumieniu art. 13 pkt 6 w związku z art.10 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wobec tego sądy powszechne były zobowiązane do potrącania zaliczek na podatek dochodowy na podstawie art. 41 ust. 1 powoływanej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w wysokości 19 % należności, pomniejszonej o koszty uzyskania przychodu określone w art. 22 ust. 9 pkt 4 tej ustawy. W sprawie nie ma znaczenia okoliczność, że podatnik poinformował sądy, że zlecone czynności wykonuje w ramach działalności gospodarczej. Unormowanie art. 41 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma zastosowania do przychodów ze źródeł określonych w art. 13 pkt 6 tej ustawy. Za okres po dniu 1 maja 2004 r. sądy potrącały nieprawidłową wysokość zaliczek. Pomijały opodatkowanie tych przychodów 22 % podatkiem od towarów i usług. Przyjmowały za podstawę opodatkowania przychód brutto, gdy należało przyjąć przychód netto. Po skorygowaniu rozliczenia, organy podatkowe obu instancji stwierdziły nadpłatę w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2004 r. w kwocie 169, 70 zł. L.P., reprezentowany przez doradcę podatkowego, złożył skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej. Wnosił o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości. Zarzucił naruszenie art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 19 listopada 1999 r. Prawo działalności gospodarczej / Dz. U. Nr 101, poz. 1178 ze zm. / i art. 2 ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej / Dz. U. Nr 173, poz. 1807 ze zm. / przez przyjęcie, że pomoc prawna świadczona na zlecenie sądu przez adwokata prowadzącego działalność gospodarczą, nie jest wykonywana w ramach działalności gospodarczej. Wskazywał, że praktykę adwokacką wykonuje w ramach kancelarii. Ta działalność ma charakter zarobkowy, zorganizowany, ciągły, prawnie określony. Jest zatem działalnością gospodarczą. Należy do niej zaliczyć także przychód z tytułu pomocy prawnej udzielonej z urzędu. Usługi wykonywane na zlecenie sądu mają ten sam przedmiot i świadczone są w ramach tej samej kancelarii adwokackiej. Przychód z działalności gospodarczej nie jest wymieniony w art. 13 pkt 2 i pkt 4 - 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z tego względu nie może znaleźć do niego zastosowanie art. 41 ust. 1 tej ustawy. Zdaniem skarżącego stanowisko organów podatkowych jest sprzeczne z art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten wklucza zaliczenie przychodu z tytułu usług wykonywanych na podstawie umowy zlecenia w ramach działalności gospodarczej do przychodu z działalności prowadzonej osobiście. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wnosił o jej oddalenie. Podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny rozpoznając skargę zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych / Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm. / w związku z art. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi / Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. / sądy administracyjne kontrolują działania organów administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Rozstrzygając w granicach sprawy sądy administracyjne nie są związane zarzutami i wnioskami skargi / art. 134 § 1 powołanej ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi/. Poza granicami wniosków i zarzutów skargi należy stwierdzić, że zaskarżona decyzja oraz decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] marca 2006 r. zostały wydane z rażącym naruszeniem art. 75 § 2 pkt 1 lit. a w związku z art. 73 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa / Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz.60 ze zm./. Zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za dany rok podatkowy powstaje z upływem roku podatkowego / art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 45 ust. 1 i ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych – Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm. /. Po upływie roku podatkowego podatnik ma obowiązek złożyć zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu lub poniesionej straty w roku podatkowym w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym /art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych /. Zgodnie z art. 73 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej nadpłata w podatku dochodowym od osób fizycznych powstaje z dniem złożenia zeznania rocznego. Z kolei zgodnie z art. 75 § 2 pkt 1 lit. a tej ustawy uprawnienie do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty podatku przysługuje podatnikowi, którego zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób przewidziany w art. 21 § 1 pkt 1, jeżeli w zeznaniu, o którym mowa w art. 73 § 2, wykazał zobowiązanie podatkowe nienależne lub w wysokości większej od należnej i wpłacił zadeklarowany podatek albo wykazał nadpłatę w wysokości mniejszej od należnej. Należy wskazać, że po upływie roku podatkowego nadpłata w zaliczkach na podatek dochodowy od osób fizycznych staje się nadpłatą w tym podatku za dany rok podatkowy. Sprecyzowanie wysokości zobowiązania podatkowego w rocznym zeznaniu powoduje, że wcześniejsze świadczenia wynikające z obowiązku zapłaty zaliczek uznawane są za świadczenie stanowiące realizację zobowiązania podatkowego. Do akt sprawy sądowej zostało przedłożone zeznanie L.P. o wysokości dochodu osiągniętego w roku podatkowym 2004. Zostało ono złożone organowi podatkowemu na formularzu przeznaczonym dla podatników prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą, opodatkowaną na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W zeznaniu tym podatnik wykazał stratę. Zgodnie z informacjami o przychodach PIT – 11/8B, wystawionymi przez sądy powszechne, skarżący uzyskał przychód ze źródeł zaliczonych do działalności prowadzonej osobiście w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 13 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W następstwie skarżący miał obowiązek złożenia odrębnego zeznania podatkowego, odpowiedniego do tego źródła przychodu. Jeżeli skarżący uważał, że nie uzyskał przychodów z działalności wykonywanej osobiście, to winien był w tym zeznaniu wykazać nadpłatę. Bezspornym jest, że skarżący takiego zeznania nie złożył. W sytuacji, gdy skarżący nie złożył zeznania rocznego, o którym mówi art. 73 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej / patrz art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych /, a zgodnie z art. 75 § 2 pkt 1 lit. a Ordynacji podatkowej uprawnienie do żądania stwierdzenia nadpłaty przysługuje tylko podatnikowi, który takie zeznanie złożył, stwierdzić należy, że skarżący nie był uprawniony do żądania stwierdzenia nadpłaty. Zatem merytoryczne rozpatrzenie jego wniosku w tym przedmiocie rażąco narusza art. 75 § 2 pkt 1 lit. a Ordynacji podatkowej / patrz "Nadpłata podatku", M. Ślifirczyk, Zakamycze 2005 r., str. 210-212, 256-262 /. . Stwierdzone naruszenie przepisów prawa wyczerpuje przesłankę nieważności postępowania podatkowego wymienioną w art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Wobec powyższego merytoryczne odniesienie się do zarzutów skargi należy uznać za co najmniej przedwczesne. Z tych względów na podstawie art. 145 § 1 pkt 2 i przy zastosowaniu art. 135 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Wojewódzki Sąd Administracyjny orzekł jak w pkt I sentencji. Orzeczenie zawarte w pkt II sentencji uzasadnia art. 152 tej ustawy. Natomiast orzeczenie o kosztach postępowania sądowego uzasadnia art. 200 w związku z art. 205 § 2 - § 4 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w związku z § 2 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 2 grudnia 2003 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu / Dz. U. Nr 212, poz. 2075 /.