I SA/Lu 567/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Danuta Małysz, Sędziowie WSA Halina Chitrosz,, NSA Anna Kwiatek (sprawozdawca), Protokolant Referent stażysta Radosław Kot, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 8 grudnia 2010 r. sprawy ze skargi "A" spółki z o.o. w upadłości likwidacyjnej z siedzibą w D. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zaliczenia wpłaty I. uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Wójta Gminy z dnia [...] grudnia 2009 roku, nr [...]; II. orzeka, że zaskarżone postanowienie nie podlega wykonaniu w całości; III. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz "A" spółki z o.o. w upadłości likwidacyjnej z siedzibą w D. kwotę [...] złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze, po rozpatrzeniu zażalenia J.P. - Syndyka "A". w D. utrzymało w mocy postanowienie Wójta Gminy z dnia [...] w przedmiocie zarachowania dokonanej w dniu 27 listopada 2009 r. wpłaty na poczet XI raty podatku od nieruchomości za 2009 r. W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia Samorządowe Kolegium Odwoławcze wskazało, że w dniu 27 listopada 2009 r. Syndyk spółki "A" dokonał wpłaty kwoty 2.316 zł na poczet raty podatku od nieruchomości za listopad 2009 r. Wójt Gminy postanowieniem z dnia [...] dokonaną wpłatę zarachował na poczet raty podatku od nieruchomości za listopad 2009 r. w ten sposób, że na poczet zaległości zarachował kwotę 2.309 zł, zaś na poczet odsetek za zwłokę kwotę 7 zł. Wskazał, iż w tych okolicznościach, w podatku od nieruchomości pozostała zaległość w kwocie 7 zł, którą należy uiścić wraz z odsetkami za zwłokę. W podstawie prawnej wydanego postanowienia organ podatkowy I instancji podał art. 216 w związku z art. 55 § 2, art. 55 § 1 i art. 53 § 3 ustawy Ordynacji podatkowej. Dwa ostatnie organ wskazał w uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia. W zażaleniu Syndyk Masy Upadłości zarzucił, że zarachowanie dokonanej wpłaty nastąpiło niezgodnie z żądaniem i mającymi zastosowanie przepisami prawa. Argumentował, z odwołaniem do orzecznictwa i treści art. 342 i art. 230 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, że organ pominął szczególny tryb zaspakajania należności z masy upadłości, a zwłaszcza zasadę pierwszeństwa i zasadę proporcjonalności, których zastosowanie skutkuje tym, że odsetki są zaspakajane dopiero po uregulowaniu całości zobowiązań głównych. Wójt Gminy nie znajdując podstaw do uwzględnienia zażalenia argumentował, że termin płatności XI raty podatku od nieruchomości za 2009 r. przypadał na 16 listopada 2009 r., ( bo 15 listopada to niedziela), a więc wpłata dokonana w dniu 27 listopada stanowiła zaległość podatkową (od której powstały odsetki), powstałą po ogłoszeniu upadłości ( po 3 listopada 2009 r.). Wyjaśnił, iż w myśl art. 92 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze z masy upadłości mogą być zaspokojone odsetki od wierzytelności należne od upadłego za okres do dnia ogłoszenia upadłości. Dlatego też za zobowiązania powstałe po ogłoszeniu upadłości odpowiada syndyk, który powinien respektować przepisy Ordynacji podatkowej. Wskazał m.inn. na wyrok NSA w sprawie II FSK 1015/06. Samorządowe Kolegium Odwoławcze, odpierając zarzuty zażalenia wyjaśniło, że zasady zaliczania wpłat zobowiązań podatkowych na poczet zaległości podatkowych określają przepisy art. 55 § 2 Ordynacji podatkowej, w świetle których jeżeli dokonana wpłata nie pokrywa kwoty zaległości wraz z odsetkami za zwłokę, wpłatę tę zalicza się proporcjonalnie na poczet kwoty zaległości podatkowej oraz kwoty odsetek za zwłokę w stosunku, w jakim w dniu wpłaty pozostaje kwota zaległości podatkowej do kwoty odsetek za zwłokę. Uzasadniało, iż zasady tej podatnik nie może kwestionować. Podzieliło stanowisko organu I instancji, iż dokonana w dniu 27 listopada 2009 r. wpłata stanowi zaległość podatkową powstałą po ogłoszeniu upadłości, do której mają zastosowanie przepisy Ordynacji podatkowej. Wskazało, iż art. 230 ust. 2 i art. 342 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze nie mógł zostać naruszony, gdyż w/w przepisy nie odnoszą się do przedmiotu sprawy (zobowiązania powstałego po ogłoszeniu upadłości) i nie mają do niej zastosowania. Kolegium argumentowało, że żaden przepis prawa nie zwalnia organu podatkowego od obowiązku stosowania zasady określonej w art. 55 § 2 Ordynacji podatkowej tylko z tego powodu, że wpłaty z tytułu zaległości podatkowej powstałej po ogłoszeniu upadłości dokonał syndyk masy upadłości. Przyjęcie koncepcji zaprezentowanej przez stronę (zaliczenie całej wpłaty na należność główną) wyznaczałoby jednocześnie koniec biegu odsetek za zwłokę, a to wskazywałoby na uprzywilejowanie upadłego w porównaniu z innymi podatnikami (wskazało na wyroki: WSA w Olsztynie z dnia 10 marca 2004 r., III SA/Ol 2682/02, ONSA/WSA/3/57, NSA z dnia 19 stycznia 2005 r., FSK 1516/04, LexPolonica nr 411592). Wskazało, że powołane przez stronę wyroki i zapadłe w nich rozstrzygnięcia oparte zostały na innym stanie faktycznym i prawnym i nie mogą znaleźć odniesienia w przedmiotowej sprawie. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, uzupełnionej pismem z dnia 6 grudnia 2010 r. Spółka "A" w upadłości wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia Samorządowego Kolegium Odwoławczego oraz poprzedzającego je postanowienia organu I instancji. Zarzuciła naruszenie art. 55 § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. (t.j. Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm. – dalej: O.p.) i art. 230 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (t.j. Dz.U. z 2009 r., Nr 175, poz. 1361 ze zm. – dalej: p.u.n.) poprzez błędna ich interpretację oraz art. 342 p.u.n. poprzez jego nie zastosowanie. W uzasadnieniu skargi Spółka wywodziła, z odwołaniem do regulacji art. 230 ust. 2 i art. 342 ust. 1 p.u.n., że ustawodawca bardzo jasno i precyzyjnie określa, iż w ramach pierwszej kategorii zaspokajania mieszczą się koszty postępowania upadłościowego, którymi niewątpliwie (na podstawie art. 230 ust. 2 ustawy) są podatki i inne daniny publiczne ( takie które są wymagalne po ogłoszeniu upadłości), oraz że ustawodawca bardzo jasno i precyzyjnie określa również czy obok zobowiązań głównych, w tej samej kategorii podlegają zaspokojeniu odsetki. Wskazała na uregulowanie art. 342 p.u.n. W jej ocenie w tym stanie faktycznym i prawnym, należy przyjąć, iż w kategorii I podlegają zaspokojeniu tylko podatki będące kosztem postępowania bez należnych odsetek, zgodnie z art. 342 ust. 1 pkt 1, a odsetki zaś będą podlegały zaspokojeniu w kategorii V, zgodnie z art. 342 ust. 1 pkt 5 p.u.n. Spółka odwołała się do uchwały 7 sędziów NSA z dnia 18 czerwca 2007 r., II FPS 6/2006, OSNAiWSA 2007/5/10. Zgodnie z jej tezą zasada wyrażona w art. 55 § 2 O.p. nie ma zastosowania w przypadku wpłacenia po terminie przez syndyka masy upadłości zaliczek na poczet podatku dochodowego od osób fizycznych. Przytaczając obszernie jej uzasadnienie argumentowała, iż ze względu na podobny stan faktyczny powinna ona znaleźć odzwierciedlenie w niniejszej sprawie. Skarżąca odwoła się również do wyroku WSA w Gliwicach w sprawie I SA/Gl 845/05 i NSA z dnia 7 grudnia 2005 r. I FSK 752/2005 i I SA/Łd 942/09. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie. Przedstawiając różne stanowiska sądów odnośnie wykładni i zastosowania art. 55 O.p. oraz art. 230 i 342 p.u.n. uzasadniało, iż podtrzymuje swoją argumentację zawartą w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. Zaskarżone postanowienie, jak również poprzedzające je postanowienie organu I instancji zostały wydane z naruszeniem art. 55 § 2 O.p. Przedmiot sporu w sprawie niniejszej stanowi kwestia zastosowania art. 55 § 2 O.p. do zaliczenia dokonanej przez Syndyka, w dniu 27 listopada 2009r. wpłaty kwoty 2.316 zł na poczet raty podatku od nieruchomości za listopad 2009 r. Organy podatkowe uznały, iż zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za XI 2009 r., powstało i stało się wymagalne już po ogłoszeniu upadłości skarżącej Spółki, stąd uznały, że zaliczenie nastąpiło z uwzględnieniem art. 55 § 2 O.p. Bezspornym jest, iż upadłość skarżącej Spółki została ogłoszona z dniem 3 listopada 2009 r. Data wydania postanowienia o ogłoszeniu upadłości jest datą upadłości (art. 52 p.u.n.). W tych okolicznościach, zdaniem organów podatkowych, zobowiązanie podatkowe oraz odsetki od powstałej po ogłoszeniu upadłości wierzytelności podatkowej, nie mogły zostać zgłoszone do masy upadłości, a więc i konsekwentnie nie mogą zostać z tej masy zaspokojone. Dlatego też, uznały, że przy rozliczaniu wpłaconych, tytułem przedmiotowej należności, kwot zastosowanie miały przepisy O.p. (art. 55 § 2 i art. 62 § 4 ), a nie przepisy Prawa upadłościowego (art. 230 ust. 2 i art. 342 p.u.n.). Stanowisko organów podatkowych nie zasługuje na uwzględnienie. Wskazać bowiem należy, że podatek od nieruchomości jest podatkiem rocznym z odroczonym terminem płatności. Osoby prawne, w myśl dyspozycji art. 6 ust. 9 ustawy z dnia z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz.U z 2010, Nr 95, poz. 613 ze zm.), zobowiązane są do obliczenia (obowiązek złożenia deklaracji podatkowej do 15 stycznia) i uiszczenia podatku od nieruchomości bez wezwania organu, gdyż zobowiązanie podatkowe osoby prawnej w przypadku podatku od nieruchomości powstaje z chwilą zaistnienia okoliczności określonych w art. 6 ust. 1 ustawy. Zobowiązane są wpłacać obliczony w deklaracji podatek w ratach proporcjonalnych do czasu trwania obowiązku podatkowego, w terminie do dnia 15 każdego miesiąca. W tych okolicznościach zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2009 r., w tym i za listopad 2009 r. – wbrew stanowisku organów podatkowych - powstało już w styczniu 2009 r. ( a więc przed ogłoszeniem upadłości skarżącej Spółki), natomiast odroczony został jedynie termin płatności tego zobowiązania, do 15 listopada 2009 r. Zgodnie z dyspozycją art. 91 ust. 1 p.u.n. zobowiązania pieniężne upadłego, których termin płatności świadczenia jeszcze nie nastąpił, stają się wymagalne z dniem ogłoszenia upadłości. Zgodnie z art. 61 p.u.n. z dniem ogłoszenia upadłości majątek upadłego staje się masą upadłości, która służy zaspokojeniu wierzycieli upadłego. W skład masy upadłości wchodzi majątek należący do upadłego w dniu ogłoszenia upadłości oraz nabyty przez upadłego w toku postępowania upadłościowego, (...) - art. 62 p.u.n. Wpłata dokonana przez syndyka nie dotyczyła zobowiązania (bieżącego) masy upadłości, lecz zobowiązania, które powstało w dniu 1 stycznia, w wysokości wynikającej z deklaracji podatkowej (lub decyzji kwestionującej deklarację) obejmującej podatek od nieruchomości na 2009 r., i które w kwocie nieuiszczonej do dnia ogłoszenia upadłości stało się wymagalne na ten dzień. Skoro przedmiotowe zobowiązanie stało się wymagalne na dzień ogłoszenia upadłości i podlegało zgłoszeniu do masy upadłości, to w konsekwencji – wbrew stanowisku organów podatkowych - podlega zaspokojeniu z jej funduszy przez syndyka. W tych okolicznościach faktycznych i prawnych, do wpłaty dokonanej przez Syndyka nie mogła mieć zastosowania zasada określona w art. 55 § 2 O.p., stąd wpłata ta podlegała zaliczeniu stosownie do art. 62 § 1 O.p. – zgodnie z dyspozycją Syndyka . Za nieuzasadnione uznać należało zarzuty naruszenia art. 230 i art. 342 p.u.n., gdyż organ podatkowy przepisów tych nie mógł stosować i nie zastosował. Wobec powyższego Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. – dalej: p.p.s.a.) orzekł jak w pkt I wyroku. Orzeczenie o niewykonalności zaskarżonego postanowienia uzasadnia art. 152 p.p.s.a., a rozstrzygnięcie o kosztach art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a. w związku z § 14 ust. 1 pkt c rozporządzania Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz.U. 163, poz. 1349 ze zm. ).