I SA/Lu 658/24

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Andrzej Niezgoda Sędziowie Monika Kazubińska-Kręcisz Marcin Małek (sprawozdawca) Protokolant Starszy asystent sędziego Monika Bartmińska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 kwietnia 2025 r. sprawy ze skargi P. S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia 23 sierpnia 2024 r. nr 0601-IOV-2.4103.12.2024.20 w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od października 2021 r. do września 2022 r. - oddala skargę. Przedmiotem skargi jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Lublinie (organ) z 23 sierpnia 2024 r., utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika L. Urzędu Celno - Skarbowego w B. P. z 15 marca 2024 r. zmieniającą P. S. prowadzącemu działalność gospodarczą pod nazwą F. z/s w R. (podatnik, skarżący lub strona) rozliczenie podatku od towarów i usług za okresy rozliczeniowe od października 2021 r. do września 2022 r. Z akt administracyjnych wynika następujący stan sprawy. W dniu 14 listopada 2022 r. organ pierwszej instancji wszczął u podatnika kontrolę celno-skarbową w podatku VAT za okres od października 2021 r. do września 2022 r. zakończoną wynikiem kontroli, który nie wywołał u podatnika reakcji w postaci złożenia korekt deklaracji podatkowych podatku VAT za wskazany okres. Wobec tego ww. kontrola została przekształcona w postępowanie podatkowe w toku którego sporządzono protokół badania ksiąg, do którego strona nie wniosła zastrzeżeń. Organ ustalił, że strona w składanych deklaracjach VAT-7 za okres od października 2021 r. do lipca 2022 r, wykazała, że świadczyła usługi pośrednictwa - opodatkowując tylko wartość różnicy pomiędzy ceną zakupu a ceną sprzedaży towaru, a w okresie od końca lipca 2022 r, do września 2022 r. sprzedawała towary opodatkowując je w systemie VAT marża. Tymczasem według organu strona dokonywała odpłatnej dostawy towarów i nie była uprawniona do opodatkowania sprzedaży w ten sposób. W ocenie organu do sprzedaży w całym tym okresie strona powinna była stosować zasady ogólne i opodatkować podatkiem od towarów i usług obrót, rozumiany jako całość świadczenia otrzymanego od kupujących. Zdaniem organu strona naruszyła art 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 15 ust. 1, art. 19a ust. 1 i ust, 8, art. 29a ust. 1, 10 i 13 oraz art, 120 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2023 r., poz. 1570 ze zm.) - dalej ustawa o VAT, co doprowadziło do zaniżenia podatku należnego w łącznej kwocie 1.226.929 zł. W oparciu o powyższe organ I instancji wydał ww. decyzję zmieniającą stronie rozliczenie w podatku od towarów i usług za przedmiotowy okres, podając kwoty należnego podatku za poszczególne miesiące. W zakresie podatku naliczonego organ I instancji nieprawidłowości nie stwierdził. Od powyższego rozstrzygnięcia strona złożyła odwołanie wnosząc o jego uchylenie i umorzenie postępowania w sprawie. Jej zdaniem organ naruszył wskazane w odwołaniu przepisy postępowania gdyż nie ustalił w sposób wyczerpujący stanu faktycznego i wydał rozstrzygnięcie w oparciu o niepełny materiał dowodowy. Zgromadzony materiał dowodowy nie daje bowiem podstaw do uznania, że w sprawie strona nie świadczyła usług działając jako pośrednik. W konsekwencji organ naruszy fundamentalną zasadę podatku VAT przez przyjęcie i osadzenie swojej decyzji na definicji "pośrednictwa" nie ujętej w ustawie VAT. Tymczasem istota analizy przeprowadzonej przez organ podatkowy powinna się koncentrować na ocenie czy w danych okolicznościach doszło do dostawy towarów, czy też świadczenia usług na gruncie ustawy VAT przez stronę działającą jako podatnik VAT. Jej zdaniem zgromadzony materiał dowodowy nie daje również żadnych podstaw do uznania, że w badanym okresie nie miała prawa do dokonywania dostawy towarów w ramach procedury VAT marża. W zakresie usługi pośrednictwa strona podniosła, że nie dysponowała sprzętem elektronicznym, więc ekonomicznie nie mogła przenieść prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, bo sama tym prawem nigdy nie dysponowała. Co więcej, pośrednictwo zostało wprost wskazane w regulaminie A. a fakt ten został pominięty przez organ. W związku z brakiem wiedzy organu podatkowego w zakresie funkcjonujących na rynku rodzajów "pośrednictwa", zasadnym było przeprowadzenie dowodu i zasięgnięcie w tym przedmiocie wiedzy eksperta posiadającego wiedzę specjalną na temat tego jakie w obrocie gospodarczym mogą występować rodzaje "pośrednictwa", czego organ nie uwzględnił. Ponadto, wskazanie na paczkach jako nadawcy danych strony, miało jedynie na celu ukrycie przed nabywcą towaru, faktycznego jego dostawcy, w tym celu, żeby odbiorca w przyszłości nie omijał pośrednika, którym była strona. W zakresie dostawy towarów w ramach procedury VAT marża strona wskazał, że nabywała towary na własna rękę od osób prywatnych zamieszczających ogłoszenia na portalach O. i A. . Były to towary "jak nowe" outletowe, pochodzące od operatorów sieci komórkowych, którzy w zamian za przedłużenie umowy oferowali swoim klientom nowe telefony komórkowe lub z widocznymi oznakami otwierania i sprawdzania ich funkcjonalności. Kontakt z tymi osobami był wyłącznie telefoniczny w celu ustalenia ceny jak i ilości towaru. Następnie, miało miejsce przekazanie towaru jak i zapłaty w postaci gotówki. Miejsca przekazania towaru i zapłaty były rożne, głównie w R.. Podatnik dysponował wzorem umowy sprzedaży, który był podpisywany przez strony umowy po uprzednim uzupełnieniu danych przez sprzedającego. Strona dla celów "dokumentowych", co do zasady, wykonywała zdjęcia dowodów osobistych osób, z którymi zawierał umowę, które to zdjęcia może przedstawić organowi. Zdaniem strony, była w stanie dokonać weryfikacji kontrahentów z należytą starannością jaka była na tamten moment dla niej dostępna. Z utrwalonej linii orzeczniczej TSUE i krajowych sądów administracyjnych wynika, że w sytuacji, gdy organy podatkowe nie są w stanie udowodnić podatnikowi świadomego uczestnictwa w oszustwie, to należy ocenić, czy podatnik w ustalonych okolicznościach faktycznych powinien był podejrzewać zaistnienie oszustwa u swojego kontrahenta. Natomiast sposób gromadzenia dowodów w sprawie i ich ocena zmierzały do udowodnienia z góry obranej przez organ podatkowy tezy o działalności strony, co jest nie do pogodzenia z zasadami uczciwego procesu podatkowego. Ponadto w ocenie materiału dowodowego niezbędnym jest uwzględnienie zasady rozstrzygania wątpliwości w zakresie normy prawnej jak i stanu faktycznego na korzyść strony (art. 2a O.p.). Utrzymując w mocy decyzję Naczelnika L. Urzędu Celno - Skarbowego w B. P. organ wskazał, że ta nie narusza obowiązujących przepisów prawa proceduralnego oraz materialnego. Jego zdaniem, organ I instancji prawidłowo ustalił, że prowadzona w okresie od października 2021 r. do lipca 2022 r. działalność strony to handel towarami, a nie usługi pośrednictwa. Z orzecznictwa TSUE wynika, że aby uznać daną działalność za pośrednictwo, konieczne jest aby pośrednik wykonywał przynajmniej niektóre z czynności: • wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia umowy; • uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę; • prowadzenie negocjacji polegających na jednoznacznie określonym akcie mediacji; • nawiązywanie kontaktu z drugą stroną lub negocjowanie w imieniu i na rzecz klienta warunków płatności, jakich ma dokonać jedna ze stron. Odnosząc powyższe do stanu faktycznego występującego w niniejszej sprawie – zdaniem organu - uznać należało, że czynności wykonane przez podatnika nie miały na celu zawarcia umowy pomiędzy kupującymi na portalu A. a dostawcami podatnika. Nie dochodziło bowiem do zawarcia transakcji pomiędzy kupującymi na A. a dostawcami nowych telefonów, lecz pomiędzy stroną a kupującymi na A. . Podatnik nie pośredniczył pomiędzy dwoma innymi podmiotami mającymi zawrzeć ze sobą umowę. To podatnik najpierw był stroną transakcji zakupu sprzętu elektronicznego od osób skontaktowanych przez portal O. , a następnie był stroną transakcji sprzedaży tego towaru swoim klientom za pośrednictwem A. . Natomiast z wyroków TSUE wprost wynika, że pojęcie pośrednictwa obejmuje działalność wykonywaną przez osobę pośredniczącą, która nie jest stroną umowy dotyczącą transakcji. Powyższe w ocenie organu przesądza, że brak jest podstaw do potraktowania dokonywanej poprzez portal A. sprzedaży telefonów jako pośrednictwo sprzedaży. Materiał dowodowy zebrany w sprawie wskazuje, że kupujący nie prowadzili żadnych negocjacji, ani z podatnikiem, ani tym bardziej ze wskazanymi przez niego kontrahentami (dostawcami). Sporadyczny kontakt kupujących, wyłącznie z podatnikiem dotyczył opisu towaru i czasu dostawy. Z poczynionych ustaleń wynika, że to często dostawcy proponowali podatnikowi towary, które ten następnie podejmował się wystawić na A. . Zatem organ I instancji prawidłowo rozpoznał schemat przedmiotowych transakcji, który polegał na nabyciu przedmiotowych towarów od nieznanych dostawców przez podatnika i następnie wystawieniu tych towarów na portalu A. , gdzie znajdowały nabywców. W tym przypadku wartość prowizji uzyskanej przez podatnika rzeczywiście nie była dla nabywców znana ale w praktyce nie miało to znaczenia, dla nabywców liczyła się bowiem tylko atrakcyjność ostatecznej (całkowitej) ceny oferowanego przez stronę towaru. Sam towar przesyłany był natomiast bezpośrednio od dostawcy strony do kupującego na A. . Najczęściej po transakcji na A. strona dokonywała z kolei zapłaty swojemu dostawcy za pomocą płatności B. . To że podatnik fizycznie nie otrzymywał towaru, bo ten był bezpośrednio wysyłany do odbiorcy na A. - nie przeczy rozporządzaniu tym towarem jak właściciel. Mając na względzie powyższe, w ocenie organu, wniosek o przeprowadzenie dowodu na okoliczność wyjaśnienia pojęcia usługi pośrednictwa był nieuzasadniony. Prawidłowo zatem do stwierdzonej powyżej sprzedaży towarów zastosował zasady ogólne opodatkowania, przyjmując podstawę opodatkowania zgodnie z treścią art. 29a ust. 1 ustawy o VAT. W ocenie organu zasadnie również przyjęto, że podatnik w okresie od lipca do września 2022 r. do prowadzonej sprzedaży telefonów komórkowych (stanowiącej sprzedaż w przeważającej części), odkurzaczy X. , konsoli X. , głośników J. , dysków do smartfonów, kamer, okularów O. oraz tabletów bezpodstawnie zastosował procedurę rozliczenia podatku w systemie VAT marża. Procedura ta stosowana była przez niego dla sprzedaży towarów rzekomo nabywanych na podstawie umów kupna-sprzedaży od osób na tych umowach wskazanych. Opodatkowanie w systemie marży ma natomiast miejsce jedynie w sytuacji, gdy źródło nabycia towarów jest nieopodatkowane, z uwagi na to, że zbywający nie jest podatnikiem, w sytuacji natomiast gdy nim jest, to jego czynność objęta jest zwolnieniem od podatku lub gdy źródło to jest wprawdzie opodatkowane, lecz na takich samych szczególnych zasadach opodatkowania marży. W żadnym z tych przypadków nie występuje jednak podatek naliczony z tytułu nabycia tych towarów, a podmioty dokonujące sprzedaży na rzecz podatnika (pośrednika) nie dysponowały uprawnieniami do dokonania odliczenia podatku przy nabyciu tych przedmiotów. W ocenie organu żadna z przesłanek pozwalająca na zastosowanie procedury VAT marża w przypadku sprzedaży towaru przez podatnika za pośrednictwem portalu A. nie wystąpiła. Podatnik nie przedstawił wiarygodnych dowodów na to, że dostawcami towarów były osoby fizyczne, ponadto zebrany materiał dowodowy wskazuje, że przedmiotem obrotu nie były towary używane. Przedłożone przez stronę umowy kupna - sprzedaży towarów nie dokumentują rzeczywistego źródła pochodzenia sprzedawanych przez niego towarów. Ponadto przedłożone umowy kupna - sprzedaży wskazują, że większość z nich była już wcześniej przygotowana i zawierała dane kontrahenta oraz opisany przedmiot umowy i jego cenę, co nie podważa ich wiarygodności. Organ dostrzegł jednak, że jednym ze stałych zapisów umowy w niej zawartych (w pkt 1 umowy) jest pozycja "Uwagi do stanu". Logika i doświadczenie życiowe nakazują przyjąć, że pomimo ewentualnych zapewnień sprzedających o stanie towaru na etapie negocjacji, rzeczywisty stan tego towaru jest możliwy do stwierdzenia dopiero po fizycznej weryfikacji. Tymczasem połowa umów w części dotyczącej uwag co do stanu towaru została opatrzona już wcześniej wydrukowanym komentarzem poświadczającym, że "towar jest używany", bądź towar jest "używany z pełnym wyposażeniem". W ocenie organu, powyższe w połączeniu z okolicznością, dotyczącą fikcyjności osób sprzedających przedmiotowe telefony świadczy o tym, że zapisy co do stanu towaru opisanego zawsze jako używany - były również tylko fikcyjnymi zapisami i miały na celu formalne potwierdzenie przyjętej metody opodatkowania VAT marża. Były to zatem świadome zachowania podatnika mające na celu dopasowanie konkretnych okoliczności do przyjętej metody opodatkowania. W tej sytuacji powoływanie się przez stronę na zachowanie należytej staranności w jej transakcjach było całkowicie nieuzasadnione. Dalej organ wskazał, że towary używane, zdefiniowane w art 120 ust 1 pkt 4 ustawy o VAT, to ruchome dobra materialne nadające się do dalszego użytku w ich aktualnym stanie lub po naprawie, inne niż dzieła sztuki, przedmioty kolekcjonerskie i antyki oraz inne niż metale szlachetne lub kamienie szlachetne. Z definicji tej a contrario wynika, że towarami używanymi nie są nieruchomości, towary fabrycznie nowe i towary nie nadaiace się do wielokrotnego użytku. Towary niemające śladów użytkowania w fabrycznych opakowaniach, opisywane na aukcjach A. jako telefony nowe lub fabrycznie nowe nie są używane w rozumieniu przedmiotowego przepisu. Tym samym chociaż strona usiłowała określić sprzedawany przez siebie towary jako używany w istocie taki nie był. Nabywcy telefonów, kupowali towar opisany w ofertach jako "nowy", "oryginalnie zapakowany", "zaplombowany". Nadto organ wskazał, że podatnik był w stanie udzielać 24 miesięcznej gwarancji na sprzedawany towar. Gdyby zatem towar istotnie pochodził z drugiej ręki od osób fizycznych, okres gwarancji liczony przecież od daty pierwotnego zakupu towaru używanego musiałby być krótszy odpowiednio o okresy posiadania towarów przez pierwszych właścicieli. Prawidłowo zatem organ I instancji uznał, że strona naruszyła przepisy art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 15 ust. 1, art. 19a ust. 1 i ust. 8, art. 29a ust. 1, 10 i 13 oraz art. 120 ustawy o VAT. W ocenie organu podstawa opodatkowania w odniesieniu do sprzedaży przedmiotowych towarów określona została prawidłowo, zgodnie z treścią powołanych wyżej przepisów, w oparciu o dane przesłane przez firmy P. , będącymi agentami rozliczeniowymi A. . Zdaniem organu, w sprawie nie naruszono również przepisów prawa procesowego, w szczególności art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 art. 181, art. 187 § 1 i art. 191 O.p. W rozstrzyganej sprawie organy podatkowe zebrały materiał dowodowy niezbędny do wydania ostatecznej decyzji oraz dokonały jego oceny, właściwie zastosowały przepisy prawa materialnego i procesowego. Nie było przy tym podstaw do zastosowania przy tym art. 2a O.p. Wątpliwości co do treści przepisów zastosowanych w rozpatrywanej sprawie nie wystąpiły. Na powyższą decyzję podatnik złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie. Wnosząc o jej uchylenie oraz uchylenie decyzji organu I instancji i zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych wskazał, że została ona wydana z naruszeniem: - art. 2 i art. 217 Konstytucji RP poprzez prowadzenie postępowania bez wyważenia interesu publicznego i prywatnego w stosunku do oceny działania skarżącego jako pośrednika, a następnie sprzedaży w ramach procedury VAT marża; - art. 20 i art. 31 ust. 3 w zw. z art. 7 i art. 2 Konstytucji RP poprzez zaakceptowanie przez organ odwoławczy profiskalnego i represyjnego prowadzenia postępowania przez organ I instancji, które skutkowało naruszeniem konstytucyjnie chronionego ograniczenia wolności działalności gospodarczej, objawiającego się uznaniem, że działalność skarżącego to handel towarami, a nie usługi pośrednictwa; - art. 2a O.p. oraz art. 10 ust. 2 i art. 11 ust. 1 ustawy Prawo przedsiębiorców poprzez dokonanie rozstrzygnięcia wątpliwości prawnych i faktycznych na niekorzyść skarżącego i tym samym w sprzeczności z wydaną interpretacją ogólną przepisów prawa podatkowego z 29.12.2015 r., nr PK4.8022.44.2015. - art. 14k § 2 O.p. poprzez jego niezastosowanie, co skutkowało nieuwzględnieniem w postępowaniu dyspozycji wynikających z ww. interpretacji ogólnej Ministra Finansów; - art. 121 § 1 O.p. poprzez prowadzenie postępowania i wydanie decyzji w sposób naruszający zaufanie podatnika do organu podatkowego, tj. w sposób jednostronny, przy akceptacji rozstrzygania wszystkich występujących wątpliwości na niekorzyść skarżącego; - art. 122 O.p. w zw. z art. 127 i art. 233 § 1 pkt 1 O.p. poprzez niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu wyjaśnienia sprawy oraz rozstrzyganie sprawy z pominięciem dyrektywy konieczności powtórnego zbadania na poziomie dwóch instancji; - art. 122 O.p. w zw. z art. 187 § 1 O.p. poprzez niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu wyjaśnienia sprawy oraz brak wyczerpującego rozpatrzenia materiału dowodowego; - art. 127 O.p. poprzez brak prawidłowego przeprowadzenia postępowania, a w szczególności zaniechania rozpatrzenia poszczególnych zarzutów skarżącego; - art. 188 O.p. w zw. z art. 123 § 1 oraz art. 180 § 1 O.p. poprzez brak uwzględnienia wniosków dowodowych skarżącego; - art. 191 O.p. w zw. z art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1 i art. 187 § 1 O.p. poprzez dowolną i nielogiczną ocenę zebranego materiału dowodowego oraz ukierunkowanie prowadzonego postępowania na wykazanie z góry ustalonej tezy o zasadności określenia zobowiązania podatkowego: - art. 210 § 1 pkt 6 O.p. w zw. z art. 210 § 4 i art. 124 O.p. oraz art. 120 O.p. poprzez brak prawidłowego i dostatecznego uzasadnienia decyzji, co zaprzecza zasadzie legalizmu działania organu podatkowego - art. 233 § 1 pkt 1 O.p. w zw. z art. 121 § 1 O.p. w zw. z art. 187 O.p. oraz w zw. z art. 191 O.p. poprzez utrzymanie decyzji organu I instancji w mocy, pomimo że została ona wydana po dokonaniu dowolnej oceny dowodów przy zaniechaniu zgromadzenia kompletnego materiału dowodowego, - art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 w zw. z art. 8 w zw. z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, definiujących fundamentalne zasady podatku VAT poprzez błędną wykładnię i nieprawidłowe zastosowanie przez osadzenie decyzji na definicji pośrednictwa nie ujętej w ustawie VAT; - art. 1, art. 242, art. 314, art. 315, art. 318 ust. 2 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. UE L Nr 347) - dalej jako dyrektywa VAT - poprzez ich nieuwzględnienie w rozstrzygnięciu, a tym samym dokonanie niedopuszczalnej wykładni przejawiającej się w uznaniu, że skarżący nie miał prawa do zastosowania procedury VAT marża- art. 120 ust. 4 w zw. z art. 120 ust. 10 ustawy o VAT poprzez pozbawienie skarżącego prawa do zastosowania opodatkowania podatkiem VAT-marża, w sytuacji gdy wszystkie okoliczności faktyczne były zgodne z wymogami ustawy VAT. W rozwinięciu wskazanych zarzutów pełnomocnik skarżącego obszernie argumentował, że organy dokonały wielu manipulacji i uproszczeń w ramach gromadzenia i oceny dowodów, w celu udowodnienia z góry postawionej tezy o handlu towarami nowymi i próby wykazania, że skarżący nie świadczył usług pośrednictwa, zaś od połowy lipca 2022 r. do września 2022 r. nie sprzedawał towarów używanych. W jego ocenie, z materiału dowodowego wynika, że skarżący zawierał umowy, w których treści był określany stan towaru jako używany, więc kontrahent miał pełną wiedzę o tym fakcie w momencie podpisywania umowy. Zawierając umowę z uwagami co do stanu oferowanych przez siebie towarów skarżący prawidłowo informował o ich właściwościach, wobec czego kontrahenci posiadali pełną świadomość co do tego, że towar przez nich zakupiony nie był nowy. Jego postępowanie było w tym zakresie prawidłowe, uczciwe, wręcz pożądane, bowiem wprost wskazywało na to, że towar jest używany, co w konsekwencji przekładało się na atrakcyjność ceny jego zakupu dla kontrahentów. Wobec powyższego, stwierdzenie organu odwoławczego w zakresie fikcyjności zapisów co do stanu towaru nie znajduje odzwierciedlenia w materiale dowodowym, co więcej - pozostaje z nim w sprzeczności oraz wykazuje na wadliwość wydanej decyzji. Dalej, uzasadniając naruszenie art. 121 § 1 O.p. zarzucił, że organ nie zareagował na wnioski dowodowe ani też na wniosek o zastosowanie zasady rozstrzygania wątpliwości na korzyść podatnika. Kolejną okolicznością mającą wskazywać na naruszenie powyższej zasady jest wspomniane już ustalenie o zapisach na umowach co do stanu nabywanego towaru - uznanych przez organ jako zapisy fikcyjne. Pełnomocnik zarzucił również, że organ odwoławczy nie przeprowadził dowodu w postaci zasięgnięcia wiedzy eksperta posiadającego wiedzę specjalną na temat rodzajów pośrednictwa występujących w obrocie gospodarczym i w przedmiocie definicji pośrednictwa. Co więcej organ uznał za bezpodstawny również wniosek o przesłuchanie w charakterze świadków wszystkich kontrahentów, podczas gdy celem tego wniosku było prawidłowe ustalenie, czy telefony nie były używane w kontekście definicji towarów używanych wynikającej z ustawy VAT i wypracowanego w tym przedmiocie orzecznictwa. Taki sposób zablokowania inicjatywy dowodowej rażąco narusza zasady postępowania dowodowego. W szczególności, że pojęcie towarów używanych, o którym mowa w art. 120 ust. 4 ustawy o VAT budzi wiele wątpliwości w wykładni i stosowaniu tego przepisu. Podobnie jest z definicją pojęcia "pośrednictwa", którego definicji legalnej nie zawarto w przepisach ustawy o VAT. Z uwagi na wystąpienie wątpliwości w przedmiotowej sprawie, powinny one zostać rozstrzygnięte na korzyść skarżącego. Jednakże wyjaśnienia skarżącego nie zostały wzięte pod uwagę, co więcej organ odwoławczy uznał część zgłoszonych wniosków dowodowych za nieuzasadnione i bezpodstawne. Tym samym - zdaniem strony - uzasadnione jest twierdzenie, że zaskarżona decyzja została wydana w okolicznościach rozstrzygania wątpliwości na niekorzyść skarżącego, co stanowi naruszenie przepisów prawa. Podsumowując pełnomocnik stwierdził, że wskazane nieprawidłowości w sposób jednoznaczny świadczą, że organ odwoławczy nieprawidłowo przeprowadził postępowanie. Ustalony stan faktyczny nie został przez organ podatkowy prawidłowo przeanalizowany, a wnioski organu albo nie mają dostatecznego odzwierciedlenia w materiale dowodowym albo pozostają z nim w sprzeczności. Podkreślił, że skarżący nie dysponował sprzętem elektronicznym, więc ekonomicznie nie mógł przenieść prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, bo sam tym prawem nigdy nie dysponował. To dostawca, kontrahent skarżącego dysponował, rozporządzał powyższym towarem, to on stanowił władztwo nad rzeczą i konsekwentnie mógł dokonać rzeczonego jej rozporządzenia. Natomiast po zmianie zasad funkcjonowania działalności skarżący nabywał towary we własnym imieniu na podstawie umów kupna-sprzedaży, sprzedając je następnie w procedurze VAT-marża. W celach dowodowych nabywał towary na własną rękę od osób prywatnych zamieszczających ogłoszenia na portalach O. i A. . Kontakt z tymi osobami nawiązywał telefonicznie, ustalając wówczas cenę jak i ilość towaru. Następnie miało miejsce przekazanie towaru jak i zapłaty w postaci gotówki. Skarżący posiadał ze sobą wzór umowy sprzedaży, który był podpisywany przez strony umowy po uprzednim uzupełnieniu danych przez sprzedającego. Skarżący dla celów dokumentowych, co do zasady, wykonywał zdjęcia dowodów osobistych osób, z którymi zawierał umowę, które zostały przedłożone organowi. Organ w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje stanowisko oraz argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2024 r. poz. 1267 ze zm.) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów, wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.) – zwanej P.p.s.a., sprawowana jest przez sądy administracyjne w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z powyższym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracji publicznej konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisów prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania lub ewentualnie ustalenie, że decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c, pkt 2 P.p.s.a.). Rozpoznając skargę w świetle powołanych wyżej kryteriów należało uznać, że skarga jest niezasadna, ponieważ zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Sąd za bezzasadne uznał wszystkie zarzuty skargi. W pierwszej kolejności podkreślić należy, że organy podatkowe przeprowadziły rzetelne i skrupulatne postępowanie dowodowe. W toku postępowania zgromadzony został niezbędny a zarazem wystarczający materiał dowodowy, który poddany został wszechstronnej i wyczerpującej analizie. Wnioski wyprowadzone z tej analizy są logiczne i spójne. Tym samym stwierdzić należy, że organy podatkowe przeprowadziły postępowanie podatkowe w zgodzie z zasadami ogólnymi wyrażonymi w Ordynacji podatkowej, w szczególności z art. 120, 121, 122, 123, 180 i 191 tej ustawy. Jednocześnie uzasadnienia decyzji organów obu instancji spełniają wymogi określone w art. 210 § 1 i 4 O.p., zawierają bowiem wskazanie faktów, które organy uznały za udowodnione, dowodów, którym dały wiarę, oraz przyczyny, dla których innym dowodom odmówiły wiarygodności. Uzasadnienie prawne zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Sąd nie znalazł w postępowaniu organów podatkowych uchybień, które winny zostać wzięte pod uwagę z urzędu. Podniesione w skardze zarzuty okazały się natomiast niezasadne. Zdaniem Sądu należy zgodzić się z organami, że przychód uzyskany przez skarżącego w tytułu sprzedaży towarów w okresie od października 2021 r do lipca 2022 r. należało zakwalifikować jako dostawę towarów i opodatkować całkowitą ich wartość podatkiem VAT na zasadach ogólnych, a nie jak przyjął skarżący jako usługi pośrednictwa – opodatkowując jedynie równicę między ceną zakupu a ceną sprzedaży towaru. Prowadzona w tym okresie działalność podatnika to bowiem handel towarami, a nie usługi pośrednictwa. Przede wszystkim prawidłowo organ oparł się w tym zakresie na utrwalonej już w orzecznictwie definicji usług pośrednictwa zaprezentowanej m.in. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 27 czerwca 2019 r., sygn. akt III SA/Wa 2702/18 i przytoczonych tam orzeczeniach TSUE. Natomiast to, że skarżący nie zgadza się z przedstawioną w tych wyrokach definicją usług pośrednictwa, dodatkowo bez wskazania powodów jej rzekomej wadliwości nie oznacza, że organy musiały powoływać biegłego do jej zdefiniowania. Jak wyjaśniono w przywołanym wyroku brak definicji pojęcia pośrednictwa w ustawie o VAT oraz w Dyrektywie VAT powoduje, że celowym staje się odwołanie do poglądów prezentowanych w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. To zaś w sposób jednoznaczny stanowi, że aby uznać daną działalność za pośrednictwo, konieczne jest aby pośrednik wykonywał przynajmniej niektóre z czynności: - wskazywanie stronie danej umowy okazji do zawarcia umowy; - uczynienie wszystkiego, co niezbędne, aby dwie strony zawarły umowę; - prowadzenie negocjacji polegających na jednoznacznie określonym akcie mediacji; - nawiązywanie kontaktu z drugą stroną lub negocjowanie w imieniu i na rzecz klienta warunków płatności, jakich ma dokonać jedna ze stron. Odnosząc powyższe do stanu faktycznego występującego w niniejszej sprawie uznać należało, że czynności wykonane przez podatnika nie miały na celu zawarcia umowy pomiędzy kupującymi na portalu A. a dostawcami podatnika. W rzeczywistości nie dochodziło do zawarcia transakcji pomiędzy kupującymi na A. a dostawcami nowych telefonów, lecz pomiędzy skarżącym, a kupującymi. Z akt sprawy jednoznacznie wynika, że skarżący nie pośredniczył pomiędzy dwoma innymi podmiotami mającymi zawrzeć ze sobą umowę. Celem oraz zasadniczym skutkiem ekonomicznym czynności wykonywanych przez podatnika nie było zawarcie umowy pomiędzy dwoma innymi podmiotami, ponieważ to podatnik najpierw był stroną transakcji zakupu sprzętu elektronicznego, a następnie był stroną transakcji sprzedaży tego towaru swoim klientom. Z cytowanego przez organ orzecznictwa TSUE wprost wynika, że pojęcie pośrednictwa obejmuje działalność wykonywaną przez osobę pośredniczącą, która nie jest stroną umowy dotyczącą transakcji. Powyższe przesądza, że brak było podstaw do potraktowania dokonywanej sprzedaży jako pośrednictwo sprzedaży. Wykonywane przez stronę działania nie wypełniają wskazanych wyżej istotnych elementów dla usługi pośrednictwa. Brak jest bowiem elementów przemawiających za uznaniem tego typu działań za odrębną działalność pośrednictwa, której celem zasadniczym jest uczynienie wszystkiego, co niezbędne aby dwie strony zawarły umowę. Podatnik nie prowadził negocjacji, mediacji, ani rozmów w zakresie warunków związanych ze sprzedażą określonego towaru w imieniu i na rzecz nabywców, nie reprezentował ich wobec podmiotów trzecich. Wszystkie transakcje były prowadzone w jednakowy sposób, poprzez wybranie jedynie dostępnej opcji "kup teraz", zapłaty i oczekiwaniu na dostawę. Materiał dowodowy zebrany w sprawie wskazuje, że również kupujący nie prowadzili żadnych negocjacji, ani z podatnikiem, ani tym bardziej ze wskazanymi przez niego kontrahentami (dostawcami). Co więcej cena towarów na portalu A. była wiadoma już w momencie wystawienia oferty, nie mogła zatem podlegać negocjacji, podczas gdy to właśnie cena oferowanego towaru stanowi główny przedmiot negocjacji handlowych. Wreszcie sam skarżący zarzucając organowi brak wiedzy o funkcjonowaniu rynku stwierdził: "Przecież to w interesie Skarżącego było to, żeby nabywcy nie mieli wiedzy na temat wysokości uzyskiwanej przez niego prowizji. Tego typu zachowanie stanowi standardową praktykę rynkową w zakresie usług pośrednictwa, bowiem gdyby nabywcy mieli pełną świadomość co do wysokości generowanej marży na transakcji, to w wielu przypadkach staraliby się ją negocjować lub sami mogliby stać się konkurencją dla Skarżącego, byłaby to również wyraźna informacja dla konkurencji Skarżącego, co bez wątpienia nie leży w jego interesie". Z przywołanych twierdzeń wprost wynika, że skarżący nawet nie zakładał możliwości doprowadzenia do jakichkolwiek negocjacji pomiędzy rzekomymi stronami transakcji. Kupujący wybierali spośród przygotowanych już gotowych ofert, niczego nie negocjując. Tymczasem usługa pośrednictwa polega właśnie na aranżowaniu takich transakcji pomiędzy stronami - za co skarżącemu przysługiwałoby od usługobiorcy z góry określone i wbrew jego twierdzeniom jawne wynagrodzenie, prowizja. W tych warunkach, prawidłowo organy rozpoznały schemat przedmiotowych transakcji, który polegał na nabyciu przedmiotowych towarów od nieznanych dostawców przez podatnika i następnie wystawieniu tych towarów na sprzedaż, gdzie znajdowały nabywców. W tym przypadku wartość prowizji uzyskanej przez podatnika rzeczywiście nie była dla nabywców znana ale w praktyce nie miało to znaczenia. Dla nabywców liczyła się bowiem tylko atrakcyjność ostatecznej ceny oferowanego przez podatnika towaru. Sam towar przesyłany był natomiast bezpośrednio od dostawcy podatnika do kupującego. Najczęściej po transakcji zbycia podatnik dokonywał zapłaty swojemu dostawcy za pomocą płatności B. . Trafnie przy tym wywiodły organy, że to iż podatnik fizycznie nie otrzymywał towaru od nabywcy, bo ten był bezpośrednio wysyłany do odbiorcy nie przeczy rozporządzaniu tym towarem przez niego jak właściciel. W tych warunkach zupełnie nietrafny był zgłoszony przez stronę wniosek o przeprowadzenie dowodu z opinii biegłego na okoliczność wyjaśnienia pojęcia "usługa pośrednictwa". Należy bowiem podkreślić, że celem opinii biegłego jest wyłącznie wyjaśnienie okoliczności faktycznych z punktu widzenia posiadanych przez biegłego wiadomości specjalnych, przy uwzględnieniu zebranego i udostępnionego biegłemu materiału dowodowego, a nie jego ocena prawna. Ustalanie znaczenia i zakresu określonych pojęć prawnych należy wyłącznie do organu prowadzącego postępowanie. Biegły nie jest bowiem uprawniony do ustalania definicji pojęć prawnych, a w konsekwencji, co w konkretnej sprawie stanowi usługę pośrednictwa, a co handel towarami. Tego typu ocena zawsze wyłącznie należy do organu. Przedstawiona przez organ w zaskarżone decyzji wykładnia językowa, jak i wykładnia przedstawiona w aktualnym, przytoczonym orzecznictwie wskazuje, że pośrednictwo polega na działalności osoby trzeciej mającej na celu porozumienie się między stronami, kojarzenie kontrahentów, podejmowanie czynności w imieniu i na rzecz innego podmiotu, w wyniku czego dochodzi do zawarcia transakcji pomiędzy tym przedsiębiorcą, a osobą trzecią. Z zebranego w sprawie materiału dowodowego jednoznacznie wynika, że w niniejszej sprawie nie mamy do czynienia z takimi transakcjami. W konsekwencji organ prawidłowo zatem do stwierdzonej powyżej sprzedaży towarów zastosował zasady ogólne opodatkowania, przyjmując podstawę opodatkowania zgodnie z treścią art. 29a ust. 1 ustawy o VAT. Zdanie Sądu, trafna również jest ocena organów, że podatnik w okresie od lipca 2022 r. do września 2022 r. do prowadzonej sprzedaży telefonów komórkowych i innego sprzętu elektronicznego bezpodstawnie zastosował szczególną procedurę rozliczenia podatku w systemie VAT marża, przyjmującej za podstawę opodatkowania jedynie realizowaną przy tej sprzedaży marżę. Zgodnie z art. 120 ust. 4. ustawy o VAT w przypadku podatnika wykonującego czynności polegające na dostawie towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków nabytych uprzednio przez tego podatnika dla celów prowadzonej działalności lub importowanych w celu odprzedaży, podstawą opodatkowania podatkiem jest marża stanowiąca różnicę między całkowitą kwotą, którą ma zapłacić nabywca towaru, a kwotą nabycia, pomniejszoną o kwotę podatku. Przepisy ustawy o VAT przewidują zatem stosowanie szczególnej procedury opodatkowania dostawy - między innymi towarów używanych, polegającej na opodatkowaniu marży, czyli różnicy między całkowitą kwotą, którą ma zapłacić nabywca towaru, a kwotą nabycia, pomniejszoną o kwotę podatku. Jest to wyjątek od ogólnej reguły opodatkowania obrotu, czyli kwoty należnej z tytułu sprzedaży pomniejszonej o kwotę należnego podatku. Natomiast zgodnie z art. 120 ust. 10 ustawy o VAT przepisy ust. 4 i 5 dotyczą dostawy towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków, które podatnik nabył od: 1) osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, niebędącej podatnikiem, o którym mowa w art. 15, lub niebędącej podatnikiem podatku od wartości dodanej; 2) podatników, o których mowa w art. 15, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2) lub art. 113; 3) podatników, jeżeli dostawa tych towarów była opodatkowana zgodnie z ust. 4 i 5; 4) podatników podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa tych towarów była zwolniona od podatku na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w art. 43 ust. 1 pkt 2) lub art. 113; 5) podatników podatku od wartości dodanej, jeżeli dostawa tych towarów była opodatkowana podatkiem od wartości dodanej na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w ust. 4 i 5, a nabywca posiada dokumenty jednoznacznie potwierdzające nabycie towarów na tych zasadach. Wspólną cechą wszystkich przedstawionych wyżej przypadków, warunkującą zastosowanie szczególnej procedury opodatkowania marży, jest to, że we wcześniejszej fazie obrotu podmiot sprzedający używany towar pozbawiony był prawa do odliczenia podatku od towarów i usług naliczonego przy jego nabyciu. Jak trafnie wskazały organy, podatnik jest uprawniony do skorzystania z opodatkowania w systemie marży z mocy prawa, ale tylko wówczas, gdy spełni wszystkie przesłanki wymienione w ust. 4 i ust. 10 art. 120 ustawy o VAT, a więc dotyczące nie tylko dostawy przedmiotów określonego rodzaju (przesłanki przedmiotowe), ale także ich nabycia od określonych podmiotów (przesłanki podmiotowe). Ponadto podkreślenia wymaga, że przytoczone przepisy ustawy o VAT są zbieżne z postanowieniami dyrektywy VAT, które zostały zaimplementowane do krajowego porządku prawnego. Z art. 314 lit. b ww. dyrektywy wynika bowiem, że procedura marży ma zastosowanie do dokonywanych przez podatnika-pośrednika dostaw towarów używanych (...) w przypadku gdy towary te zostały mu dostarczone przez innego podatnika, o ile dokonywana przez tego innego podatnika dostawa towarów jest zwolniona zgodnie z art. 136. Zwolnienie, o którym mowa, dotyczy natomiast - generalnie rzecz ujmując - dostaw towarów, przy nabyciu których nie przysługiwało odliczenie podatku naliczonego. Podkreślić należy także, że opodatkowanie w procedurze VAT-marża stanowi odstępstwo do opodatkowania podatkiem od towarów i usług na zasadach ogólnych. Wskazuje na to tytuł rozdziału 4 ustawy o VAT, w którym uregulowano opodatkowanie według procedury VAT-marża – "Szczególne procedury w zakresie dostawy towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich i antyków". Istotą tego rodzaju opodatkowania jest obliczanie podatku należnego od podstawy opodatkowania, którą jest marża. Opodatkowanie w procedurze VAT-marża jest prawem podatnika, z którego może on skorzystać wedle swego wyboru. Wniosek ten uzasadniony jest treścią art. 120 ust. 14 ustawy o VAT, który stanowi, że podatnik może stosować ogólne zasady opodatkowania do dostaw, do których stosuje się przepisy ust. 10 i 11. W przypadku niespełnienia przez podatnika warunków do zastosowania opodatkowania marży podatnik ma obowiązek rozliczać podatek od towarów i usług na zasadach ogólnych przez obliczanie i deklarowanie podatku od podstawy opodatkowania obliczonej na podstawie art. 29a ustawy o VAT (zob. wyrok NSA z 17 lipca 2012 r., sygn. akt I FSK 1194/11). Przesłanką uprawniającą do zastosowania procedury VAT-marża przy sprzedaży towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków jest ich nabycie od podmiotów wskazanych w przepisach art. 120 ust. 10 pkt 1-5 i ust. 11 pkt 1-3 ustawy o VAT. Jedną z grup tych podmiotów są osoby niebędące podatnikami. Sprzedaż towarów zakupionych od takich podmiotów może być opodatkowana w procedurze VAT-marża i jest to uzasadnione tym, że podatnik kupujący towary od podmiotów niebędących podatnikami nie ma możliwości odliczenia podatku naliczonego od podatku należnego z tytułu sprzedaży, tak jak mogą to czynić podatnicy sprzedający towary nabyte od podatników podatku od towarów i usług. Dlatego przy opodatkowaniu w procedurze VAT-marża podstawowe znaczenie ma ustalenie podmiotu, od którego podatnik nabył towar oraz określenie stanu samego towaru. Organ podatkowy może natomiast zakwestionować prawo podatnika do stosowania uproszczonej metody VAT-marża, w sytuacji gdy podatnik nie posiada dokumentów jednoznacznie potwierdzających nabycie towarów na zasadach odpowiadających regulacjom zawartym w art. 120 ust. 4 i ust. 10 ustawy o VAT. Taka natomiast sytuacja zaistniała w przedmiotowej sprawie, co trafnie wywiodły organy podatkowe. Zdaniem Sądu nie budzi wątpliwości, że podatnik nie przedstawił wiarygodnych dowodów na to, że dostawcami towarów były osoby fizyczne, ponadto zebrany materiał dowodowy wskazuje, że przedmiotem obrotu nie były towary używane. Przedłożone przez skarżącego umowy kupna - sprzedaży towarów nie dokumentują bowiem źródła pochodzenia sprzedawanych przez niego towarów. Przeprowadzona przez organ I instancji analiza w Module PESEL wykazała, że dane personalne 52 osób o podanych numerach PESEL nie zostały zidentyfikowane. Tylko jeden numer PESEL został potwierdzony, tj. PESEL W. K., ale o innym adresie pobytu. Jednakże w tym przypadku osoba ta wyjaśniła, że nigdy nie miała kontaktu z podatnikiem, nie zna tej osoby, nigdy też nie dokonywała żadnej sprzedaży towarów i nie prowadzi działalności w tym zakresie. Również nimer PESELE dwóch pozostałych osób podane w umowach jako należące do C. B. i M. H. istnieją w bazie danych, ale numery te należą do innych osób. Jedna z tych osób według bazy PESEL nie posiada stałego miejsca pobytu, a druga ma inny adres niż podany w umowie. Za nieprzekonujące należało uznać wyjaśnienia skarżącego, że: "niestety nie jest i nie był w posiadaniu takich narzędzi informatycznych jakimi dysponuje organ podatkowy, w związku z tym na moment podpisywania umowy nie był w stanie dokonać weryfikacji każdego kontrahenta z taką wnikliwością, jaką dokonał tego organ podatkowy. Skarżący był w stanie dokonać weryfikacji kontrahentów z należytą starannością jaka była na tamten moment dostępna dla niego." Twierdzenia te jako całkowicie gołosłowne, nie zasługiwały na jakiekolwiek uwzględnienie. Nieprawdopodobne jest bowiem aby podatnik w poszukiwaniu kontrahentów (w różnych częściach kraju) za każdym razem (55 umów) nawiązywał relacje wyłącznie z oszustami, którzy mieliby podszywać się pod dane innych osób albo w ogóle podawać fikcyjne dane do umów. Również analiza złożonych przez stronę dowodów nie dała jakichkolwiek argumentów za przyjęciem stanowiska strony. Z odnalezionych na płycie DVD kilkunastu zdjęć dowodów osobistych różnych osób, żadne z nich nie dotyczyło osób z listy 55 rzekomych kontrahentów, których dane umieściła strona na przedłożonych umowach kupna-sprzedaży. Zatem argument o dokumentowaniu transakcji we wskazany przez stronę sposób, który miał świadczyć o podejmowaniu przez nią środków należytej staranności w relacjach z kontrahentami, nie znajduje jakiegokolwiek potwierdzenia. Co więcej, trafna jest ocena organu, że analizując przedłożone umowy kupna - sprzedaży należało zwrócić uwagę, że większość z nich była już wcześniej przygotowana i zawierała dane kontrahenta oraz opisany przedmiot umowy i jego cenę. Nadto połowa umów w części dotyczącej uwag co do stanu towaru została opatrzona już wcześniej wydrukowanym komentarzem poświadczającym, że "towar jest używany", bądź towar jest "używany z pełnym wyposażeniem". Okoliczność ta w połączeniu z ustaloną okolicznością, dotyczącą fikcyjności osób sprzedających przedmiotowe telefony świadczy o tym, że zapisy co do stanu towaru opisanego zawsze jako używany - były również tylko fikcyjnymi zapisami i miały na celu formalne potwierdzenie przyjętej przez podatnika metody opodatkowania VAT-marża. Były to zatem świadome zachowania mające na celu dopasowanie konkretnych okoliczności do przyjętej metody opodatkowania. W tej sytuacji powoływanie się na zachowanie należytej staranności w zawieranych transakcjach jest całkowicie nieuzasadnione. Wbrew twierdzeniom strony nie można było również przyjąć, że sprzedawane przez nią towary były używane. Towarami używanymi są te dobra ruchome, które były już wcześniej choćby raz użyte. Wyklucza to z zakresu tego pojęcia towary fabrycznie nowe (por .A. Bartosiewicz, VAT. Komentarz wyd. XIV, Walters Kluwer Polska 2020, kom. do art. 120). Natomiast towary używane, zdefiniowane w art 120 ust. 1 pkt 4 ustawy o VAT, to ruchome dobra materialne nadające się do dalszego użytku w ich aktualnym stanie lub po naprawie, inne niż dzieła sztuki, przedmioty kolekcjonerskie i antyki oraz inne niż metale szlachetne lub kamienie szlachetne. Tym samym towary niemające śladów użytkowania w fabrycznych opakowaniach, opisywane na aukcjach A. jako telefony nowe lub fabrycznie nowe nie są używane w rozumieniu przedmiotowego przepisu. Jak ustaliły organy, nabywcy przedmiotowych telefonów, kupowali towar opisany w ofertach na portalu A. jako "nowy", "oryginalnie zapakowany", "zaplombowany". Potwierdzeniem tego, są zbieżne w tym zakresie zeznania klientów skarżącego. D. S., stwierdził: "Telefon był nowy w oryginalnym zaplombowanym pudełku, numer IMEI zgadzała się z tym na aukcji." K. G. również scharakteryzował zakupiony od strony towar jako "Nowy oryginalnie zapakowany". P. P. stwierdził: "Towar zakupiony w S., był nowy. Zakupiony towar był w oryginalnym pudełku, które posiadam do dzisiaj, miał również plomby, był kompletny". D. F. stwierdził: "Ze sprzedawcą kontaktowałem się raz telefonicznie w celu potwierdzenia czy telefon jest faktycznie nowy i nie używany, sprzedawca zapewnił mnie, że tak, cała transakcja przebiegła bez żadnych komplikacji (...). Tak, telefon był w oryginalnym i zafoliowanym opakowaniu". Zdaniem Sądu, ustalenia te jednoznacznie pozwalają scharakteryzować sprzedawane towary jako nowe. Nie było przy tym konieczności na dalsze prowadzenie postępowania dowodowego w tym zakresie, w tym do przesłuchania w charakterze świadków wszystkich kontrahentów skarżącego. Po pierwsze, mając na uwadze zbieżność przywołanych stanowisk, brak jest powodów aby uznać, te wyjaśnienia jako nieprawdziwe. Po drugie, racjonalnie działający przedsiębiorca nie podejmuje zazwyczaj ryzyka utraty renomy przez oferowanie towaru niezgodnego z opisem - a właśnie nowego towaru dotyczyła oferta strony na portalu A. . Po, trzecie, jak już wskazano wyżej, to podatnik rozliczający się na zasadach VAT-marża jest zobligowany do posiada dowodów jednoznacznie potwierdzających możliwość skorzystania z tej formy opodatkowania. Po czwarte, jak ustaliły organy podatnik był w stanie udzielać 24 miesięcznej gwarancji na sprzedawany towar. Gdyby zatem towar istotnie pochodził z drugiej ręki od osób fizycznych, okres gwarancji liczony przecież od daty pierwotnego zakupu towaru używanego musiałby być krótszy odpowiednio o okresy posiadania towarów przez pierwszych właścicieli. Wreszcie po piąte, nie można było przesłuchać kontrahentów skarżącego z uwagi na brak możliwości ich ustalenia, o czym była mowa wyżej. Podsumowując, przywołany wyżej opis towaru przez jego nabywców w świetle definicji towaru używanego jaki przedstawił organ jednoznacznie wskazuje, że nie był to towar używany. W związku z tym, w oparciu o dotychczas zebrany materiał dowodowy organ prawidłowo odmówił dalszego prowadzenia postępowania wyjaśniającego w tym zakresie. W tych warunkach, zdaniem Sądu prawidłowo ustalono, że skarżący nie był uprawniony do rozliczenia w okresie od października 2021 r. do lipca 2022 r. usług pośrednictwa - opodatkowując tylko wartość różnicy pomiędzy ceną zakupu a ceną sprzedaży towaru, a w okresie od końca lipca 2022 r. do września 2022 r. sprzedaży towarów opodatkowując je w systemie VAT-marża. Skarżący w rzeczywistości przez cały ww. okres dokonywał odpłatnej dostawy towarów i nie był uprawniona do wybrania ww. form opodatkowania w prowadzonej działalności. Do sprzedaży w całym tym okresie powinien zatem stosować zasady ogólne i opodatkować podatkiem VAT obrót, rozumiany jako całość świadczenia otrzymanego od kupującego. Prawidłowo zatem organy uznały, że skarżący naruszył art. 5 ust. 1 pkt 1, art. 7 ust. 1, art. 15 ust. 1, art. 19a ust. 1 i ust. 8, art. 29a ust. 1, 10 i 13 oraz art. 120 ustawy o VAT. Również, podstawa opodatkowania w odniesieniu do sprzedaży przedmiotowych towarów określona została prawidłowo, zgodnie z treścią powołanych wyżej przepisów, w oparciu o dane przesłane przez firmy P. , będącymi agentami rozliczeniowymi A. . Wartość sprzedaży w kwotach brutto ustalono w oparciu o przesłane przez ww. firmy rozliczeniowe wykazy zapłat i zwrotów za towary wystawione przez stronę na portalu A. . W oparciu o powyższe dane organ sporządził zestawienie płatności i zwrotów, uwzględniając koszty dostawy (w przypadkach gdy takie wystąpiły). W przypadku dwóch transakcji, a dotyczących sprzedaży na rzecz Gminnej Biblioteki w O. M. i firmy M. N. B. - M. W. uwzględniono wpłaty dokonane bezpośrednio na konto strony. Wykaz wszystkich rozliczeń w poszczególnych okresach rozliczeniowych organ I instancji przedstawił na stronach 22-23 swojej decyzji. Jak już wskazano na początku Sąd nie podziela przy tym zarzutów dotyczących naruszenia przepisów postępowania, co miałoby wpłynąć na kształt dokonanych przez organ ustaleń. Sąd w całości podziela dokonane w sprawie ustalenia faktyczne oraz ocenę, jakiej poddane zostały zebrane dowody. Przedstawione przez organy stanowisko nie budzi zastrzeżeń, gdyż zostało oparte na całokształcie zebranego w sprawie materiału dowodowego i jego właściwej ocenie. Zauważyć przy tym trzeba, że stanowisko strony pozostaje w tym kontekście zasadniczo wyłącznie polemiczne. Zatem zarzuty naruszenia art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 § 1 O.p. należy uznać za nieuzasadnione, gdyż nie znajdują one potwierdzenia ani w przedłożonych sądowi aktach administracyjnych stanowiących podstawę orzekania przez organ, ani w treści uzasadnienia zaskarżonej decyzji, która jest obszerna, zawiera odniesienia do poszczególnych dokumentów i zdarzeń, eksponuje kwestie istotne dla podjętych ustaleń, wskazuje na treść zastosowanych w sprawie przepisów. Skuteczne zarzucenie naruszenia art. 191 O.p. wymaga wykazania, że organy podatkowe uchybiły zasadom logicznego rozumowania lub doświadczenia życiowego. Nie jest natomiast wystarczające przekonanie strony o innej niż przyjęta doniosłości poszczególnych dowodów i ich ocenie odmiennej niż przeprowadzona przez organy podatkowe, gdy równocześnie nie wykazuje ona braku logiki w wiązaniu wniosków z zebranymi dowodami lub wykraczanie rozumowania organu poza zasady doświadczenia życiowego, braku uwzględnienia związku przyczynowo-skutkowego. W niniejszej sprawie skarżący wyraził wyłącznie własne zdanie na temat dowodów i ich oceny, a w szczególności celowości działania organów podatkowych, nie wskazując równocześnie na czym polegały zarzucane błędy logiczne w argumentacji organu. Podkreślić należy, że z zasady dochodzenia do prawdy obiektywnej (art. 122 O.p.) w żadnym razie nie można wywodzić obowiązku nieograniczonego poszukiwania przez organy podatkowe dowodów dla potwierdzenia tez prezentowanych przez podatnika, jak też obowiązku dopuszczania i przeprowadzania wszelkich wnioskowanych przez niego dowodów. Organ jest zobowiązany zebrać te dowody, które jego zdaniem mają istotne znaczenie dla sprawy (art. 180 § 1, art. 181 i art. 188 O.p.). W niniejszej sprawie nie było też podstaw do zastosowania art. 2a O.p., który stanowi, że niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego rozstrzyga się na korzyść podatnika. Jak wskazał m.in. WSA w Gdańsku w wyroku z 29 października 2019 r., sygn. akt I SA/Gd 517/19 zasada in dubio pro tributario nie może być rozumiana w ten sposób, iż w przypadku wątpliwości interpretacyjnych organy podatkowe są zobowiązane przyjąć punkt widzenia podatnika. Zasada ta bowiem ma zastosowanie wyłącznie wtedy, gdy wykładnia przepisu prawa przy zastosowaniu wszystkich jej aspektów (językowego, systemowego, funkcjonalnego) nie daje zadowalających rezultatów. Zachodziłoby to wówczas, gdyby rezultat przeprowadzonej wykładni, mimo zastosowania różnych metod interpretacji, pozwalał na przyjęcie alternatywnych względem siebie treści normy prawnej. Wówczas prawidłowym rozwiązaniem jest wybór znaczenia, które jest korzystne dla podatnika. Wskazane przesłanki uwzględnienia dyspozycji z art. 2a O.p. w niniejszej sprawie, wobec jednoznacznych - jak wyżej wykazano - rezultatów językowej wykładni zastosowanych w sprawie przepisów prawa materialnego nie zaistniały. Nie doszło zatem również do naruszenia art. 10 ust. 2 i art. 11 ust. 1 ustawy Prawo przedsiębiorców i art. 14k § 2 O.p. Nietrafne były również zarzuty skargi odwołujące się do przepisów Konstytucji RP. Sąd nie podziela stanowiska skarżącego o profiskalnym charakterze zaskarżonego rozstrzygnięcia i naruszeniu zasady wyważenia interesu publicznego i prywatnego, a w konsekwencji naruszeniem prawa wolności działalności gospodarczej. Obowiązki określonego zachowania podatnika wynikają z przepisów prawa materialnego, które w przedmiotowej sprawie zostały prawidłowo zinterpretowane i zastosowane. Ich stosowanie nie może natomiast prowadzić do naruszenia przywołanych przez skarżącego zasad konstytucyjnych. Podsumowując, wbrew stanowisku skargi, w sprawie zostało prawidłowo wykazane, że skarżący nie miał prawa do rozliczenia usług pośrednictwa - opodatkowując tylko wartość różnicy pomiędzy ceną zakupu a ceną sprzedaży towaru oraz sprzedaży towarów opodatkowując je w systemie VAT-marża. W konsekwencji Sąd uznał, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu. Mając powyższe na uwadze na podstawie art. 151 P.p.s.a. należało orzec jak w sentencji.