I SA/Lu 569/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wojciech Kręcisz, Sędziowie WSA Wiesława Achrymowicz (sprawozdawca), NSA Anna Kwiatek, Protokolant Stażysta Paulina Zając, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 5 listopada 2010 r. sprawy ze skarg A. T. i J. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]. nr [...] w przedmiocie wygaśnięcia decyzji I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. z dnia [...] marca 2009 r. nr [...] oraz decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] grudnia 2008r., nr [...]; II. orzeka, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu w całości; III. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz J. G. kwotę [...] złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. I SA/Lu 569/09 UZASADNIENIE 1. Jak wynika z uzasadnienia zaskarżonej decyzji i z przedstawionych akt postępowania podatkowego J. J. aktem notarialnym z dnia 30 lipca 2003 r. Rep. A [...] darowała A. T. spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego położonego w L. ul. [...]. Darczyńca postanowił, że przedmiot darowizny objęty będzie wspólnością majątkową małżeńską A. T. i K. T. / synowej i syna darczyńcy /. 2. Decyzją z dnia 25 listopada 2003 r. [...] skierowaną do A. i K. małżonków T. oraz J. J. Naczelnik Urzędu Skarbowego w L. orzekł, iż nie powstaje zobowiązanie w podatku od spadków i darowizn z tytułu darowizny z dnia 30 lipca 2003 r. pod warunkiem spełnienia wymogów z art. 16 ustawy z dnia 28 lipca 1983 o podatku od spadków i darowizn /Dz. U. z 1997 r. Nr 16, poz. 89 ze zm. u.p.s.d. /. Ta decyzja została wysłana do J. J. i jej doręczona w dniu 28 listopada 2003 r., została wysłana razem do A. i K. małżonków T. i doręczona A. T. w dniu 28 listopada 2003 r. 3. Aktem notarialnym z dnia 8 marca 2005 r. Rep.A [...] A. T. działając w imieniu własnym i męża / K. T. na mocy pełnomocnictwa / darowała J. J. spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego położonego w L. ul. [...], 4. Decyzją z dnia 3 września 2008 r. [...] skierowaną do A. T. i decyzją z dnia 29 września 2008 r. [...] skierowaną do J. G. / wcześniej J. / Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] orzekł o wygaśnięciu decyzji tego organu z dnia 25 listopada 2003 r. [...]. Uzasadniał, że darowizna z dnia 8 marca 2005 r. dowodzi niespełnienia warunku z art. 16 ust. 2 u.p.s.d., zamieszkiwania w lokalu przez czas pięciu lat. 5. Po rozpatrzeniu odwołań A. T., J. G. od decyzji z dnia 3 i 29 września 2008 r., Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia 1 grudnia 2008 r. [...] uchylił w całości obie decyzje organu podatkowego pierwszej instancji i przekazał sprawę temu organowi do ponownego rozpatrzenia. Stwierdził, że postępowanie podatkowe w sprawie wygaśnięcia decyzji organu podatkowego z dnia 25 listopada 2003 r. prowadzone było z urzędu bez wydania postanowienia o wszczęciu tego postępowania. Z tego powodu to postępowanie podatkowe nie mogło zostać skutecznie zakończone decyzją. Stwierdził, że pominięto w dotychczasowym postępowaniu udział K. T., który uczestniczył w postępowaniu zakończonym decyzją z dnia 25 listopada 2003 r. i do którego ta decyzja była adresowana. Stwierdził, że organ podatkowy pierwszej instancji nie dopełnił obowiązku zgromadzenia pełnego materiału dowodowego w sprawie wygaśnięcia decyzji z dnia 25 listopada 2003 r., przez co naruszył art. 187 § 1 ordynacji podatkowej / Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm. - o.p./. 6. Naczelnik Urzędu Skarbowego w dniu 16 lutego 2009 r. postanowił o wszczęciu postępowania podatkowego w sprawie wygaśnięcia decyzji tego organu podatkowego z dnia 25 listopada 2003 r. Postanowienie skierował do K. T., A. T. i J. G. / bezspornie wcześniej J. /. W wyniku tego postępowania podatkowego Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzją z dnia 31 marca 2009 r. [...] orzekł o wygaśnięciu decyzji tego organu podatkowego z dnia 25 listopada 2003 r. [...]. 7. Po rozpatrzeniu odwołania A. T., Dyrektor Izby Skarbowej w dniu 17 lipca 2009 r. wydał zaskarżoną decyzją, mocą której utrzymał w mocy decyzję organu podatkowego pierwszej instancji z dnia 31 marca 2009 r. Uzasadniał, że umowa darowizny spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego z dnia 8 marca 2005 r. dowodzi niezamieszkiwania przez A. T. w tym lokalu przez czas pięciu lat i tym samym niespełnienia warunku z art. 16 ust. 2 u.p.s.d. Uzasadniał, że powodem darowizny dokonanej w dniu 8 marca 2005 r. był rozwód małżonków T. / w aktach postępowania podatkowego znajduje się kserokopia prawomocnego wyroku w sprawie III [...] z dnia 29 sierpnia 2005 r. rozwiązującego małżeństwo A. T. i K. T. z winy K. T. /. Ta okoliczność życiowa miała zmusić A. T. do dokonania darowizny na rzecz swojej teściowej. Argumentował, że: "Wskazane przez Panią A. T. powody zbycia mieszkania przed upływem pięcioletniego terminu w subiektywnej ocenie strony mogą wydawać się wystarczające dla zachowania ulgi podatkowej. Wniosek taki jednakże nie jest uprawniony w świetle przepisów art. 16 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Ustawa przewiduje wprawdzie wyjątki, których spełnienie nie skutkuje koniecznością uiszczenia podatku mimo, iż zbycie mieszkania nastąpiło przed upływem pięciu lat. Okoliczności wskazane w ustawie nie zostały stwierdzone w rozpatrywanej sprawie. Do sytuacji wyjątkowych ustawodawca zaliczył, przewidziane w ustępie 7 komentowanego przepisu, zbycie lokalu, jeżeli było ono uzasadnione koniecznością zmiany warunków mieszkaniowych, a nabycie innego budynku lub uzyskanie pozwolenia na jego budowę albo nabycie innego lokalu nastąpiło nie później niż w ciągu sześciu miesięcy od dnia zbycia. Przewidziany w treści ustawy wyjątek wiąże się z charakterem przewidzianej ulgi. Przesłanką do jej zachowania jest cel, w związku z którym następuje zbycie, nabytego w drodze darowizny lokalu, jakim jest konieczność zmiany warunków mieszkaniowych. Uzasadnieniem zbycia lokalu będzie więc konieczność ulokowania uzyskanych w ten sposób środków w inwestycję mającą na celu poprawę warunków mieszkaniowych, a dochowanie tego przeznaczenia należy rozumieć jako warunek zachowania ulgi. Drugim warunkiem ustawowym jest dochowanie sześciomiesięcznego terminu, do końca którego powinno nastąpić nabycie innego budynku lub uzyskanie pozwolenia na jego budowę albo też nabycie innego lokalu. W przypadku Pani A. T. zbycie lokalu związane było ze zmianą warunków mieszkaniowych po rozwodzie, jednakże strona nie wykazała, a organ podatkowy nie stwierdził, iż w okresie ustawowym nabyła inny lokal mieszkalny, dom lub uzyskała pozwolenie na jego budowę. Z powyższego wynika, iż zasadnie Naczelnik Urzędu Skarbowego orzekł o wygaśnięciu decyzji z dnia 25 listopada 2003 r. [...] o braku zobowiązania w podatku od spadków i darowizn, pod warunkiem spełnienia wymogów uprawniających do skorzystania z ulgi wynikającej z art. 16 ustawy, ponieważ warunki ustawowe ulgi nie zostały dochowane. Mając na uwadze powyższe brak jest podstaw do uchylenia lub zmiany zaskarżonej decyzji." 8. A. T. i J. G. złożyły skargi na ostateczną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej. A. T. argumentowała, że do darowizny prawa do lokalu mieszkalnego w dniu 8 marca 2005 r. zmusiła ją trudna sytuacja życiowa, rodzinna związana z rozwiązaniem jej małżeństwa przez rozwód z winy męża. Wspólne zamieszkiwanie z mężem nie było możliwe. Musiała wraz z dzieckiem opuścić mieszkanie po orzeczeniu rozwodu. Dokonanie darowizny w dniu 8 marca 2005 r. było jedynym wyjściem z tej trudnej i konfliktowej sytuacji. W ten sposób utraciła mieszkanie i nie uzyskała też żadnego przysporzenia w zamian. Nie stać jej na zapłatę podatku. J. G. argumentowała, że to choroba jej syna spowodowała rozpad małżeństwa jej syna i synowej, w konsekwencji wymusiła na A. T. darowiznę prawa do lokalu mieszkalnego w dniu 8 marca 2005 r. Ta czynność prawna była spowodowana bardzo trudnymi okolicznościami życiowymi, rodzinnymi, na które ani A. T. ani ona sama nie miały wpływu. Nie stać jej na zapłatę podatku. 9. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie. Podtrzymał stanowisko, argumenty przedstawione w zaskarżonej decyzji. 10. W sprawie II FZ 302/10 postanowieniem z dnia 25 sierpnia 2010 r. zostało uchylone postanowienie z dnia 17 lipca 2009 r. o zawieszeniu postępowania sądowego w pierwszej instancji. Postępowanie pierwszej instancji zostało zawieszone na podstawie art. 125 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.- ustawa p.p.s.a./ przy stanowisku, że brak wskazania przez skarżącą aktualnego adresu uczestnika K. T. stanowi niewykonanie zarządzenia z dnia 27 stycznia 2010 r., uniemożliwia prawidłowe doręczanie mu korespondencji w postępowaniu sądowym, przez to uniemożliwia nadanie sprawie dalszego biegu. Sąd drugiej instancji, uchylając zaskarżone przez skarżącą postanowienie zważył, że zgodnie z art. 33 § 1 ustawy p.p.s.a. osoba, która brała udział w postępowaniu administracyjnym, a nie wniosła skargi jest uczestnikiem tego postępowania na prawach strony, jeżeli wynik postępowania sądowego dotyczy jej interesu prawnego. Wydając kwestionowane postanowienie Sąd nie zbadał, czy w istocie K. T. posiadał taki status w sprawie pozbawienia autorki zażalenia prawa do ulgi podatkowej / wygaśnięcia tego prawa / z art. 16 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn / Dz. U. z 2009 r., Nr 93, poz. 768 /. 11. Na rozprawie w dniu 5 listopada 2010 r. sprawa I SA/Lu 781/10 / ze skargi J. G. / została połączona ze sprawą niniejszą I SA/Lu 569/09 / ze skargi A. T. / do łącznego rozpoznania i rozstrzygnięcia pod sygnaturą I SA/Lu 569/09 na podstawie art. 111 § 1 i art. 51 ustawy p.p.s.a. oraz § 25 zarządzenia nr 11 Prezesa Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 listopada 2003 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 12. Zaskarżona decyzja, poprzedzająca ją decyzja organu podatkowego pierwszej instancji, kasacyjna decyzja odwoławczego organu podatkowego nie odpowiadają prawu. 13. Nie ma racji odwoławczy organ podatkowy, kiedy przypisuje K. T. status strony postępowania podatkowego w przedmiocie wygaśniecie decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 25 listopada 2003 r. Ta decyzja została skierowana do A. i K. małżonków T. i tak została wysłana, do nich razem. Została doręczona tylko A. T., zgodnie z dowodem doręczenia. Nie została doręczona K. T. A. T. nie otrzymała decyzji dla K. T., którą jako dorosły domownik adresata zobowiązywałaby się przekazać adresatowi w warunkach art. 149 o.p. Sytuacja, w której małżonkowie są objęci obowiązkiem podatkowym z mocy art. 5 u.p.s.d. / w rozpatrywanym brzmieniu / jest sytuacją, w której zachowują odrębną podmiotowość podatkową, odrębność statusu podatnika, przez to strony w rozumieniu art. 133 § 1 o.p. Przepis art. 5 u.p.s.d. nie stanowi o wspólnym opodatkowaniu małżonków, do którego odwołuje się art. 92 § 3 i art. 133 § 3 o.p. W tych okolicznościach faktycznych i prawnych co do zasady brak doręczenia K. T. decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 25 listopada 2003 r. w warunkach art. 144 – 154c o.p. miał ten skutek, że ta decyzja nie weszła do obrotu prawnego, nie wywołała żadnych skutków w sferze praw i obowiązków K. T. Z art. 211 o.p. wynika obowiązek organu podatkowego doręczenia decyzji stronie na piśmie. Z art. 212 o.p. wynika, że doręczenie decyzji stronie wyznacza moment, w którym decyzja wchodzi do obrotu prawnego. Skoro postępowanie podatkowe zakończone decyzją z dnia 25 listopada 2003 r. nie objęło podmiotowym zakresem K. T., to w następstwie postępowanie podatkowe w sprawie wygaśnięcia tej decyzji także nie powinno obejmować K. T. Udział K. T. w tym drugim postępowaniu podatkowym był zbędny w rozumieniu podmiotowych podstaw umorzenia postępowania podatkowego z art. 208 § 1 o.p. Konsekwencją tego stwierdzenia w odniesieniu do postępowania podatkowego w sprawie wygaśnięcia decyzji z dnia 25 listopada 2003 r. jest stwierdzenie, że wynik postępowania sądowego w sprawie kontroli legalności zaskarżonej decyzji w sprawie wygaśnięcia decyzji z dnia 25 listopada 2003 r. nie może dotyczyć i nie dotyczy interesu prawnego K. T. w rozumieniu art. 133 § 1 ustawy p.p.s.a. Stąd należało pominąć jego udział w postępowaniu sądowym. 14. Spór w sprawie dotyczył interpretacji art. 16 u.p.s.d. ust. 7 w związku z warunkiem z ust. 2 pkt 5 . W stanie prawnym obowiązującym w lipcu 2003 r. art. 16 ust. 1 pkt 1 u.p.s.d. stanowił, że w przypadku nabycia budynku mieszkalnego lub jego części, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego oraz wynikających z przydziału spółdzielni mieszkaniowych: prawa do domu jednorodzinnego lub prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym w drodze spadku lub darowizny przez osoby zaliczane do I grupy podatkowej nie wlicza się do podstawy opodatkowania ich wartości do łącznej wysokości nie przekraczającej 110 m2 powierzchni użytkowej budynku lub lokalu. Zgodnie z art. 16 ust. 2 u.p.s.d. ulga, o której mowa w ust. 1, przysługuje osobom, które łącznie spełniają następujące warunki: 1/ spełniają wymogi określone w art. 4 ust. 4, 2/ nie są właścicielami innego budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość bądź będąc nimi przeniosą własność budynku lub lokalu na rzecz zstępnych, Skarbu Państwa lub gminy, 3/ nie dysponują spółdzielczym lokatorskim prawem do lokalu lub nie są właścicielami spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego oraz wynikających z przydziału spółdzielni mieszkaniowych: prawa do domu jednorodzinnego lub prawa do lokalu w małym domu mieszkalnym, a w razie dysponowania tymi prawami przekażą je zstępnym lub przekażą do dyspozycji spółdzielni, w terminie 3 miesięcy od dnia złożenia zeznania podatkowego, 4/ nie są najemcami lokalu lub budynku lub będąc nimi rozwiążą umowę najmu, 5/ będą zamieszkiwać w nabytym lokalu lub budynku przez 5 lat: a/ od dnia złożenia zeznania podatkowego - jeżeli w chwili złożenia zeznania nabywca mieszka w nabytym lokalu lub budynku, b / od dnia zamieszkania w nabytym lokalu lub budynku - jeżeli nabywca zamieszka w ciągu roku od dnia złożenia zeznania podatkowego. Zgodnie z art. 16 ust. 7 u.p.s.d. nie stanowi podstawy do wygaśnięcia decyzji zbycie udziału w budynku lub lokalu na rzecz innego ze spadkobierców lub obdarowanych oraz zbycie budynku lub lokalu, jeżeli było ono uzasadnione koniecznością zmiany warunków mieszkaniowych, a nabycie innego budynku lub uzyskanie pozwolenia na jego budowę albo nabycie innego lokalu nastąpiło nie później niż w ciągu sześciu miesięcy od dnia zbycia. 15. W tym stanie prawnym art. 16 ust. 7 u.p.s.d kiedy stanowi o zbyciu lokalu uzasadnionym koniecznością zmiany warunków, to stanowi o każdym zbyciu, odpłatnym, ekwiwalentnym i nieodpłatnym. W treści art. 16 ust. 7 u.p.s.d. ustawodawca nie zawęża pojęcia zbycia tylko do zbycia odpłatnego, sprzedaży. Dlatego wbrew stanowisku odwoławczego organu podatkowego nie jest tak, że nieodpłatne zbycie przedmiotu darowizny, darowanego lokalu co do zasady nie jest objęte zakresem art. 16 ust. 7 u.p.s.d. i że przy nieodpłatnym zbyciu darowanego lokalu nie ma już znaczenia czy było uzasadnione koniecznością zmiany warunków mieszkaniowych czy też nie. W konsekwencji nie ma racji odwoławczy organ podatkowy, że każde nieodpłatne zbycie przedmiotu darowizny, darowanego lokalu nawet uzasadnione koniecznością zmiany warunków mieszkaniowych pozbawia przywileju z art. 16 ust. 1 u.p.s.d. W dalszej kolejności nie można pomijać, że art. 16 ust. 7 u.p.s.d. wymaga zbycia darowanego lokalu w warunkach uzasadnionych koniecznością zmiany warunków mieszkaniowych. Konieczność zmiany warunków mieszkaniowych to także sytuacja, w której zbywca darowanego lokalu jest zmuszony w konkretnych okolicznościach życiowych co do zasady zrezygnować z zaspokojenia potrzeb mieszkaniowych we własnym lokalu / A. T. podała, że po zbyciu darowanego lokalu zamieszkała u rodziców /. Konieczność zmiany warunków mieszkaniowych może być także podyktowana subiektywnymi względami. Zmiany warunków mieszkaniowych nie należy utożsamiać, przez to zawężać tylko do nabywania innego lokalu po zbyciu poprzedniego. W dalszej kolejności art. 16 ust. 7 u.p.s.d. zawiera wymóg nabycia innego budynku, lokalu w określonym czasie. Ten wymóg dotyczy tych zbywców przedmiotu darowizny, darowanego im lokalu, którzy dokonali zbycia odpłatnego i mają obowiązek przysporzenie uzyskane z tytułu tego zbycia przeznaczyć tylko na nabycie innego budynku czy lokalu, jeśli chcą zachować przywilej z art. 16 ust. 1 u.p.s.d. Natomiast ten ustawowy wymóg / nabycia innego budynku, lokalu za środki ze zbycia przedmiotu darowizny / nie nakłada na zbywców przedmiotu darowizny, darowanego im lokalu, którzy dokonują tego zbycia nieodpłatnie, obowiązku pozyskania środków z innych źródeł na nabycie innego budynku czy lokalu dla zachowania przywileju z art. 16 ust. 1 u.p.s.d. Rozpatrywany wymóg nie może być rozumiany, interpretowany jako obowiązek nabycia innego budynku czy lokalu za środki, które nie mogą pochodzić ze zbycia przedmiotu darowizny, darowanego zbywcy lokalu, skoro to zbycie było nieodpłatne. Prawidłowa wykładnia art. 16 ust. 7 u.p.s.d. prowadzi do stanowiska prawnego, zgodnie z którym obdarowany, który nieodpłatnie zbył darowany lokal, działał w warunkach art. 16 ust. 7 u.p.s.d., jeśli to nieodpłatne zbycie było uzasadnione koniecznością zmiany warunków mieszkaniowych. Dla zachowania przywileju z art. 16 ust. 1 u.p.s.d. nie miał obowiązku nabywać innego budynku czy lokalu za środki z innych źródeł / bo nie z tytułu nieodpłatnego zbycia darowanego lokalu /. Natomiast obdarowany, który odpłatnie zbył darowany lokal w okolicznościach uzasadnionych koniecznością zmiany warunków mieszkaniowych, ma obowiązek nabyć inny budynek, lokal w określonym czasie za środki uzyskane z tego konkretnie zbycia. Tych konkretnie środków zbywca darowanego lokalu nie może przeznaczyć na inne cele pod rygorem utraty przywileju z art. 16 ust. 1 u.p.s.d. Odmienna interpretacja art. 16 ust. 7 u.p.s.d., ta przyjęta przez odwoławczy organ podatkowy nie ma podstawy w jego treści. Nakłada na zbywcę przedmiotu darowizny w sposób nieodpłatny obowiązki, które nie zostały zawarte w art. 16 ust. 7 u.p.s.d. 16. Dokonując wykładni art. 16 ust. 7 u.p.s.d. nie można pomijać charakteru podatku od darowizn, który jest podatkiem od nabycia / art. 1 pkt 2 u.p.s.d. / z istoty nieekwiwalentnego, który należy postrzegać jako podatek od przysporzenia majątkowego. Taki charakter rozpatrywanego podatku stanowi istotną dyrektywę dla właściwej interpretacji i stosowania prawnego reżimu opodatkowania podatkiem od darowizn. Właśnie ten charakter podatku od darowizn dodatkowo sprzeciwia się interpretacji art. 16 ust. 7 u.p.s.d. pozwalającej zachować przywilej z art. 16 ust. 1 u.p.s.d. tylko zbywcy przedmiotu darowizny / darowanego mu lokalu / w sposób odpłatny w warunkach konieczności zmiany warunków mieszkaniowych, który przecież zachowuje przysporzenie w postaci innego lokalu czy budynku, natomiast pozbawiającej przywileju z art. 16 ust. 1 u.p.s.d. zbywcę przedmiotu darowizny / darowanego mu lokalu / w sposób nieodpłatny także w warunkach konieczności zmiany warunków mieszkaniowych, który nie jest już przysporzony w rezultacie nieodpłatnego zbycia. 17. Przedstawiona wykładnia art. 16 ust. 7 u.p.s.d. wyprowadzona z jego treści w rozpatrywanym stanie prawnym obowiązującym w lipcu 2003 r. znajduje potwierdzenie w brzmieniu art. 16 ust. 7 pkt 2 u.p.s.d. obowiązującym od 1 stycznia 2007 r., zgodnie z którym nie stanowi podstawy do wygaśnięcia decyzji lub ustalenia zobowiązania podatkowego zbycie budynku lub lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość / udziału w budynku lub lokalu / albo spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego / udziału w takim prawie /, jeżeli było ono uzasadnione koniecznością zmiany warunków lub miejsca zamieszkania, a przeznaczenie środków uzyskanych ze sprzedaży na nabycie innego budynku lub lokalu mieszkalnego / udziału w budynku lub lokalu / albo spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego / udziału w takim prawie / albo budowę innego budynku lub lokalu nastąpiło w całości w okresie dwóch lat od dnia zbycia i łączny okres zamieszkiwania w zbytym i nabytym budynku lub lokalu, potwierdzonego zameldowaniem na pobyt stały, wynosi 5 lat. W stanie prawnym obowiązującym po dniu 1 stycznia 2007 r. art. 16 ust. 7 pkt 2 u.p.s.d. wprost stanowi o przeznaczeniu środków uzyskanych ze sprzedaży, co wynikało już z wcześniejszego brzmienia art. 16 ust. 7 u.p.s.d., przy mniej jednoznacznej, nie tak ścisłej redakcji. 18. Błędna interpretacja art. 16 ust. 7 u.p.s.d. spowodowała, że dowolnie został zastosowany, bez wyjaśnienia czy darowizna prawa do lokalu mieszkalnego, dokonana w dniu 8 marca 2005 r. przez małżonków T. była uzasadniona koniecznością zmiany warunków mieszkaniowych w rozumieniu art. 16 ust. 7 u.p.s.d. To zaniechanie naruszyło art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 4 o.p. w warunkach przesłanki z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ ustawy p.p.s.a. 19. Z tych względów zaskarżona decyzja, decyzja organu podatkowego pierwszej instancji i kasacyjna decyzja odwoławczego organu podatkowego podlegały uchyleniu na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/, przy zastosowaniu art. 135, art 152 ustawy p.p.s.a. 20. Orzeczenie o kosztach postępowania sądowego zasądzonych na rzecz J. G. uzasadnia art. 200 ustawy p.p.s.a. 21. Adwokat ustanowiony w ramach prawa pomocy dla A. T. nie uzyskał wynagrodzenia z tego tytułu wobec braku oświadczenia wymaganego przez § 20 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu / Dz.U. Nr 163, poz. 1348 ze zm. /. W tym zakresie należy wskazać i podzielić stanowisko prawne w sprawie II FSK 862/05.