I SA/Lu 557/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Irena Szarewicz-Iwaniuk (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia WSA Halina Chitrosz, Asesor WSA Małgorzata Fita, Protokolant Asystent sędziego Anna Gilowska, Po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 18 kwietnia 2007 r. sprawy ze skargi J.K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy odroczenia terminu płatności zaległości w podatku od towarów i usług za [...] r. I. oddala skargę; II przyznaje adwokatowi J. C. wynagrodzenie w kwocie [...] ([...] w tym VAT) tytułem nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu oraz zwrot wydatków w kwocie [...] ([...]) złotych które wypłacić z kasy Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie; III. przejąć na rachunek Skarbu Państwa nieuiszczony w sprawie wpisu od skargi. Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej, działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, po rozpatrzeniu odwołania J. K. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] Nr [...] w sprawie odmowy odroczenia terminu płatności zaległości podatkowych wynikających z decyzji Nr [...] z dnia [...] – utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu swojej decyzji wskazał, iż organ I instancji w wyniku rozpatrzenia wniosku J. K. "o odroczenie terminu płatności zaległości podatkowych wynikających z decyzji Nr [...] orzekającej o jego odpowiedzialności jako osoby trzeciej za zaległości podatkowe Spółki A do dnia uprawomocnienie się wyroku Sądu Wojewódzkiego w Lublinie" – odmówił uwzględnienia tego wniosku. Organ podatkowy wskazał, iż ze względu na powszechność obowiązku podatkowego przepis art. 48 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej ma wyjątkowy charakter i może mieć zastosowanie wyłącznie w uzasadnionych sytuacjach. Takie przesłanki w rozpatrywanej sprawie, w ocenie tego organu nie zaszły. Zaległość w kwocie [...] zł i odsetki na dzień [...] w kwocie [...] zł oraz koszty egzekucyjne w kwocie [...]zł powstały w wyniku orzeczenie ww. decyzją o odpowiedzialności strony jako osoby trzeciej za zaległości podatkowe Spółki A w podatku VAT za poszczególne miesiące [...]r. ( wskazane w tej decyzji ). J.K. był jedynym członkiem zarządu tej Spółki i miał prawo i obowiązek jej reprezentacji, dokonując w jej imieniu i na jej rzecz czynności prawnych zmierzających do prawidłowego funkcjonowania Spółki, w tym dbać o zgodne z przepisami wywiązywanie się z obowiązków podatkowych. Obowiązków tych, jak wynika z przytoczonej decyzji nie wypełnił. Przesłanki te podważają, w ocenie organu I instancji, wiarygodność wykazywanych intencji, co do spłaty zadłużenia po odroczeniu terminu płatności. Od decyzji organu I instancji J. K. wniósł odwołanie, w którym zarzucał jej wydanie z naruszeniem: - art. 187§ 1 Ordynacji podatkowej polegające na nie przyjęciu i nie rozpatrzeniu materiałów dowodowych zgłoszonych przez stronę; - art. 191 Ordynacji podatkowej przez oparcie rozstrzygnięcia tylko na części materiału dowodowego oraz przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów; - art. 192 w zw. z art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej przez oparcie rozstrzygnięcia na aktach sprawy, które nie były dołączone do akt niniejszego postępowania; Dyrektor Izby Skarbowej po rozpatrzeniu odwołania wskazał na treść art. 48 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 25 § 1 i 2 ustawy z dnia 30 czerwca 2005r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 143, poz. 1199) i wywiódł, iż udzielenie ulgi w postaci odroczenia płatności zaległości podatkowej jest instytucją wyjątkową, której zastosowanie winny uzasadniać nadzwyczajne okoliczności. Ocenę w tym zakresie ustawodawca pozostawił organom podatkowym. Organ I instancji przed podjęciem decyzji zebrał istotny dla sprawy materiał dowodowy i dokonał jego oceny pod względem sytuacji finansowej, zachowując naczelne zasady postępowania i zapewniając stronie czynny udział w postępowaniu. Z zebranych w sprawie dowodów wynika, że J. K. nie prowadzi działalności gospodarczej. Z zeznań PIT o osiągniętym dochodzie za [...]r. wynika, że z emerytury i renty osiągnął dochód w kwocie [...] zł, za [...]r. – [...] zł., a dochód współmałżonki wyniósł [...] zł. Jest współwłaścicielem nieruchomości o pow. [...]m2 w miejscowości [...] oraz posiada samochód [...]z [...]r. o wartości rynkowej [...] tys. Złotych. Posiada akcje kapitałowe A SA wartości nominalnej [...]zł . Zajmuje z żoną mieszkanie lokatorskie 4 pokojowe z kuchnią o pow. [...]m2. Podstawą utrzymania małżonków są renty w łącznej kwocie wg oświadczenia ok. [...] zł. Poza kosztami utrzymania strona ponosi wysokie koszty leczenia ( [...] zł miesięcznie). Oceniając wyżej opisaną sytuację podatnika Dyrektor Izby Skarbowej przyznał, iż jest ona trudna, lecz zła sytuacja finansowa nie może być - w jego ocenie – dostatecznym argumentem dla wydania pozytywnego rozstrzygnięcia w sprawie. Zastosowanie tego rodzaju ulgi możliwe jest, gdy istnieje realna możliwość spłaty zobowiązania. Strona wnosząc o odroczenie zapłaty zaległości podatkowych nie wskazała czy podatek zapłaci i z jakich środków. Odnosząc się do zarzutów odwołania organ odwoławczy wskazał, iż istotne dla sprawy dowody, które zostały złożone do akt, zostały rozpatrzone, natomiast stosownymi postanowieniami odmówiono uwzględnienia żądań strony z dnia [...] i [...] co do wskazanych tam dowodów, jako nieistotnych dla sprawy. Nie znalazł też podstaw do uznania za zasadne pozostałych zarzutów wskazując, iż w trakcie postępowania strona była informowana o możliwości zapoznania się materiałem dowodowym i z tego prawa korzystała, natomiast nie dołączenie akt wymiarowych A SA nie było konieczne, a decyzja o orzeczeniu o odpowiedzialności strony za zaległości podatkowe A SA znajduje się w aktach sprawy. Pismo organu I instancji w trybie art. 227 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej stanowi materiał dowodowy podlegający ocenie w toku postępowania podatkowego. Zawarta w aktach "analiza do postępowania podatkowego" i "adnotacja służbowa" nie stanowiły nowego dowodu w sprawie, gdyż oparte są na dowodach znanych podatnikowi. Dotyczy to także dołączonych do akt PIT, pochodzących od podatnika oraz wysokości zaległości podatkowej. Przed wydaniem niniejszej decyzji strona została zapoznana z całością zebranego w sprawie materiału dowodowego w trybie art. 200 Ordynacji podatkowej, a w toku postępowania miała możliwość sporządzania opisów i kopii dowodów znajdujących się w aktach sprawy. W tych okolicznościach faktycznych i prawnych Dyrektor Izby Skarbowej orzekł jak w decyzji. Na powyższą decyzję J. K. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie. Zarzucał wydanie zaskarżonej decyzji z naruszeniem art. 178 § 1 Ordynacji podatkowej ( w brzmieniu przed 1.01.2003r.) polegającym na niewydaniu skarżącemu z akt sprawy uwierzytelnionych odpisów wskazanych przez niego dokumentów, art. 179 § 2 i 3 Ordynacji podatkowej przez niewydanie stosownego postanowienia w tym przedmiocie i uniemożliwienie mu złożenia zażalenia, art. 191 i 192 Ordynacji podatkowej przez oddalenie wniosków dowodowych skarżącego i nierozpoznanie okoliczności mogących mieć istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia, art. 48 § 1 pkt 2 w zw. z art. 108 § 4 Ordynacji podatkowej przez przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów oraz niezgodnie ze stanem faktycznym interpretowanie okoliczności i zdarzeń i w oparciu o powyższe zarzuty wnosił o uchylenie zaskarżonej decyzji i odroczenie terminu wykonania zobowiązań podatkowych do czasu zapadnięcia prawomocnego wyroku sądu o orzeczeniu jego odpowiedzialności jako osoby trzeciej za zaległości w podatku VAT za [...]r. Spółki A. W uzasadnieniu skargi w szczególności podnosił zły stan zdrowia swój i współmałżonki oraz fakt bezpośredniego zagrożenia życia i zdrowia dla obojga małżonków w wyniku egzekucji administracyjnej wobec nich, fakt istnienia majątku Spółki, z którego możliwa jest egzekucja na poczet istniejących zaległości podatkowych oraz okoliczność, iż w razie korzystnego rozstrzygnięcia Sądu Administracyjnego w sprawie przeniesienia odpowiedzialności za zaległości podatkowe powstałe w następstwie egzekucji negatywne skutki będą nie do naprawienia (k.- 13). W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wnosił o jej oddalenie i podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Wskazał nadto, iż skarżący powołuje się na sytuację zdrowotną stanowiącą zagrożenie dla życia ( m.in. obustronny niedosłuch, cukrzyca, Alzhaimer). Jednak w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności A. K. jako osoby trzeciej za zaległości podatkowe A Spółki z o.o.– J.K. występuje jako pełnomocnik strony, brał czynny udział w postępowaniu, zapoznawał się z materiałem dowodowym, składał wnioski dowodowe, złożył skargę do Sądu, co pozostaje w sprzeczności z wyrażonym w skardze poglądem w kwestii ochrony zdrowia i życia skarżącego. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest bezzasadna, bowiem podnoszone przez skarżącego zarzuty nie znajdują uzasadnienia, a sąd nie stwierdził naruszenia zaskarżoną decyzją przepisów prawa materialnego i procesowego w stopniu mogącym mieć wpływ na rozstrzygnięcie. Nie budzi wątpliwości fakt, iż postępowanie w sprawie niniejszej wszczęte zostało wnioskiem J.K. z dnia [...] " wniosek o wstrzymanie wykonania decyzji ostatecznej", w którym powołując się na art. 48 § 1 ust. 1 Ordynacji podatkowej wnosił m.in. o odroczenie terminu płatności zobowiązań podatkowych wynikających z ostatecznej decyzji organu podatkowego w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności jako osoby trzeciej za zaległości podatkowe A S.A., powołując się na zły stan zdrowia trudną sytuację materialną i podnosząc, iż podejmowane czynności komornicze powinny być uznane za zagrażające egzystencji rodziny z bezdomnością i zagrożeniem życia włącznie (k.-1). Treść wniosku w korespondencji ze wskazaną w nim podstawą prawną żądania zakreślała ramy postępowania administracyjnego w sprawie. Zważywszy na dzień wpływu wniosku do organu podatkowego tj. [...], trafnie wskazał organ odwoławczy, iż podstawą materialnoprawną zaskarżonej decyzji był przepis art. 48 § 1 pkt 2 w zw. z art. 109 § 1 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 25 § 2 ustawy z dnia 30 czerwca 2005r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 143, poz. 1199) w brzmieniu obowiązującym na dzień wpływu wniosku. Stosownie zaś do art. 48 § 1 pkt. 2 powołanej ustawy w brzmieniu obowiązującym ten dzień, organ podatkowy na wniosek podatnika, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym może odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę. Przesłanki te nie są sobie przeciwstawne. Treść wniosku dawała podstawę do przyjęcia, iż skarżący wskazywał w nim na przesłankę "ważnego interesu podatnika" , powoływał się bowiem na zły stan zdrowia swój i współmałżonki uniemożliwiający spłatę zaległości podatkowych, przy czym we wniosku skarżący nie podał żadnej konkretnej okoliczności, której zaistnienie pozwalałoby na uiszczenie tej zaległości. Przesłanka ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego, na które może powołać się strona we wniosku, stanowi klauzulę generalną, dającą organowi podatkowemu podstawę do orzekania na zasadzie uznania administracyjnego. Oznacza to, że organ podatkowy może, lecz nie musi skorzystać z uprawnienia określonego tym przepisem, przy czym uznanie to ograniczone jest konstytucyjną zasadą państwa prawa wyrażoną w art. 2 Konstytucji RP. Upoważniając organy podatkowe do orzekania w ramach uznania administracyjnego, ustawodawca pozostawił im na ocenę okoliczności faktycznych, uzasadniających odroczenie. Oznacza to, iż nawet stwierdzenie zaistnienia jednej z przesłanek określonych w art. 48 § 1 Ordynacji podatkowej nie musi prowadzić do pozytywnego załatwienia wniosku. Charakter przedmiotowy przesłanek wskazanych tym przepisem wymaga jednak szczegółowego ustalenia stanu faktycznego, a w szczególności sytuacji majątkowej strony, skutków ekonomicznych jakie wystąpią w sytuacji realizacji zobowiązania podatkowego dla niego i jego najbliższej rodziny, możliwości zarobkowych, stanu zdrowia, przyczyn powstania zaległości itp. Przed podjęciem zaskarżonej decyzji organy podatkowe przeprowadziły szczegółowe postępowanie zmierzające do ustalenia stanu majątkowego, zarobkowego i stanu zdrowia skarżącego, oraz wpływu tych czynników na sytuację życiową skarżącego bez naruszenia zasad wynikających z art. 121, 122,187§1 i 191 ordynacji podatkowej, co znalazło wyraz w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji sporządzonym zgodnie z wymogami art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Ustaleń tych skarżący w istocie nie podważa, gdyż są one zgodne z jego twierdzeniami ( stan zdrowia wynika z dołączonych zaświadczeń lekarskich k.- 12,23, 30a-e, stan majątkowy, ze składanych do organu podatkowego zeznań PIT, oświadczenia o nieruchomościach i prawach majątkowych oraz o stanie majątkowym k.- 13, oświadczenia o wysokości pobieranej emerytury). W oparciu o te dowody organ odwoławczy przyznał, iż sytuacja skarżącego jest trudna. Wprawdzie przesłance "ważnego interesu podatnika" przeciwstawił przesłankę "interesu publicznego", co stanowi o błędnej interpretacji przepisu art. 48 § 1 pkt 2 ordynacji podatkowej, jednak w ostateczności nie miało to wpływu na treść decyzji. Stosowanie instytucji odroczenia płatności zaległości podatkowych ma na celu efektywną ich realizację. W przypadku zaś, gdy nie istnieje realna możliwość spłaty zobowiązania na określonych w decyzji warunkach o zastosowaniu ulgi, jej stosowanie jest bezcelowe. Sąd, w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę, podziela pogląd wyrażony w wyroku NSA z dnia 5 lutego 1998r. I SA/Po 1111/97 niepubl., że to strona powinna wykazać nade wszystko realność spłaty zaległości w przyszłości. Takich okoliczności strona nie wskazała; przeciwnie, jej argumenty przemawiają za wykluczającą możliwość spłaty zaległości sytuację życiową. Brak wykazania, że późniejsza spłata będzie możliwa, skutkuje nieuwzględnieniem wniosku o odroczenie zapłaty. Podnieść w tym miejscu należy, iż postępowanie w sprawie o udzielenie ulgi, o której mowa w art. 48 § 1 pkt 2 ordynacji podatkowej nie może zmierzać do podważania ostatecznej decyzji wydanej w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego, ustalenia zobowiązania podatkowego w trybie art. 107 i nast., czy też prawidłowości czynności podejmowanych w postępowaniu egzekucyjnym, bowiem nie jest to przedmiotem niniejszego postępowania, stąd zarzut naruszenia art.191 i 192 ordynacji podatkowej, w kontekście pkt 3 zarzutów skargi jest chybiony. W skardze skarżący podnosi zarzut naruszenia art. 178 § 1 i art. 179 § 2 i 3 Ordynacji podatkowej ( w brzmieniu obowiązującym przed 1.01.2003r.) Przede wszystkim nie ma podstaw prawnych do stosowania w niniejszym postępowaniu powołanych wyżej przepisów w brzmieniu obowiązującym przed 1.01.2003r., bowiem postępowania wszczęte zostało wnioskiem strony z dnia [...]. Zgodnie zaś z art. 178 § 1 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym w toku postępowania w niniejszej sprawie, w każdym stadium postępowania organ podatkowy obowiązany jest umożliwić stronie przeglądanie akt sprawy oraz sporządzanie z nich notatek, kopii lub odpisów (zasada jawności postępowania dla strony) . Prawo strony do przeglądania akt sprawy obejmuje uprawnienie do zapoznania się z treścią wszystkich pism, opinii, protokołów dokumentów i innych materiałów znajdujących się w aktach sprawy w każdym stadium postępowania. Czynności określone w § 1 dokonywane są w lokalu organu podatkowego w obecności pracownika tego organu. Z akt nie wynika, i nie powołuje się na to skarżący, by w toku postępowania miał on ograniczony wgląd do akt niniejszej sprawy, a zatem by ograniczono wobec niego zasadę jawności postępowania. Przeciwnie, z treści pism skarżącego wynika, iż znana mu jest treść wszystkich dokumentów istotnych dla rozstrzygnięcia. Strona może żądać uwierzytelnienia odpisów lub kopii akt sprawy lub wydania jej z akt sprawy uwierzytelnionych odpisów ( art. 178 § 3). Z takim żądaniem skarżący jednak nie występował. Z pisma skarżącego z dnia 17 maja 2006r. (k.- 53) wynika jedynie, iż uważa on, że organ podatkowy w toku postępowania miał obowiązek doręczyć jej "z urzędu" wskazane w tym piśmie dokumenty, czego zaniechał i w tej sytuacji żąda ich doręczenia. Żądanie to jednak nie znajdowało podstaw w przepisach postępowania, a nie może być uznane za żądanie, o którym mowa w art. 178 § 3 Ordynacji podatkowej, bowiem nie wyczerpuje dyspozycji tego przepisu. Nie można zatem uznać, iż organy w toku postępowania naruszyły przytoczone w skardze przepisy prawa procesowego. Z akt wynika, iż strona przed wydaniem decyzji tak przed organem I instancji (k.- 32) jak i w postępowaniu odwoławczym (k.- 49) miała zagwarantowane prawo tzw. ostatniego słowa w trybie art. 200 Ordynacji podatkowej, a w toku postępowania brała w nim czynny udział składając dowody, wnioski dowodowe, oświadczenia, które ocenione zostały przez organy podatkowe w ramach przysługujących im uprawnień procesowych. Zarzut naruszenia art. 108 § 4 Ordynacji podatkowej jest bezprzedmiotowy, bowiem przepis ten nie miał w sprawie zastosowania. Z tych względów, uznając zarzuty skargi za nieuzasadnione, a zaskarżoną decyzję za odpowiadającą prawu, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) orzeczono jak w sentencji.