I SA/Lu 631/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA A. Kwiatek, Sędziowie NSA E. Gdulewicz (spr.), I. Szarewicz-Iwaniuk, Protokolant st. insp. W. Wojtal, po rozpoznaniu w dniu 2 kwietnia 2004 r. przy udziale - sprawy ze skargi A. i A. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1998 r. - oddala skargę. Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołania A. i A. B. od decyzji Urzędu Skarbowego w C. z dnia [...] odmawiającej stwierdzenia nadpłaty podatku dochodowego od osób fizycznych za 1998r. i określającej należny podatek dochodowy od osób fizycznych za 1998r. w kwocie 4.123,80 zł, utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji stwierdzono, że w dniu 29 kwietnia 2003r. podatnicy wystąpili do Urzędu Skarbowego w C. z wnioskiem o stwierdzenie i zwrot nadpłaty podatku dochodowego za 1997 i 1998. Do wniosku dołączono korektę zeznania PIT-31, z której wynika, że część wypłaconego wynagrodzenia ze stosunku pracy dotyczyła czynności będących przedmiotem prawa autorskiego a koszty uzyskania przychodu wynoszą 50%. Organ I instancji nie znajdując przesłanek do zastosowania 50% kosztów uzyskania przychodów z tytułu praw autorskich odmówił stwierdzenia nadpłaty. W odwołaniu od decyzji organu pierwszoinstancyjnego podatnicy , wnosząc o jej uchylenie wskazali na naruszenie przepisów postępowania podatkowego oraz art. 22 ust.9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z art. 1 ust.1 ustawy z dnia 4 lutego 1994r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 1994r. Nr 24, poz. 83 z późn. zm.). Rozpatrując odwołanie organ II instancji wyjaśnił, że stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy o prawie autorskim , jeżeli ustawa lub umowa o pracę nie stanowią inaczej, pracodawca, którego pracownik stworzył utwór w wyniku wykonywania obowiązków ze stosunków pracy, nabywa z chwilą przyjęcia utworu autorskie prawo majątkowe w granicach wynikających z celu umowy o pracę i zgodnego zamiaru stron. Zgodnie z art. 22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych tylko przychód uzyskany z tytułu korzystania przez pracownika z praw autorskich, przy wyodrębnieniu wynagrodzenia – honorarium z tytułu uzyskania przez pracownika z praw autorskich - uzasadnia stosowanie przewidzianej w tym przepisie stawki kosztów. Z materiału dowodowego wynika, iż w zawartych umowach o pracę (angażach) brak jest wyróżnienia honorarium za prace autorskie. Również zakresy czynności nie określają, które czynności stanowią przedmiot prawa autorskiego. Z oświadczenia płatnika wynika, iż ewidencja osób wykonujących pracę o charakterze autorskim wprowadzona została zarządzeniem z dnia 1 marca 2001 roku. Wobec braku rozróżnienia w wymienionych dokumentach rodzaju wykonywanych prac, organ odwoławczy uznał, iż późniejsze procentowe określenie przychodów z tytułu korzystania z praw autorskich nie skutkuje zmianą umowy o pracę i nie stanowi podstawy do uznania wniosku. W ocenie organu analiza akt sprawy nie potwierdza także zarzutów odwołania w kwestii naruszenia przepisów postępowania podatkowego. W skardze do Naczelnego Sądu Administracyjnego skarżący wnieśli o uchylenie zaskarżonej i poprzedzającej ją decyzji z uwagi na naruszenie art. 122, 180, 187 i 191 ordynacji podatkowej oraz przepisów prawa materialnego. W uzasadnieniu skargi podniesiono, że organy podatkowe bez żadnego uzasadnienia nie uwzględniły zaświadczeń wydanych przez Muzeum C. z 12 grudnia 2000 r., w których uzyskane w 1998 r. wynagrodzenia zostały rozdzielone na przysługujące z tytułu praw autorskich i pozostałe wynagrodzenia ze stosunku pracy, z wykazaniem właściwych dla poszczególnych wynagrodzeń kosztów uzyskania. Podstawą tych zaświadczeń były szczegółowe arkusze ewidencyjne z wykazami wykonanych prac zaliczonych do praw autorskich. Strony nie kwestionują, że umowy o pracę w 1998r. nie zawierały wyodrębnienia praw autorskich, wskazując iż przepisy prawa autorskiego ani podatkowego nie określają sposobu dokumentowania wynagrodzenia otrzymanego z tytułu praw autorskich. Podnoszą, że w 1995r. w oparciu o identyczne dowody zapadały korzystne dla podatników rozstrzygnięcia w oparciu o pismo Ministerstwa Finansów. Ponadto istotnym dla sprawy jest nie tylko zapis umowy lecz również zgodny zamiar stron, którego organy podatkowe nie badały i nie uwzględniły zgodnie z przedstawionymi dokumentami. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wnosi o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Stosownie do art. 97 § 1 ustawy – Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. 2002r. Nr 153, poz. 1271 ze zm.) spawy, w których skargi wniesione zostały do Naczelnego Sądu Administracyjnego podlegają, po dniu 1 stycznia 2004r. rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. 2002r. Nr 153, poz. 1270). Skarga nie może być uwzględniona, gdyż zaskarżona i poprzedzająca ją decyzja organu I instancji nie naruszają prawa. W istocie spór między stronami nie dotyczy interpretacji stanowiących podstawę decyzji przepisów art.22 ust. 9 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 1993r. Nr 90, poz. 416 z późn.zm.) w zw. z art.1 ust. 1 i art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz.U.Nr 24, poz. 83 z późn.zm.), a sprowadza się do oceny czy koszty uzyskania przychodów z tytułu korzystania przez twórców z tytułu praw autorskich w 1998r. mogą być wykazane dokumentami sporządzonymi w roku 2000. Organy podatkowe nie kwestionują bowiem przedmiotu wykonanych prac (nie odnoszą się w ogóle do tej kwestii). Strony potwierdzają fakt, iż umowy o pracę w 1998r. nie zawierały wyodrębnienia honorarium z tytułu praw autorskich. Podniesiony w odwołaniu zarzut pominięcia w takim przypadku zbadania zamiaru stron zawartej umowy o pracę jest o tyle nietrafny , iż art. 12 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych odnosi użyte w tym przepisie pojecie "zamiaru" do zakresu wynikających z umowy prac autorskich, nie zaś do tego, jak sugerują skarżący, czy prawa autorskie pracownika z tej umowy w ogóle wynikają. Poza sporem jest też, że dokumentacja wykonanych przez skarżących w ramach stosunku pracy, prac będących przedmiotem prawa autorskiego nie została sporządzona w roku podatkowym, którego dotyczy przychód. Zaświadczenie Muzeum C. o wykonaniu tych prac , jak też pozostałe dokumenty (rozliczenie godzin przeznaczonych na wykonanie prac-arkusze ewidencyjne ) sporządzone zostały w grudniu 2000 r. Z oświadczenia Dyrektora Muzeum ponadto wynika, iż wykaz osób wykonujących prace autorskie został sporządzony w terminie późniejszym (równocześnie z zarządzeniem 1 marca 2001r.). W powyższej sytuacji organy podatkowe zasadnie uznały, iż sporządzona w 2000r . dokumentacja dotycząca kosztów uzyskania przychodów 1998r. nie może stanowić podstawy do ich uznania. Z istoty rocznego rozliczenia podatku od dochodów od osób fizycznych wynika bowiem, iż nie jest możliwe udokumentowanie kosztów przychodów danego roku podatkowego dokumentami, które w dacie złożenia zeznania podatkowego nie istniały. Prawidłowo także organy podatkowe uznały, iż przedłożone dokumenty nie mogą być uznane za zmianę w tym zakresie umowy o pracę. Mając na uwadze powyższe i uznając zarzuty skargi za prawnie nieuzasadnione, na podstawie art. 151 cyt. na wstępie ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzeczono jak w sentencji.