II FSK 862/05

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia NSA Stefan Babiarz (sprawozdawca), Sędziowie NSA: Jan Rudowski, Maria Dożynkiewicz, Protokolant: Anna Dziewiż, po rozpoznaniu w dniu 21 czerwca 2006 r. na rozprawie w Wydziale II Izby Finansowej, sprawy ze skargi kasacyjnej Zbigniewa S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 17 lutego 2005 r. sygn. akt I SA/Ol 464/04 w sprawie ze skargi Zbigniewa S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w O. z dnia 29 października 2004 r. (...) w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie sprostowania pouczenia w decyzji 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Zbigniewa S. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w O. kwotę 120 (słownie: sto dwadzieścia) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego, 3) oddala wniosek o zasądzenie wynagrodzenia za nieopłaconą pomoc prawną świadczoną z urzędu. Wyrokiem z dnia 17 lutego 2005 r., I SA/Ol 464/04 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie oddalił skargę Zbigniewa S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w O. z dnia 29 października 2004 r., (...) w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie sprostowania pouczenia w decyzji. Sąd ustalił, iż zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej w O. uchylił w całości postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w O. z dnia 20 sierpnia 2004 r., (...), którym odmówiono Zbigniewowi S. uzupełnienia decyzji Izby Skarbowej w O. z dnia 11 września 2000 r., (...) w sprawie odmowy wypłaty odszkodowania w kwocie 2.323.091,50 zł i równocześnie umorzył postępowanie w sprawie jako bezprzedmiotowe. Jak wynika z akt sprawy, pismem z dnia 12 lipca 2004 r. skarżący zwrócił się o sprostowanie decyzji Izby Skarbowej odmawiającej wypłaty odszkodowania, wydanej na podstawie art. 260 i art. 261 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa /Dz.U. nr 137 poz. 926 ze zm./ - zwana dalej ord. pod. We wniosku wskazał, iż w związku z decyzją został błędnie pouczony o prawie wniesienia powództwa do sądu powszechnego, w sytuacji, gdy przysługiwało mu prawo do wniesienia skargi do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Postanowieniem z dnia 20 sierpnia 2004 r. Dyrektor Izby Skarbowej odmówił "uzupełnienia" wymienionej decyzji w oparciu o przepis art. 213 par. 5 ord. pod. Uchylając to rozstrzygnięcie i umarzając postępowanie w sprawie organ odwoławczy zwrócił uwagę na 14-dniowy termin, wynikający z art. 213 par. 1 ord. pod., do żądania sprostowania pouczenia, liczony od dnia doręczenia decyzji, zaś podatnik temu terminowi uchybił. Decyzja z dnia 11 września 2000 r. została bowiem doręczona skarżącemu w dniu 13 września 2000 r., natomiast żądanie jej sprostowania wpłynęło do Izby Skarbowej w O., Ośrodka Zamiejscowego w E. w dniu 20 lipca 2004 r., a więc po upływie prawie 4 lat od dnia doręczenia decyzji. W ocenie organu II instancji rozstrzygnięcie w przedmiocie uzupełnienia lub sprostowania decyzji /pozytywne lub negatywne/ przedłuża termin do wniesienia odwołania lub skargi stosownie do dyspozycji art. 213 par. 4 i par. 5 ord. pod. Uchybienie zaś przez podatnika terminowi określonemu w art. 213 par. 1 ord. pod. oznacza niedopuszczalność merytorycznego rozpoznania żądań, o których mowa w tym przepisie. Z kolei stwierdzenie przez organ podatkowy braku podstaw faktycznych i prawnych do merytorycznego rozpatrzenia wniosku, oznacza bezprzedmiotowość postępowania i obliguje organ orzekający do umorzenia tego postępowania na podstawie art. 208 par. 1 ord. pod. W niniejszej sprawie uchybienie terminowi wskazanemu w art. 213 par. 1 ord. pod. uniemożliwiało merytoryczne rozpoznanie wniosku z dnia 12 lipca 2004 r. Zasadnym więc było wyeliminowanie rozstrzygnięcia organu I instancji z obrotu prawnego. Organ ten zwrócił jednocześnie uwagę na to, że przedmiotem żądania nie było uzupełnienie decyzji lecz jej sprostowanie. W skardze na powyższą decyzję Zbigniew S. zarzucił organowi administracji naruszenie prawa, poprzez, między innymi, nieodpowiednie pouczenie, opisał przebieg wcześniej prowadzonych przez organy skarbowe postępowań w zakresie podatku obrotowego za 1992 i 1993 r. oraz podniósł, iż zajęcie przez organy konta bankowego podatnika, w związku z wydaniem rozstrzygnięć określających podatek obrotowy za ww. lata, uniemożliwiło mu realizację kontraktów zagranicznych w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, co z kolei miało istotny wpływ na dalsze jej prowadzenie. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. Oddalając skargę, Sąd powołał się na treść art. 1 par. 1 i par. 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych /Dz.U. nr 153 poz. 1269/ oraz art. 134 par. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz.U. nr 153 poz. 1270 ze zm./ - zwana dalej p.p.s.a. i stwierdził, że jest związany granicami sprawy, w której skarga została wniesiona i nie może swoimi ocenami prawnymi "wkraczać" w inną sprawę w stosunku do tej, która była przedmiotem postępowania przed organem administracji. Nie mógł więc w związku ze skargą Zbigniewa S. na decyzję organu, umarzającą jako bezprzedmiotowe postępowanie w sprawie sprostowania pouczenia decyzji, oceniać legalności decyzji organów skarbowych dotyczących określenia podatnikowi zobowiązań w podatku obrotowym za lata 1992 i 1993. Z uwagi na przedmiot rozstrzygnięcia zaskarżonych decyzji, argumenty skarżącego, co do zasadności orzeczeń określających te zobowiązania, musiały zatem pozostać poza rozważaniami Sądu. Badając legalność zaskarżonego rozstrzygnięcia Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 29 października 2004 r. Sąd zważył, iż organ odwoławczy zasadnie uznał, że postanowienie organu I instancji obarczone było wadami prawnymi skutkującymi uchyleniem wymienionego postanowienia i umorzeniem postępowania w sprawie. Powołał się na treść art. 208 par. 1 ord. pod. oraz wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 kwietnia 1995 r., SA/Łd 2424/94 oraz z dnia 26 września 2001 r., V SA 381/01. W ocenie Sądu, w niniejszej sprawie nie budzi wątpliwości, że wniosek o sprostowanie pouczenia zawartego w decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 11 września 2000 r. skarżący złożył w dniu 20 lipca 2004 r., tj. blisko cztery lata po upływie terminu, o którym mowa w art. 213 par. 1 ord. pod. Wymieniony przepis wyraźnie wskazuje, iż żądanie sprostowania decyzji może być zgłoszone w określonym terminie, tj. 14 dni od daty doręczenia tej decyzji. Z chwilą wniesienia takiego żądania w terminie następuje wszczęcie postępowania, którego wynikiem jest zaskarżalna decyzja organu podatkowego I instancji. Zgłoszenie takiego żądania po upływie terminu przewidzianego w art. 213 par. 1 ord. pod. powoduje natomiast, że staje się ono bezskuteczne, co w takim przypadku czyni postępowanie bezprzedmiotowym. Skoro więc żądanie skarżącego było pozbawione podstawy prawnej i było bezskuteczne z punktu widzenia tego przepisu, to Dyrektor Izby Skarbowej trafnie uznał, że uchybienie wymienionemu terminowi uniemożliwiało merytoryczne rozpoznanie żądania, a jego obowiązkiem, wynikającym z art. 208 par. 1 ord. pod., było umorzenie postępowania, jako bezprzedmiotowego. Uchylając postanowienie Urzędu Skarbowego i orzekając o umorzeniu postępowania na podstawie art. 213 par. 1 ord. pod. słusznie naprawiono błąd organu I instancji. Sąd zwrócił uwagę na błędną formę zaskarżonego rozstrzygnięcia /decyzja zamiast postanowienia/. Stwierdził, że organ II instancji, stosując odpowiednio art. 233 w związku z art. 239 ord. pod., po rozpatrzeniu zażalenia powinien swoje rozstrzygnięcie wydać w formie postanowienia, a nie decyzji. Dotyczy to także sytuacji przewidzianej w par. 1 pkt 2 lit. "a" tego artykułu, w związku z art. 208 par. 1 ustawy. Wskazane uchybienie nie stanowi jednakże podstawy do uchylenia zaskarżonej decyzji, skoro nie mogło mieć ono wpływu na wynik sprawy. Powyższy wyrok, zaskarżył w całości pełnomocnik Zbigniewa S. skargą kasacyjną, zarzucając naruszenie przepisów procesowych, mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a to: 1/ art. 134 par. 1 p.p.s.a., gdyż orzekający Sąd w ogóle nie dokonał rozstrzygnięcia w przedmiocie okoliczności podniesionych w skardze, które to okoliczności mogłyby uzasadniać wznowienie postępowania przed organami podatkowymi w sprawie zakończonej inną decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w O. z dnia 11 września 2000 r. i, które jednocześnie wyznaczały granice przedmiotowej sprawy, 2/ art. 141 par. 4 p.p.s.a., przez nie ustosunkowanie się Sądu do kwestii przemawiających za wznowieniem postępowania w sprawie zakończonej decyzją z dnia 11 września 2000 r. o wypłatę Zbigniewowi S. odszkodowania, Wskazując na powyższe pełnomocnik wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Olsztynie oraz zasądzenie na rzecz pełnomocnika skarżącego wynagrodzenia za nieopłaconą pomoc prawną świadczoną z urzędu. Autor skargi kasacyjnej wskazał, że w skardze na decyzję z dnia 29 października 2004 r., Zbigniew S. podniósł okoliczności, które mogą przemawiać za wznowieniem postępowania podatkowego i które powinny zostać przeanalizowane przez Sąd. Tymczasem orzeczono jedynie w przedmiocie ewentualnego sprostowania pouczenia zamieszczonego w decyzji. Oznacza to naruszenie art. 134 par. 1 p.p.s.a., albowiem nie rozpoznano sprawy w jej granicach w pełnym zakresie, lecz jedynie w przedmiocie wspomnianego sprostowania. Sąd zobligowany był, zdaniem skarżącego, do ustosunkowania się w uzasadnieniu wydanego wyroku - co najmniej do samego wniosku strony o wznowienie postępowania, chociażby tylko z formalnego, a nie merytorycznego, punktu widzenia. Tym samym nie spełniono wymogów związanych z treścią uzasadnienia wyroku, zawartych w art. 141 par. 4 p.p.s.a. Oba zaś przedstawione uchybienia miały istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż spowodowały zawężenie przedmiotu jej rozstrzygnięcia w stosunku do granic skargi wniesionej przez Zbigniewa S. W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik Dyrektora Izby Skarbowej w O. wniósł o jej oddalenie oraz obciążenie skarżącego kosztami postępowania kasacyjnego poniesionymi przez organ. Stwierdził, iż niewątpliwie z art. 134 p.p.s.a. wynika zasada niezwiązania Sądu granicami skargi, "jednak zakres orzekania Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego nie może być szerszy od zakresu rozpoznania skargi". Wszczęte na wniosek podatnika postępowanie i wydane w nim rozstrzygnięcie organu podatkowego dotyczyły kwestii dopuszczalności odmowy sprostowania decyzji wydanej w postępowaniu podatkowym. Zasada niezwiązani granicami skargi oznacza, że Sąd przy ocenie legalności aktu nie jest związany rodzajem sformułowanych zarzutów, jednakże nie może wykraczać poza granice danej sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna jako nieuzasadniona podlega oddaleniu. Art. 134 par. 1 p.p.s.a. stanowi, iż Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Jak słusznie wskazał A. Kabat [w:] B. Dauter, B. Gruszczyński, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Kraków, 2005, brak związania zarzutami i wnioskami skargi oznacza, że sąd bada w pełnym zakresie zgodność z prawem /art. 1 par. 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 - Prawo o ustroju sądów administracyjnych - Dz.U. nr 153 poz. 1269 ze zm./ zaskarżonego aktu, czynności lub bezczynności organu administracji publicznej. Sąd może więc uwzględnić skargę z powodu innych uchybień niż te, które przytoczono w tym piśmie procesowym, jak również stwierdzić np. nieważność zaskarżonego aktu, mimo że skarżący wnosił o jego uchylenie. Rozstrzygnięcie "w granicach danej sprawy" oznacza, że sąd nie może uczynić przedmiotem rozpoznania legalności innej sprawy administracyjnej niż ta, w której wniesiono skargę. Przedmiotem niniejszej sprawy jest umorzenie postępowania w sprawie sprostowania pouczenia w decyzji. Oznacza to, że Sąd nie rozważał istoty sprawy podatkowej, a odnosił się jedynie do możliwości złożenia przez skarżącego wniosku o sprostowanie zamieszczonego w decyzji pouczenia, tzn. badał czy strona była uprawniona do jego wniesienia w danym terminie. Należy zgodzić się z Sądem I instancji, iż rację ma organ odwoławczy, który dokonał umorzenia postępowania w tym przedmiocie. Strona uchybiła bowiem o prawie cztery lata 14-dniowemu terminowi wskazanemu w art. 213 par. 1 ord. pod., a więc obowiązkiem organu podatkowego było umorzenie postępowania. Skład orzekający w niniejszej sprawie podziela stanowisko wyrażone przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 17 czerwca 2005 r., FSK 2380/04, w którym stwierdzono, iż w świetle art. 134 par. 1 p.p.s.a. Sąd I instancji nie ma obowiązku, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, do badania tych zarzutów i wniosków, które nie mają znaczenia do oceny legalności zaskarżonego aktu. W mniejszej sprawie nie był więc zobowiązany do badania innych przesłanek niż te, które dotyczyły okoliczności złożenia wniosku o sprostowanie pouczenia zawartego w decyzji. Z treści art. 141 par. 4 p.p.s.a. wynika, że uzasadnienie wyroku powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowisk pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Jeżeli w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji, uzasadnienie powinno ponadto zawierać wskazania co do dalszego postępowania. Odnosząc się do tego zarzutu należy zważyć, że jest on także chybiony. Autor skargi kasacyjnej wskazał na naruszenie tego przepisu poprzez fakt, iż Sąd I instancji w uzasadnieniu wyroku nie ustosunkował się do kwestii przemawiających za wznowieniem postępowania w sprawie o wypłatę odszkodowania skarżącego. Podnieść należy, iż przepis art. 141 par. 4 p.p.s.a. wskazuje na trzy elementy, które muszą się znaleźć w uzasadnieniu wyroku, czyli: - opis historyczny sprawy, zawierający prezentację jej okoliczności faktycznych, przebiegu i stanowisk stron do momentu podjęcia ostatecznego rozstrzygnięcia /decyzji, postanowienia bądź innej czynności administracyjnej/ zaskarżonego do Sądu administracyjnego; - prezentacja stanowisk stron w postępowaniu sądowoadministracyjnym obejmująca w pierwszym rzędzie zarzuty skargi oraz argumenty strony przeciwnej zawarte w odpowiedzi na nią, uzupełnione ewentualnie o stanowiska innych uczestników postępowania; - stanowisko Sądu obejmujące wskazanie podstawy prawnej rozstrzygnięcia wraz z jej wyjaśnieniem. Wobec takiej konstrukcji powyższego przepisu uprawniony zatem staje się wniosek, iż uzasadnienie wyroku jest w istocie rzeczy instytucją wtórną w stosunku do postępowania przeprowadzonego przed Sądem administracyjnym. Sprowadza się ono bowiem do rekapitulacji jego przebiegu i prezentacji stanowiska Sądu, jakie ten zajął w sporze zaistniałym między stronami. Tym samym zarzut naruszenia art. 141 par. 4 p.p.s.a. zasadniczo nie może stanowić samodzielnej podstawy kasacyjnej. Wadliwe uzasadnienie może co najwyżej bowiem wskazywać na uchybienia popełnione na etapie rozpoznania skargi przez Sąd, rekapitulację czego zawiera uzasadnienie. Stąd też wady uzasadnienia mogą stanowić dla strony sygnał, iż mogło dojść do popełnienia uchybień, które ażeby stały się podstawą skutecznego zarzutu muszą zostać wyeksponowane, tj. procesowo zgłoszone i uzasadnione, zgodnie z wymogami ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Konieczność taka wynika bowiem z treści art. 174 oraz art. 183 tej ustawy, z których ten ostatni pozbawia Naczelny Sąd Administracyjny prawa wykraczania poza granice skargi kasacyjnej z wyłączeniem przypadków nieważności postępowania, które w tej sprawie nie zachodzą. W konsekwencji można wyrazić pogląd, iż zarzut naruszenia przepisu art. 141 par. 4 p.p.s.a. będzie skuteczny tylko wtedy, gdy połączony zostanie z innymi uchybieniami Sądu zaistniałymi na etapie rozpoznawania skargi, które zostaną zarzucone zgodnie z wymogami formalnymi jakie formułuje ustawa Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Należy zgodzić się ze stanowiskiem Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażonym w wyroku z dnia 23 listopada 2005 r., I FSK 408/05, że w ramach zarzutu naruszenia przepisu art. 141 par. 4 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny zobowiązany jest jedynie do kontroli zgodności uzasadnienia zaskarżonego wyroku z wymogami, wynikającymi z powyższej normy prawnej. W skardze kasacyjnej pełnomocnik strony zawarł wniosek o zasądzenie na jego rzecz wynagrodzenia za nieopłaconą pomoc prawną świadczoną z urzędu. Nie może on jednak zostać uwzględniony ze względu na wymóg zawarty w par. 20 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu /Dz.U. nr 163 poz. 1348 ze zm./, który to przepis stwierdza, że wniosek o przyznanie kosztów nieopłaconej pomocy prawnej powinien zawierać oświadczenie, że opłaty nie zostały zapłacone w całości lub części. W niniejszej sprawie pełnomocnik strony nie złożył takiego oświadczenia. Oświadczenie to, to nie pismo procesowe strony, które powinno odpowiadać określonym wymogom w art. 45-48 p.p.s.a. Tym samym nie stosuje się do niego trybu uzupełnienia jego braków, opisanego w art. 49 p.p.s.a. Tym samym brak tego oświadczenia powoduje, że Naczelny Sąd Administracyjny nie mógł zasądzić wynagrodzenia za nieopłaconą pomoc prawną udzieloną stronie przez pełnomocnika. Brak oświadczenia pełnomocnika o jakim mowa w par. 20 tego rozporządzenia wywołuje skutki materialnoprawne, polegające na utracie prawa do wynagrodzenia. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 184 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a. w zw. z par. 14 ust. 2 lit. "a" rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu /Dz.U. nr 163 poz. 1349 ze zm./.