I SA/Lu 545/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Danuta Małysz, Sędziowie WSA Wiesława Achrymowicz, NSA Anna Kwiatek (sprawozdawca), Protokolant Referent stażysta Julita Urbaś, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 18 lutego 2009 r. sprawy ze skargi W. W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej w sprawie podatku od nieruchomości za 2004 r. - oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] , Nr [...] , Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy własną decyzję z dnia [...] , Nr [...], w sprawie stwierdzenia nieważności ostatecznej decyzji Prezydenta Miasta z dnia [...] , Nr [...], w przedmiocie wymiaru podatku od nieruchomości na 2004 r. Jak wynika z uzasadnienia powyższej decyzji, stan sprawy przedstawiał się następująco: Ostateczną decyzją z dnia [...] organ podatkowy ustalił W. W. podatek od nieruchomości na 2004 r. w wysokości 106,60 zł opodatkowując, jako budynek, kontener o powierzchni 6,80 m2, znajdujący się w L. na nieruchomości przy ul. P. Ponieważ z materiału dowodowego sprawy wynikało, że podatniczka prowadzi usługi parkingowe i od 2001 r. dzierżawi od gminy grunt, na którym posadowiony jest będący jej własnością kontener, a w stanie prawnym obowiązującym w 2004 r. opodatkowany kontener nie spełniał definicji budynku zawartej w art.1a ust.1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, po wszczęciu postępowania z urzędu decyzją z dnia [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze stwierdziło nieważność wskazanej wyżej decyzji ostatecznej, uznając, że opodatkowanie przedmiotowego kontenera jako budynku rażąco narusza art.2 ust.1 pkt 2 w związku z powołanym art.1a ust.1 pkt 1 wymienionej ustawy. We wniesionym odwołaniu strona zarzuciła błędną interpretację i zastosowanie art. 6 ust. 3 i 6 ustawy o opłatach lokalnych oraz art.247 § 1 pkt 3 ordynacji podatkowej, błędną interpretację art. 68 § 1 i § 2, a w konsekwencji naruszenie art.121 i art.122 tej drugiej ustawy. Podniosła, że zarzut niedopełnienia obowiązku złożenia informacji podatkowej w związku ze zmianą z dniem 1 stycznia 2003r. przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych jest bezzasadny, ponieważ nie zaistniały okoliczności określone w art.6 ust.6 i ust.3 tej ustawy, a podatnicy będący osobami fizycznymi nie mają obowiązku corocznego składania informacji podatkowych. Stwierdziła nadto, iż organ podatkowy posiadał wszystkie niezbędne dane do wymiaru podatku, ponieważ w wykazie nieruchomości z dnia 14 maja 2001 r. podatnik w szczególności podał do opodatkowania, jako budynek związany z prowadzeniem działalności gospodarczej, kontener o powierzchni 13,60 m2 i wysokości od 1,40 m do 2,20 m. Zmiana tego stanu faktycznego nie nastąpiła i organ podatkowy miał możliwość wydania prawidłowej decyzji wymiarowej za rok 2004. W tej sytuacji, zdaniem strony, organ w niniejszej sprawie powinien uwzględnić 3-letni termin przedawnienia dla powstania obowiązku podatkowego, określony w art. 68 § 1 Ordynacji podatkowej. Rozpatrując sprawę na skutek odwołania Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie zgodziło się z argumentacją strony i utrzymało w mocy decyzję wydaną w I instancji. Odwołując się do treści art. 247 § 1 pkt 3 ordynacji podatkowej oraz powołując orzecznictwo sądowoadministracyjne wyjaśniło znaczenie użytego w tym przepisie pojecie "rażącego naruszenia prawa". Następnie wskazało, iż zgodnie z art.6 ust.6 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych osoby fizyczne są obowiązane składać właściwemu organowi podatkowemu informację o nieruchomościach i obiektach budowlanych, sporządzoną na formularzu według ustalonego wzoru, w terminie 14 dni od dnia wystąpienia okoliczności uzasadniających powstanie albo wygaśnięcie obowiązku podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości lub od dnia zaistnienia zdarzenia, o którym mowa w ust. 3, mającego wpływ na wysokość opodatkowania w tym roku. Zauważyło, że z wykazu złożonego organowi podatkowemu w dniu 14 maja 2001r. wynikało, iż na dzierżawionej od Gminy L. działce nr [...] przy ul. P. w L. posadowiony był kontener stanowiący własność W. W. - w wykazie tym jako przedmiot podlegający opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości zostały wskazane: grunt o powierzchni 2635 m2 oraz budynek o powierzchni 13,60 m2 i wysokości od 1,40 m do 2,20 m związane z działalnością gospodarczą, a na odwrocie podatnik zawarł informację, że kontener o powierzchni 13,60 m2 stanowi jego własność. Przedmiotowy wykaz nieruchomości stanowił podstawę opodatkowania podatkiem od nieruchomości za rok 2004 kontenera jako budynku. Organ stwierdził, że w sprawie nie jest sporne, że przedmiotowy kontener nie jest budynkiem w rozumieniu art.1a ust.1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Zatem decyzja Nr [...] z dnia [...] w sposób rażący narusza art.2 ust.1 pkt 2 w związku z art.1a ust.1 pkt 1 powołanej ustawy w stanie prawnym obowiązującym w 2004 r. W ocenie organu podatkowego wykaz nieruchomości z 14 maja 2001 r., w którym podatniczka nie wskazała budowli (kontener) jako przedmiotu opodatkowania oraz nie podała wartości rynkowej budowli, stanowiącej podstawę ustalenia wysokości zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości za rok 2004 r., uzasadniał przyjęcie, że przepis art. 247 § 2 Ordynacji podatkowej nie miał w sprawie zastosowania, gdyż złożony wykaz nie ujawniał wszystkich danych niezbędnych do ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego, stąd zastosowanie miał 5-letni okres dla ustalenia zobowiązania, zgodnie z art. 68 § 2 ordynacji podatkowej. Na powyższą decyzję W. W. wniosła skargę zarzucając jej wydanie z naruszeniem art.6 ust.3 i 6 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz art.247 § 1 pkt 3 i art. 247 § 2 ordynacji podatkowej (przez błędną wykładnię i zastosowanie), a także z naruszeniem art. 68 § 1 i 2, art.121 i art.122 ordynacji podatkowej (przez niezastosowanie) i żądając jej uchylenia. W uzasadnieniu skargi skarżąca podniosła, iż od złożenia wykazu nieruchomości z dnia 14 maja 2001r. do dnia wniesienia skargi nie zaistniały jakiekolwiek okoliczności uzasadniające powstanie albo wygaśnięcie obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości, ani też nie zaistniało w trakcie roku podatkowego zdarzenie mające wpływ na wysokość opodatkowania w tym roku, zaś zmiana ustawy podatkowej nie może być uznana za zdarzenie lub okoliczność, o których mowa w art.6 ust.6 i 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Ponadto organ posiadał informacje niezbędne do wymiaru podatku, wynikały one bowiem z wykazu, o którym mowa wyżej, w tym tę, że obiekt, który podlega opodatkowaniu, nie jest budynkiem w rozumieniu art.1a ust.1 pkt 1 powołanej ustawy. Organ powinien zatem wydać decyzję wymiarową zgodnie z obowiązującym prawem, z zachowaniem wymogów zawartych w art.165 i art.200 ordynacji podatkowej. Nie czyniąc tego zaprezentował nieznajomość prawa. Jednak, zdaniem strony, szablonowość i złamanie zasad procesu decyzyjnego w postępowaniu podatkowym nie mogą uzasadniać stwierdzenia nieważność decyzji z powodu rażącego naruszenia prawa. Postępowanie organu w tej sprawie narusza zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do działań organu i nałożony na organy podatkowe obowiązek podjęcia wszelkich działań w celu dokładnego ustalenia stanu faktycznego sprawy. Zdaniem skarżącej, ponieważ przy niezmienionym stanie faktycznym organ miał możliwość wydania poprawnej decyzji wymiarowej, to w tej sytuacji termin przedawnienia okresu dla powstania zobowiązania podatkowego wynika jednoznacznie z art. 68 § 1, i minął on w dniu 31 grudnia 2007 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje. Kontrola zaskarżonej decyzji przeprowadzona zgodnie z zasadami wyrażonymi na gruncie ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz.1270 z późn. zm.) oraz ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153 poz.1269 z późn. zm.) prowadzi do wniosku, iż brak jest podstaw, aby uznać, że została ona wydana z naruszeniem przepisów obowiązującego prawa. Odnosząc się do zarzutów skargi dotyczących naruszenia przepisów postępowania, tj. art.121 i art.122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. z 2005r., Nr 8, poz.60 z późn. zm.) – dalej "ordynacja", stwierdzić należy, że nie są one uzasadnione. W ocenie Sądu stan faktyczny w sprawie został ustalony prawidłowo, a organ, wydając zaskarżoną decyzję, nie naruszył wspomnianych przepisów ordynacji. Poza sporem pozostaje, iż W. W. w 2004 r. była dzierżawcą gruntu, położonego przy ul. P. w L., o powierzchni 2635 m2, będącego własnością Gminy L. Bezsporne jest także, iż na wymienionej działce znajdował się obiekt w postaci kontenera o powierzchni 13,60 m2, stanowiący własność W. W., który w wykazie nieruchomości złożonym w dniu 14 maja 2001r. ujawniony został jako budynek związany z działalnością gospodarczą, a w roku 2004 został, jako budynek, na podstawie powołanego wykazu, opodatkowany podatkiem od nieruchomości. Wreszcie nie budzi sporu (por. w szczególności str.4 skargi), że kontener ten nie był /i nie jest/ budynkiem w rozumieniu art.1a ust.1 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. Dz.U. z 2006r. Nr 121, poz.844 z późn. zm.; w stanie prawnym obowiązującym w 2004r. – tekst jedn. Dz.U. z 2002r. Nr 9, poz.84 z późn.zm.). W sytuacji, gdy – jak wskazano – powyższe, istotne w sprawie, fakty nie są przez skarżącą kwestionowane, a znajdują potwierdzenie w materiale dowodowym sprawy, zarzutu naruszenia art.122 ordynacji nie można uznać za uzasadniony. Bezzasadny jest także zarzut naruszenia przy wydaniu zaskarżonej decyzji art.121 ordynacji. Chociaż bowiem oczywistym jest, że wydanie decyzji podatkowej rażąco naruszającej prawo nie pogłębia zaufania do organów podatkowych, to jednak wyeliminowanie takiej decyzji z obrotu prawnego nie może być ocenione jako naruszające zasadę zaufania. Rażące naruszenie prawa jest wskazaną w art.247 § 1 pkt 3 ordynacji przesłanką stwierdzenia nieważności decyzji. Zachodzi ona wówczas, co prawidłowo wyjaśniono w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, gdy treść decyzji pozostaje w oczywistej sprzeczności z treścią zastosowanego w niej przepisu prawa bądź wydano ją z pominięciem przepisu, który powinien zostać zastosowany, gdy w niebudzącym wątpliwości interpretacyjnych stanie prawnym treść decyzji stanowi negację całości lub części obowiązujących przepisów, gdy decyzja została wydana wbrew nakazowi lub zdarzeniu ustanowionemu w jednoznacznym przepisie prawnym, gdy wbrew wszystkim przesłankom przepisu nadano prawa lub ich odmówiono albo też wbrew tym przesłankom obarczono stronę obowiązkiem lub uchylono obowiązek (por. w szczególności: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 9.02.2007r., sygn.akt II FSK 218/06 oraz "Ordynacja podatkowa. Komentarz" S.Babiarz i in., Wydawnictwo Prawnicze LexisNexis, W-wa 2007, str.753-754). Podstawą stwierdzenia nieważności decyzji może być rażące naruszenie każdego przepisu prawa, w tym również procesowego. Jednakże wada wskazująca na nieważność decyzji musi tkwić w samej decyzji, co znaczy, iż z reguły jest następstwem rażącego naruszenia prawa materialnego. W związku z powyższym wskazać należy, że zgodnie z art.2 ust.1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane: 1) grunty; 2) budynki lub ich części; 3) budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, stosownie zaś do art.4 ust.1 tej ustawy - podstawę opodatkowania stanowi: 1) dla gruntów - powierzchnia; 2) dla budynków lub ich części - powierzchnia użytkowa; 3) dla budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 4 i 5 - wartość, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalona na dzień 1 stycznia roku podatkowego, stanowiąca podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, niepomniejszona o odpisy amortyzacyjne, a w przypadku budowli całkowicie zamortyzowanych - ich wartość z dnia 1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego (w stanie prawnym obowiązującym w 2004r.). Art.1a powołanej ustawy stanowi przy tym, iż budynkiem jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach (pkt 1), a budowlą - obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem (pkt 2). Powołane przepisy w zakresie definicji budynku i zasad jego opodatkowania nie nasuwają wątpliwości interpretacyjnych. Skoro zatem, co w sprawie jest bezspornym, kontener opodatkowany decyzją ostateczną z dnia [...] nie jest budynkiem w rozumieniu tych przepisów, to za trafny i nienaruszający art.247 § 1 pkt 3 ordynacji uznać należy pogląd wyrażony w zaskarżonej decyzji, iż rażąco narusza wymienione przepisy opodatkowanie tego obiektu jako budynku. Oczywistym jest, że rażącego naruszenia prawa, o którym mowa w art.247 § 1 pkt 3 ordynacji, dopuścić się może tylko organ podatkowy, gdyż tylko organ może wydać decyzję (ewentualnie postanowienie) dotknięte tą wadą. Natomiast przyczyna, która spowodowała rozstrzygnięcie sprawy z rażącym naruszeniem prawa, nie ma dla stwierdzenia nieważności decyzji istotnego znaczenia. Organ prawidłowo również wskazał w zaskarżonej decyzji, ze nawet przy uznaniu, iż złożony w 2001 r. wykaz nieruchomości stanowiłby informację o nieruchomościach i obiektach budowlanych w rozumieniu art. 6 ust. 6 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych - w brzmieniu obowiązującym w 2004 r., to nie zawierał on wszystkich danych niezbędnych do ustalenia zobowiązania podatkowego, a w szczególności podstawy opodatkowania, którą podatnik określić powinien zgodnie z art. 4 ust. 1 pkt 3 lub ust. 5 tej ustawy. Okoliczność, że dane podane w deklaracji (wykazie, informacji – art. 3 pkt 5 ordynacji) nie pozwalały na ustalenie wysokości zobowiązania podatkowego na podstawie tych danych przesadzała, ze zgodnie z art. 68 § 2 pkt 2 ordynacji, termin do wydania decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe wynosił 5 lat od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy. Ponieważ w dacie wydania decyzji przez SKO termin ten jeszcze nie upłynął, brak było podstaw do zastosowania art. 247 § 2 ordynacji. W związku z argumentacją skargi wskazać należy, że termin ten miałby również zastosowanie w sytuacji wszczęcie przez organ podatkowy postępowania podatkowego w roku, w którym powstał obowiązek podatkowy. Wobec powyższego, skoro zaskarżona decyzja zgodna jest z prawem, skargę należało oddalić na podstawie art.151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.