I SA/Lu 565/02

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu sprawy ze skargi Ireny B. "M.-S." na decyzję Izby Skarbowej w L. z dnia 5 czerwca 2002 r. (...) w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiąc styczeń 2000 r. - skargę oddala. Zaskarżoną decyzją Izba Skarbowa w L., na podstawie art. 233 par. 1 pkt 1 ordynacji podatkowej, po rozpatrzeniu odwołania Ireny B. "M.-S." w M., od decyzji Drugiego Urzędu Skarbowego w L. (...) z dnia 6 marca 2002 r. określającej zobowiązanie i zaległość podatkową w podatku VAT za miesiąc styczeń 2000 r. oraz odsetki od tej zaległości - utrzymała w mocy decyzję organu I instancji. Izba Skarbowa podała, iż zmiana rozliczenia podatku VAT za miesiąc styczeń 2000 r. wynikała z ustaleń organu podatkowego poczynionych w toku kontroli podatkowej działalności prowadzonej przez Irenę B. w firmie "M.-S." w M. Ustalono, że za styczeń 2000 r. podatniczka dokonała niewłaściwego rozliczenia sprzedaży /i zakupu/ używanych samochodów osobowych sprowadzonych z zagranicy. Spowodowało to wydanie przez organ I instancji decyzji zmniejszającej podatek naliczony podlegający odliczeniu o kwotę podatku naliczonego przy zakupie używanych samochodów osobowych sprowadzonych z zagranicy, zgodnie z art. 20 ust. 2 i ust. 3 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. Odsprzedaż używanych samochodów osobowych stanowi - w myśl par. 69 pkt 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o VAT (...) sprzedaż zwolnioną od podatku VAT. Nie zgadzając się z rozstrzygnięciem organu I instancji podatniczka w odwołaniu wnosiła o uchylenie tej decyzji i zarzucała błędną interpretację par. 69 pkt 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. oraz brak podstaw do zastosowania art. 20 ust. 2 i 3 ustawy o VAT. Podnosiła, iż przepis par. 69 pkt 9 odnosi się do odsprzedaży używanych samochodów, w przypadku, gdy brak jest możliwości odliczenia podatku VAT /tj. zakupionych od osób fizycznych nie prowadzących działalności gospodarczej/, a nadto dotyczy towarów używanych w znaczeniu definicji zawartej w art. 4 pkt 7 lit. "b" ustawy o VAT. Izba Skarbowa rozpoznając sprawę w wyniku wniesionego odwołania nie podzieliła zarzutów w nim zawartych wskazując, iż z przepisu par. 69 pkt 9 cyt. rozporządzenia nie wynika, iż dotyczy on wyłącznie odsprzedaży samochodów zakupionych w kraju. Poza określeniem maksymalnej ładowności używanego samochodu odsprzedawanego przez podatnika, który nie był jego użytkownikiem, przepis nie zawiera żadnych innych warunków, które powodowałyby wyłączenie takiej sprzedaży ze zwolnienia od podatku VAT. Przedmiotem regulacji zawartej w par. 69 pkt 9 cyt. rozporządzenia jest "odsprzedaż używanych samochodów osobowych oraz innych samochodów o ładowności do 500 kg." Bez znaczenia jest zatem, czy odsprzedawany samochód został sprowadzony z zagranicy, czy nabyty został w kraju. Jak wynika z dokumentów źródłowych sprowadzone z zagranicy samochody "Seat Ibiza" rok produkcji 1996 i "Opel Astra" rok produkcji 1993 importowany przez S.-C. J. T. i sprzedany firmie "M.-S." przez komisanta s.c. "X." są samochodami używanymi, a więc zgodnie z par. 69 pkt 9 cyt. rozporządzenia sprzedaż tych samochodów powinna być zwolniona w części przewyższającej kwotę podatku obliczoną od różnicy pomiędzy ceną sprzedaży, a ceną nabycia, a opodatkowana tylko w części stanowiącej różnicę między ceną sprzedaży a ceną nabycia. W przedmiotowej sprawie, w oparciu o ww. przepis prawa, organ podatkowy właściwie określił wartość sprzedaży zwolnionej i opodatkowanej w miesiącu styczniu 2000 r. Tak więc podatniczka niezgodnie z art. 20 ust. 2 ustawy o VAT obliczyła podatek naliczony w miesiącu styczniu, bowiem mogła zmniejszyć podatek należny o kwotę podatku naliczonego związanego ze sprzedażą opodatkowaną. Podatniczce nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie używanych samochodów osobowych, gdyż ich sprzedaż zwolniona została od opodatkowania na podstawie przepisu szczególnego - par. 69 pkt 9 cyt. rozporządzenia. Prawidłowo zastosowano również art. 20 ust. 3 ustawy o VAT stosując współczynnik udziału sprzedaży opodatkowanej w sprzedaży ogółem i zastosowano wartości faktyczne, wynikające z ustaleń pokontrolnych. Niezależnie od tego, stosownie do art. 33 ust. 1 ustawy o VAT, na podatniku ciąży obowiązek odprowadzenia do budżetu podatku wykazanego w wystawionej przez niego fakturze, bez względu na fakt, czy dana sprzedaż objęta była obowiązkiem podatkowym, czy została zwolniona od podatku. Mając powyższe na uwadze należało orzec jak w decyzji. Na powyższą decyzję Izby Skarbowej Irena B. "M.-S." wniosła skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Zarzucając wydanie zaskarżonej decyzji z naruszeniem par. 69 pkt 9 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów o podatku VAT oraz o podatku akcyzowym oraz art. 19 i art. 20 ust. 2 i 3 ustawy o VAT wnosiła o uchylenie zaskarżonej decyzji wraz z poprzedzającą ją decyzją organu I instancji. Podnosiła, iż organ odwoławczy w ogóle nie ustosunkował się do jej argumentacji zawartej w odwołaniu, a dotyczącej możliwości uznania towarów używanych pochodzących z importu i służących dalszej odsprzedaży jako towarów używanych w świetle art. 4 pkt 7 lit. "b" ustawy o VAT. Odnośnie przepisu par. 69 pkt 9 cyt. rozporządzenia, to zawiera on pojęcie "samochodów osobowych używanych". Pojęcie towaru używanego zawarte jest w art. 4 pkt 7 lit. "b" ustawy. Za towary używane, zgodnie z tym przepisem prawa uważa się towary, których okres używania przez podatnika dokonującego ich sprzedaży, wyniósł co najmniej pół roku. W świetle powyższej definicji przedmiotowe samochody nie mogą być uznane za "używane", gdyż zostały sprzedane przez podmioty zagraniczne nie będące podatnikami podatku VAT w rozumieniu art. 5 ustawy, co sprzeczne jest z treścią art. 4 pkt 7 lit. "b" ustawy. Sprawa opodatkowania samochodów używanych pochodzących z importu była przedmiotem interpelacji poselskiej. Ze stanowiska Ministerstwa Finansów wynika, iż dopuszczalne jest zarówno zwolnienie z VAT na podstawie par. 69 pkt 9 jak i stosowanie ogólnych zasad rozliczania podatku. par. 69 pkt 9 ma przeciwdziałać podwójnemu opodatkowaniu podatkiem VAT. Stanowisko organów podatkowych nie znajduje więc uzasadnienia w przepisach obowiązującego prawa. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wnosiła o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zaskarżonej decyzji. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest bezzasadna, bowiem zarzuty w niej zawarte nie znajdują uzasadnienia w przytoczonych przez organy podatkowe przepisach materialnego prawa podatkowego, które stanowiły podstawę wydania zaskarżonej decyzji. Stosownie do art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ opodatkowaniu podlega sprzedaż towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium RP. Jednocześnie cytowana ustawa zawiera zwolnienia zarówno przedmiotowe jak i podmiotowe od podatku. Stosownie do art. 7 ust. 1 pkt 5 cyt. ustawy, określającego zwolnienia przedmiotowe od podatku, zwalnia się od podatku od towarów i usług oraz od podatku akcyzowego sprzedaż towarów używanych, także darowizny tych towarów pod warunkiem, że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało sprzedającemu prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony; /dalszy zakres przedmiotowy tego przepisu pozostaje poza zakresem stanu faktycznego sprawy/. Przez towary używane, stosownie do art. 4 pkt 7 lit. "b" ww. ustawy, rozumie się towary, których okres używania przez podatnika dokonującego ich sprzedaży wyniósł co najmniej pół roku. Jednocześnie w przepisie art. 47 cyt. ustawy Minister Finansów otrzymał upoważnienie do wprowadzenia w drodze rozporządzenia innych, niż określone w art. 7 ust. 1 zwolnień od podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, a także określenia szczegółowych warunków stosowania tych zwolnień. Korzystając z tego upoważnienia w par. 69 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 109 poz. 1245/, w jego pkt 9, zwolniona została od podatku od towarów i usług odsprzedaż używanych samochodów osobowych oraz innych samochodów o ładowności do 500 kg, dokonywana przez podatników, którzy nie byli użytkownikami tych samochodów, w części przewyższającej kwotę podatku obliczoną od różnicy pomiędzy cena sprzedaży a ceną nabycia samochodu. W par. 69 pkt 9 ww. rozporządzenia ustawodawca posługuje się pojęciem "odsprzedaż samochodów osobowych (...) dokonana przez podatników nie będących użytkownikami tych samochodów", podczas gdy w art. 4 pkt 7 lit "b" cyt. ustawy pojęciem " towaru, którego okres używania przez podatnika dokonującego jego sprzedaży, wyniósł co najmniej pół roku". Po pierwsze częściowe zwolnienie od podatku zawarte w par. 69 pkt 9 odnosi się tylko do określonego towaru /używanego samochodu osobowego oraz innego samochodu o ładowności do 500 kg/, a nadto do podatnika nie będącego użytkownikiem, który dokonuje odsprzedaży określonego w nim towaru. W przepisie tym ustawodawca posłużył się zatem pojęciem "odsprzedaż", którego nie zdefiniował oraz pojęciem "używany" w sensie odbiegającym od definicji zawartej w art. 4 pkt 7 lit "b", ustawy. Wskazuje to, iż w par. 69 pkt 9 cyt. rozporządzenia celowe było odejście przez ustawodawcę od definicji towaru używanego zawartego w art. 4 pkt 7 lit. "b", a odejście od terminu sprzedaż na rzecz terminu odsprzedaż było zabiegiem celowym. Stąd dla określenia, czy odsprzedaż używanych samochodów o ładowności do 500 kg, dokonywana przez podatników nie będących ich użytkownikami zwolniona jest od podatku VAT, bez znaczenia jest, czy samochód został sprowadzony z zagranicy, a zatem czy poprzedni jego użytkownik był podatnikiem podatku VAT, czy też nie. Nie można zatem przyjąć, jak tego chce skarżąca, że wybór sposobu opodatkowania pozostawiony jest podatnikowi, bowiem skutki podatkowe obu sposobów nie są identyczne, nie mogą być zatem zastosowane alternatywnie. Skoro zatem zarzuty skargi są bezzasadne, a zastosowana przez organy podatkowe interpretacja przepisów podatkowego prawa materialnego w ustalonym stanie faktycznym sprawy nie budzi zastrzeżeń, na podstawie art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ należało orzec jak w sentencji.