I SA/Lu 608/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Halina Chitrosz-Roicka Sędziowie WSA Krystyna Czajecka-Szpringer (sprawozdawca), WSA Ewa Ibrom Protokolant Sekretarz sądowy Ewelina Piskorek po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 25 października 2017 r. sprawy ze skargi J. H. i K. H. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] maja 2017 r. nr [...] w przedmiocie zawieszenia postępowania podatkowego I. uchyla zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...]; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz J. H. i K. H. solidarnie kwotę [...](słownie: sto) złotych tytułem zwrotu kosztów postepowania. Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze (organ II instancji) po rozpatrzeniu zażalenia J. H. i K. H. (skarżący, podatnicy) utrzymał w mocy postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego (organ I instancji) z dnia [...] kwietnia 2017 r. w sprawie zawieszenia postępowania dotyczącego odwołania podatników od decyzji Wójta Gminy z dnia [...] lutego 2017 r. w sprawie wymiaru podatku rolnego za 2017 r. Postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2017 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze zawiesiło postępowanie dotyczące odwołania podatników od decyzji Wójta Gminy z dnia [...] lutego 2017 r. w sprawie wymiaru podatku rolnego za 2017 r. do czasu rozpatrzenia przez Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie skargi kasacyjnej tutejszego Kolegium od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 10 lutego 2017 r. sygn. akt I SA/Lu 845/16. W odwołaniu podatnicy wnieśli o uchylenie powyższego postanowienia i zarzucili naruszenie art. 210 § 1 pkt 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U.z 2017 r. poz. 201 ze zm. – dalej "O.p."), poprzez nieumieszczenie w treści decyzji podpisu osoby upoważnionej do jej wydania. Do odwołania dołączyli podpisane oświadczenie oraz akt notarialny z dnia [...] października 2003 r. Rep. A nr [...]. Rozpoznając odwołanie podatników organ II instancji utrzymując w mocy postanowienie organu I instancji wskazał, że wcześniej podatnicy zakwestionowali także decyzję dotyczącą wymiaru podatku rolnego za 2016 r. i podnieśli tożsamy zarzut dotyczący braku podpisu pod decyzją. Z uwagi na wady formalne odwołania, organ odwoławczy postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2016 r. stwierdził uchybienie terminu do wniesienia odwołania. Rozstrzygnięcie to zostało zaskarżone do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, który wyrokiem z dnia 10 lutego 2017 r. sygn. akt I SA/Lu 845/16 uchylił wskazane postanowienie oraz stwierdził, iż decyzja organu I instancji nie zawiera podpisu, o którym mowa w art. 210 § 1 pkt 8 O.p. Z orzeczeniem tym nie zgodził się organ odwoławczy i w dniu 28 marca 2017 r. złożył skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie, która nie została dotychczas rozpoznana. Organ II instancji wskazał na treść art. 201 § 1 pkt 2 O.p., zgodnie z którym, organ podatkowy zawiesza postępowanie gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Zdaniem organu w sprawie zaistniała podstawa do zawieszenia postępowania, gdyż wyżej opisana sprawa podobnie jak przedmiotowe postępowanie, dotyczy prawidłowości użycia systemu teleinformatycznego umożliwiającego zastosowanie w decyzjach dotyczących wymiaru podatku od nieruchomości, podatku rolnego, podatku leśnego oraz łącznego zobowiązania pieniężnego podpisu mechanicznie odtwarzanego lub nadruku imienia i nazwiska wraz ze stanowiskiem służbowym osoby upoważnionej do wydania decyzji, zamiast jej podpisu własnoręcznego. Dlatego organ II instancji podtrzymał stanowisko wyrażone przez organ I instancji o obowiązku zawieszenia postępowania. Z treści skargi datowanej na dzień 5 czerwca 2017 r. wynika, iż skarżący nie zgadzają się m.in z postanowieniem organu II instancji z dnia [...]. W uzasadnieniu kwestionowali rozstrzygnięcia organów I i II instancji oraz wskazywali na naruszenia w szczególności przepisów Ordynacji podatkowej. Polemizowali także z rozstrzygnięciami organów podatkowych w decyzjach wymiarowych. Do skargi załączyli akt notarialny z dnia [...] października 2003 r., decyzje Wójta Gminy z dnia [...] lutego 2017 r., z dnia [...] czerwca 2016 r., z dnia [...] lutego 2015 r., odpis wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 10 lutego 2017 r. sygn. akt I SA/Lu 845/16 wraz z uzasadnieniem, pismo z dnia 9 maja 2017 r. kierowane do Samorządowego Kolegium Odwoławczego, protokół z dnia 9 maja 2017 r. sygn. akt [...], pismo Wójta Gminy z dnia [...] lipca 2016 r. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie. Podtrzymało stanowisko i argumentację zawartą w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Skarga podlega uwzględnieniu, jednak podstawę rozstrzygnięcia sądu nie stanowiły podniesione w niej zarzuty, a wydanie postanowień zarówno I jak i II instancji z naruszeniem prawa procesowego, które miało istotny wpływ na wynik sprawy. Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do odpowiedzi na pytanie czy w przedstawionym stanie faktycznym zaszła przesłanka do zawieszenia postępowania o której mowa w art. 201 § 1 pkt 2 O.p., Zdaniem organów podatkowych rozstrzygnięcie Naczelnego Sądu Administracyjnego wydane w następstwie skargi kasacyjnej złożonej przez organ podatkowy od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 10 lutego 2017 r. sygn. akt I SA/Lu 845/16 w przedmiocie stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Wójta Gminy z dnia [...] czerwca 2016 r. stanowi zagadnienie wstępne o którym mowa w art. 201 § 1 pkt 2 O.p., gdyż sprawa ta podobnie jak przedmiotowe postępowanie, dotyczy prawidłowości użycia systemu teleinformatycznego umożliwiającego zastosowanie w decyzjach dotyczących wymiaru podatku od nieruchomości, podatku rolnego, podatku leśnego oraz łącznego zobowiązania pieniężnego podpisu mechanicznie odtwarzanego lub nadruku imienia i nazwiska wraz ze stanowiskiem służbowym osoby upoważnionej do wydania decyzji, zamiast jej podpisu własnoręcznego. Sąd nie podziela powyższego stanowiska organów podatkowych. Należy wyjaśnić, iż zgodnie z dyspozycją art. 201 § 1 pkt 2 O.p. organ podatkowy zawiesza postępowanie gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Przepis art. 201 § 1 O.p. zawiera katalog obligatoryjnych przesłanek zawieszenia postępowania. Wynika z niego, że organ podatkowy zawiesza postępowanie zgodnie z pkt 2, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia prawnego, od którego uzależnione jest z kolei rozstrzygnięcie sprawy podatkowej w drodze orzeczenia. W orzecznictwie sądów administracyjnych oraz literaturze przedmiotu wyróżnia się cztery elementy konstrukcyjne zagadnienia wstępnego: 1) zagadnienie to wyłania się w toku postępowania, 2) jego rozstrzygnięcie należy do innego organu lub sądu, 3) rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego, 4) istnieje zależność między uprzednim rozstrzygnięciem zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd a rozpatrzeniem sprawy. Należy wskazać, iż zagadnienie wstępne to pewna kwestia o charakterze otwartym (tzn. jeszcze nie przesądzona), której treścią może być wypowiedź dotycząca uprawnienia lub obowiązku, stosunku lub zdarzenia prawnego albo inne jeszcze okoliczności mające znaczenie prawne. Zagadnieniem wstępnym w rozumieniu powołanego przepisu prawa, może być tylko zagadnienie prawne, którego rozstrzygnięcie należy do właściwości innego organu lub sądu (nie chodzi więc o wyjaśnienie nawet poważnych wątpliwości dotyczących aspektów prawnych sprawy będącej przedmiotem postępowania), oraz które może stanowić odrębny przedmiot postępowania przed takim organem lub sądem, co oznacza, że rozstrzygnięcie tego zagadnienia wstępnego przez ten inny organ lub sąd stanowi konieczny warunek wydania decyzji przez organ w postępowaniu, w którym wyłoniło się zagadnienie wstępne (por. wyrok NSA z dnia 21 lipca 1992 r., sygn. akt III SA 1041/92, wyrok NSA z dnia 28 października 2016 r., sygn. akt II GSK 34/16). Z punktu widzenia powyższych uwag istotne jest więc to, że zależności rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego i rozpatrzenia sprawy administracyjnej oraz relacji między nimi, nie można utożsamiać z wymogiem ukierunkowania rozpatrzenia sprawy na określoną treść decyzji administracyjnej. Należy podkreślić, iż od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego "zależeć" powinno rozpatrzenie sprawy administracyjnej w ogóle, nie zaś wydanie decyzji o określonej treści (tak wyrok NSA z dnia 20 sierpnia 2014 r., sygn. akt II FSK 2011/13). Istota kwestii prejudycjalnej wyraża się więc w tym, że brak jej uprzedniego rozstrzygnięcia wyklucza każde, to jest zarówno pozytywne, jak i negatywne dla strony, zakończenie postępowania administracyjnego (por. np. wyrok NSA z dnia 20 grudnia 2012 r., sygn. akt II OSK 1570/11). Mając na uwadze powyższe należy uznać, iż w zagadnieniu wstępnym chodzi o związek bezpośredni, a więc o bezwzględne uzależnienie rozpatrzenia spawy i wydania decyzji od uprzedniego rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Jeżeli jednak powstałe w toku zagadnienie wykazuje jedynie pośredni związek z rozpoznawaną sprawą, wówczas nie ma ono charakteru zagadnienia wstępnego i jego powstanie nie rodzi obowiązku zawieszenia postępowania podatkowego. Zatem samo stwierdzenie, że wynik innego postępowania może mieć, a nawet będzie miał wpływ na wynik sprawy administracyjnej, nie daje jeszcze podstaw do zawieszenia postępowania, jeżeli w chwili orzekania, jak w niniejszej sprawie, możliwe jest jej rozpatrzenie przez organ administracyjny i wydanie decyzji. Dlatego w ocenie sądu uznać należało, że rozstrzygnięcie sprawy przed NSA, dotyczącej orzeczenia sądu pierwszoinstancyjnego, w którym sąd zajął odmienne od organów podatkowych stanowisko dotyczące użycia systemu teleinformatycznego w decyzji podatkowej, nie ma charakteru zagadnienia wstępnego, w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 O.p. dla sprawy w zakresie podatku rolnego, gdzie także organy skorzystały z systemu teleinformatycznego. Nie ulega wątpliwości, że wykładania jakiej dokona NSA może mieć wpływ na treść rozstrzygnięcia organu podatkowego w sprawie podatku rolnego, gdzie decyzja nie została opatrzona podpisem osoby upoważnionej do jej wydania (użyto systemu teleinformatycznego), jednakże powyższe nie stanowi jeszcze zagadnienia wstępnego w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 O.p. Pomiędzy ww. rozstrzygnięciami, w ocenie sądu, nie występuje bowiem zależność tego rodzaju, że brak uprzedniego rozstrzygnięcia jednego z nich czyni niemożliwym wydanie drugiego. Sąd zauważa, że o zagadnieniu wstępnym jak wskazano powyżej, można mówić, gdy rozstrzygnięcie sprawy podatkowej uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem kwestii prawnej. Zagadnieniem wstępnym nie jest więc wykładania przepisów, a z tą mamy do czynienia na gruncie rozpoznawanej sprawy. Wobec powyższego sąd uznał, że w rozpoznawanej sprawie doszło do naruszenia art. 201 § 1 pkt 2 O.p., albowiem - wbrew twierdzeniom organów podatkowych - nie ziściła się określona przywołanym przepisem i rozumiana w przedstawiony powyżej sposób, przesłanka obligatoryjnego zawieszenia postępowania administracyjnego. Końcowo ustosunkowując się do treści skargi należy wyjaśnić, że postępowanie w przedmiocie zawieszenia postępowania ma charakter procesowy. Wydając rozstrzygnięcie w tym przedmiocie organ podatkowy nie zgłębia materialnej podstawy sprawy podatkowej, a jedynie analizuje wystąpienie przesłanek formalnych z art. 201 § 1 pkt 2 O.p. Dlatego sąd orzekający w niniejszej sprawie nie jest uprawiony do oceny decyzji wymiarowych zapadłych w stosunku do podatników w oparciu o podniesione w skardze zarzuty dotyczące naruszenia przepisów materialnych i procesowych. Przy ponownym rozstrzyganiu, organy podatkowe uwzględnią wyrażoną w uzasadnieniu wyroku ocenę prawną odnoszącą się do instytucji zagadnienia wstępnego w rozumieniu przepisu art. 201 § 1 pkt 2 O.p. Sąd wskazuje, że wady ww. postanowień wydanych przez organy obu instancji uniemożliwiały pozostawienie ich w obrocie prawnym. Usunięcie tych aktów jest niezbędne dla końcowego, prawidłowego załatwienia sprawy. Z tych względów należało orzec, jak w sentencji, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm. – dalej "P.p.s.a.") (pkt I wyroku). O zwrocie kosztów postępowania sądowego Sąd postanowił na podstawie art. 200 P.p.s.a. zasądzając od organu na rzecz skarżących (pkt II wyroku) kwotę 100 zł (wpis od skargi).