I SA/Lu 581/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wiesława Achrymowicz (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia NSA Anna Kwiatek,, Sędzia NSA Irena Szarewicz-Iwaniuk, Protokolant Referent stażysta Julita Urbaś, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 20 stycznia 2009 r. sprawy ze skargi W. O. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie oprocentowania nadpłaty I. uchyla zaskarżoną decyzję, poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego z dnia [...] nr [...] oraz postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 1 kwietnia 2008 r., nr [...]; II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz W. O. kwotę [...] tytułem zwrotu kosztów postępowania. 1. W dniu 17 grudnia 2007 r. W. O.wniósł do Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego o wypłacenie odsetek od kwoty 75 799,28 zł za okres od 21 sierpnia 2007 r. do 28 listopada 2007 r. Uzasadniał, że kwota 75 799,28 zł została nienależnie pobrana 21 sierpnia 2007 r. z jego rachunku bankowego na podstawie zajęcia egzekucyjnego. Postanowienia o rozliczeniu wyegzekwowanych kwot z [...] wykazały nadpłatę wyegzekwowanego podatku dochodowego od osób fizycznych. Ta nienależnie pobrana przez organ kwota 75 799,28 zł została zwrócona 28 listopada 2007 r. 2. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego postanowieniem z [...] odmówił wszczęcia postępowania w sprawie z wniosku W. O., złożonego 17 grudnia 2007, na podstawie art. 165 a ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa / Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, ze zm./. Uzasadniał, że kwota 75 799,28 zł wpłynęła na rachunek organu w wyniku realizacji zajęcia rachunku bankowego w toku egzekucji w administracji. Po ponownym rozliczeniu wpłat na poczet zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych wynikającej z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z [...], na poczet odsetek od tej zaległości, kwota 75 799,28 zł została zwrócona. Ocenił, że w okolicznościach tej sprawy wyegzekwowana kwota 75 799,28 zł nie stanowi nadpłaty w rozumieniu art. 72 Ordynacji podatkowej i nie ma podstaw do wypłaty oprocentowania tej kwoty na podstawie art. 78 Ordynacji podatkowej. 3. Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z [...], po rozpatrzeniu zażalenia W. O., uchylił zaskarżone postanowienie w całości i przekazał sprawę organowi pierwszej instancji do ponownego rozpatrzenia, na podstawie art. 233 § 2 w związku z art. 239 Ordynacji podatkowej. Uzasadniał, że w sprawie nie występują przesłanki z art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej, skoro wniosek złożył podatnik i żądał określonej czynności od organu podatkowego z uwagi na swój interes prawny. Organ podatkowy pierwszej instancji powinien ponownie rozpoznać treść żądania wniosku. Argumentację prawną wsparł stanowiskiem w sprawie II FSK 1517/05. 4. Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego decyzją z [...] odmówił wypłaty oprocentowania nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2004 r., na podstawie art. 78, art. 207 § 1 Ordynacji podatkowej. Uzasadniał, że kwota wyegzekwowana w postępowaniu egzekucyjnym w administracji na poczet zaległości podatkowych z odsetkami, ponad należność główną i odsetki, nie jest wymieniona w art. 78 § 3 Ordynacji podatkowej, gdzie określono jednoznacznie możliwość naliczania odsetek w przypadku niedokonania zwrotu nadpłaty w terminie wyznaczonym w tym przepisie. Przepisy Ordynacji podatkowej przewidują oprocentowanie nadpłaty powstałej wyłącznie w sytuacjach opisanych w art. 78 § 3. Nie przewidują oprocentowania nadpłaty będącej następstwem wyegzekwowania kwoty pieniężnej w postępowaniu egzekucyjnym Dlatego nie ma podstawy prawnej wypłaty odsetek. 5. Dyrektor Izby Skarbowej po rozpatrzeniu odwołania W.O., utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego, na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Uzasadniał, że art. 78 w § 1 Ordynacji podatkowej przewiduje zasadę oprocentowania nadpłaty, ale art. 78 § 2 i § 3 ogranicza zasadę oprocentowania i wymienia enumeratywnie przypadki, kiedy nadpłata podlega faktycznie oprocentowaniu. Nadpłaty podlegają oprocentowaniu jedynie w przypadkach ściśle określonych w art. 78 Ordynacji podatkowej. W innych przypadkach oprocentowanie nie jest możliwe. Wskazał na wyrok w sprawie I SA/Gd 197/08, na zasadę legalizmu z art. 120 Ordynacji podatkowej. W tym stanie prawnym ocenił, że nie podlega uwzględnieniu wniosek o oprocentowanie nadpłaty powstałej w wyniku wpłaty dokonanej w trybie windykacji, ponad zaległość podatkową z odsetkami, wynikającą z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z [...] o określeniu W.O. zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002 r. od dochodów z kapitałów pieniężnych w kwocie 442 896 zł. 6. W. O.złożył skargę na ostateczną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej. Zarzucił naruszenie art. 72 § 1 pkt 1, art. 73 § 1 pkt 1 oraz art. 78 § 1 i § 4 Ordynacji podatkowej oraz art. 120 i art. 121 tej ustawy. Wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji, decyzji organu podatkowego pierwszej instancji i o zasądzenie kosztów postępowania sądowego. Uzasadniał, że kwota nienależnie wyegzekwowana w wyniku realizacji zajęcia rachunku bankowego, to nadpłata w rozumieniu art. 72 § 1 Ordynacji podatkowej. Na oprocentowanie takiej nadpłaty wskazuje zasada wyrażona w art. 120 Ordynacji podatkowej i zasada wyrażona w art. 78 § 1 Ordynacji podatkowej. Decyzje organów podatkowych obu instancji są wynikiem błędnej wykładni i błędnego zastosowania art. 78 § 3 w związku z art. 78 § 1 Ordynacji podatkowej, w sposób sprzeczny z ich treścią i zasadami demokratycznego państwa. 7. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalanie. Podtrzymał stanowisko i argumentację wyrażone w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje : 8. Zaskarżona decyzja, decyzja organu podatkowego pierwszej instancji nie odpowiadają prawu. Sad stwierdził naruszenie prawa poza granicami skargi z mocy art. 134 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi / Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. – dalej ustawa p.p.s.a. /. 9. Zgodnie z art. 72 Ordynacji podatkowej w § 1 za nadpłatę uważa się kwotę: 1/ nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku; 2/ podatku pobraną przez płatnika nienależnie lub w wysokości większej od należnej; 3/ zobowiązania zapłaconego przez płatnika lub inkasenta, jeżeli w decyzji, o której mowa w art. 30 § 4, określono je nienależnie lub w wysokości większej od należnej; 4/ zobowiązania zapłaconego przez osobę trzecią lub spadkobiercę, jeżeli w decyzji o ich odpowiedzialności podatkowej lub decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego spadkodawcy określono je nienależnie lub w wysokości większej od należnej. Zgodnie z art. 72 Ordynacji podatkowej w § 2 jeżeli wpłata dotyczyła zaległości podatkowej, na równi z nadpłatą traktuje się także część wpłaty, która została zaliczona na poczet odsetek za zwłokę. 10. W okolicznościach tej sprawy poza sporem była okoliczność, że kwota 75 799,28 zł, to kwota, która została wyegzekwowana z rachunku bankowego zobowiązanego ponad kwotę zaległości podatkowej wynikającej z ostatecznej decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z [...] o określeniu W.O. zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002 r. od dochodów z kapitałów pieniężnych w kwocie 442 896 zł oraz ponad kwotę odsetek od tej zaległości podatkowej, to jest ponad kwoty / zaległości i odsetek / objęte postępowaniem egzekucyjnym w administracji. 11. Na gruncie art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej pojęcie zapłaty podatku obejmuje sytuację dobrowolnej zapłaty podatku przez podmiot zobowiązany oraz sytuację, kiedy do zapłaty podatku dochodzi w rezultacie przymusu stosowanego w trybie ustawy z 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji / Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 ze zm. /. 12. Na gruncie art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej pojęcie zapłaty podatku nie obejmuje każdej wyegzekwowanej kwoty przez organ w egzekucji administracyjnej. Nie obejmuje kwoty, którą organ wyegzekwował z rachunku bankowego zobowiązanego podatnika ponad zaległość podatkową wynikającą z ostatecznej decyzji o określeniu zobowiązania podatkowego, ponad odsetki od tej zaległości podatkowej. Takie działanie organu w egzekucji administracyjnej nie mieści się w granicach przymusowego doprowadzenia do wygaśnięcia zobowiązania podatkowego / które odpowiada dobrowolnej zapłacie podatku w rozumieniu art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej /. Takie działanie organu w egzekucji administracyjnej nie mieści się w celu, jakim jest wykonanie zobowiązania podatkowego. Dlatego kwota wyegzekwowana przez organ w egzekucji administracyjnej ponad zaległość podatkową wynikającą z ostatecznej decyzji i ponad odsetki od tej zaległości, nie stanowi zapłaty podatku w rozumieniu art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, w następstwie nie stanowi nadpłaty w rozumieniu art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Odmienne stanowisko organów podatkowych obu instancji narusza art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej w rozumieniu przesłanki uchylenia decyzji z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ustawy p.p.s.a. 13. Stanowisko prawne w sprawie I SA/Gd 197/08 nie przemawia za legalnością zaskarżonej decyzji, bo zostało wyrażone na gruncie instytucji oprocentowania nadpłaty z art. 78 § 1, § 3 Ordynacji podatkowej. 14. Wyegzekwowana kwota ponad zaległość podatkową wynikającą z ostatecznej decyzji i ponad odsetki od tej zaległości, która nie jest nadpłatą w rozumieniu art. 72 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, nie podlega reżimowi oprocentowania nadpłaty przewidzianemu w Ordynacji podatkowej. Dlatego wniosek o oprocentowanie tej kwoty "pobranej nadpłaty w podatku" / jak to sformułował wnioskodawca /, to wniosek, który nie podlega rozpatrzeniu w trybie Ordynacji podatkowej, niedopuszczalny w rozumieniu art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej. Odmienne stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej, wyrażone w postanowieniu kasacyjnym z [...]., istotnie narusza art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej w rozumieniu przesłanki uchylenia z art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy p.p.s.a. Stanowisko prawne w sprawie II FSK 1517/05 nie przemawia za legalnością postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej z [...] . Sąd stwierdził w powołanej sprawie, że orzekając w zakresie odmowy wszczęcia postępowania organ odwoławczy nie rozstrzyga o zasadności żądania czy przedmiotowości postępowania w sprawie, lecz bada wyłącznie prawidłowość rozstrzygnięcia organu pierwszej instancji. W przypadku orzeczenia odmawiającego wszczęcia postępowania, którego przedmiotem jest ocena istnienia warunków do wszczęcia, na żądanie strony, określonego postępowania, organ drugiej instancji nie jest władny orzekać o istocie czy losie samej sprawy, w tym o bezprzedmiotowości postępowania w sprawie takiego żądania. Może jedynie rozstrzygać o zasadności lub bezzasadności zaskarżonego orzeczenia, a więc o tym, czy zachodzą przesłanki wyłączające dopuszczalność wszczęcia postępowania. W okolicznościach tej sprawy Dyrektor Izby Skarbowej błędnie ocenił przesłankę niedopuszczalności postępowania na gruncie art. 165a § 1 Ordynacji podatkowej u podstaw kasacyjnego postanowienia z [...]. 15. Z tych względów decyzja zaskarżona, decyzja organu podatkowego pierwszej instancji oraz postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z [...] art. 135 ustawy p.p.s.a. Orzeczenie o kosztach postępowania sądowego uzasadnia art. 200 i art. 205 § 1 -§4ustawyp.p.s.a.