I SA/Lu 663/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Jerzy Marcinowski, Sędziowie Sędzia WSA Jadwiga Pastusiak, Sędzia NSA Marek Zalewski (spr.), Protokolant asystent sędziego Adam Traczyk, po rozpoznaniu w dniu 2 lipca 2004 r. sprawy ze skargi [...] Ltd w K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie należności celnych oddala skargę Decyzją z dnia [...] wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 137 z 1997r. poz. 926 z późn. zm.), w zw. z art. 262 ustawy z dnia 9 stycznia 1997r. - Kodeks celny (tekst jednolity: Dz. U. nr 75 z 2001r. poz.802 z późn. zm.), po rozpatrzeniu odwołania [...] z dnia [...] lipca 2003 r. - Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzję z dnia [...] nr [...] wydaną przez Naczelnika Urzędu. W uzasadnieniu organ wskazał, że w dniu [...] marca 2001 r. Dyrektor Urzędu Celnego, na podstawie dokumentu SAD Nr [...], dopuścił do przewozu przez polski obszar celny, w procedurze tranzytu, sprzęt elektroniczny o wartości 5.523,72 DEM, określając jednocześnie termin dostarczenia towaru do Oddziału Celnego w S. do dnia [...] kwietnia 2001 r. Ponieważ urząd celny przeznaczenia nie potwierdził zakończenia procedury tranzytu, Dyrektor Urzędu Celnego postanowieniem Nr [...] wszczął z urzędu postępowanie celne, a następnie decyzją nr j/w, z dnia [...] określił kwotę wynikającą z długu celnego. Od decyzji tej Strona wniósł odwołanie. Decyzją Nr [...] z dnia [...] Dyrektor Izby Celnej uchylił w całości decyzję organu I instancji i przekazał sprawę do rozpatrzenia organowi właściwemu ze względu na miejsce powstania długu celnego tj. Naczelnikowi Urzędu Celnego. Naczelnik Urzędu Celnego decyzją nr [...] z dnia [...] obliczył kwotę wynikającą z długu celnego w wys. 1 732,20 zł., powstałego z tytułu usunięcia przedmiotowego towaru spod dozoru celnego. Pismem z dnia [...] lutego 2003 r. pełnomocnik Strony wniósł odwołanie od w/w decyzji. Decyzją Nr [...] z dnia [...], Dyrektor Izby Celnej uchylił zaskarżoną decyzję w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji. W wykonaniu decyzji Dyrektora Izby Celnej Naczelnik Urzędu Celnego ponownie rozpatrzył sprawę. W wyniku sprawdzenia ewidencji towarów wyprowadzonych poza polski obszar celny Urzędu Celnego ustalono, że przedmiotowy towar nie został wywieziony za granicę, nie figurował on również w ewidencjach Oddziałów Celnych w S., B., O., D., K., Medyce oraz oddziałów celnych podległych Urzędowi Celnemu. W dniu [...] Naczelnik Urzędu wydał decyzję nr [...], stwierdzającą powstanie długu celnego wobec przedmiotowego towaru. Od powyższej decyzji strona w dniu [...] lipca 2003 r. wniosła odwołanie, domagając się jej uchylenia i umorzenia postępowania. Zarzuty dotyczą pominięcia wyjaśnienia "wszystkich kwestii mających miejsce w przedmiotowym zdarzeniu" m. in. w zakresie ustalenia miejsca wywozu przedmiotowego towaru za granicę, brak ustaleń pozwalających na uznanie, że przedmiotowy towar został usunięty spod dozoru celnego oraz tego, kto, kiedy i w jakich okolicznościach usunął towar spod dozoru celnego. Podnosi również, że skarżona decyzja została wydana z naruszeniem art. 121 i art. 122 Ordynacji podatkowej, a także naruszeniem przepisów o właściwości miejscowej. Wg skarżącej, w decyzji nie wykazano podstawy uznania jej za głównego zobowiązanego oraz nie ustalono osoby przewoźnika. Rozpatrując sprawę w związku z odwołaniem Dyrektor Izby Celnej stwierdził, iż z akt sprawy wynika, że przedmiotowy towar zgodnie z warunkami procedury tranzytu został dostarczony do urzędu celnego przeznaczenia i przedstawiony dwukrotnie, w dniu [...] kwietnia 2001 r. i [...] kwietnia 2001 r. W obu przypadkach przeprowadzone zostały rewizje celne towaru, co odnotowano w rejestrze ponownych rewizji. Towar zabezpieczono plombą UC [...] i naniesiono adnotację w polu Nr [...] karty Nr [...] w/w SAD tranzytowego. Oznacza to, że procedura tranzytu została zamknięta zgodnie z art. 98 Kodeksu celnego. W niniejszej sprawie w polu 50 dokumentu SAD firma [...] Ltd wskazana została jako główny zobowiązany. Niezasadny jest zatem zarzut odwołania, iż organ celny nie wskazał w sposób dostateczny z czego wynika, że głównym zobowiązanym jest skarżąca. Jak ustalono, przedmiotowy towar nie został powrotnie wywieziony z polskiego obszaru celnego, z uwagi na odmowę przyjęcia go przez stronę białoruską. Z treści pisma Naczelnika Oddziału Celnego Nr [...] z dnia [...] stycznia 2002 r. wynika, że na przejściu granicznym O/C w S. odbywają się wspólne odprawy polskie i białoruskie. W/w przejście graniczne znajduje się na terytorium Polski, wobec czego białoruska kontrola celna odbywa się na polskim obszarze celnym. W trakcie postępowania wyjaśniającego Strona twierdziła, że towar objęty dokumentem SAD Nr [...] został w całości wywieziony i zgłoszony organom celnym rosyjskim, przedstawiając jako dowody: - oryginał faktury Nr 51 5921 z dnia 2001.03.29. z pieczęciami rosyjskiego Urzędu Celnego , - oryginały kart Nr 3 białoruskich dokumentów celnych o numerach [...], [...], [...] z pieczęciami białoruskiego Urzędu celnego "[...]", - dokument Nr [...] z dnia 2001.04.[...], potwierdzający przyjęcie towaru do magazynu importera, - oryginały kart Nr 4, 5,7 noty tranzytowej Nr [...] z pieczęciami rosyjskiego Urzędu Celnego w polu F, - kserokopię karty Nr [...] rosyjskiego zgłoszenia celnego Nr [...] z pieczęciami rosyjskiego Urzędu Celnego. W/w dokumenty dopuszczono w charakterze dowodów, jednak nie zostały one uznane za wiarygodne potwierdzenie wyprowadzenia przedmiotowego towaru poza polski obszar celny. Jak wynika z akt sprawy, pismem Nr [...] z dnia [...] listopada 2001 r. Dyrektor Urzędu Celnego zwrócił się do Urzędu Celnego o potwierdzenie faktu odprawy. Rosyjski urząd celny zaprzeczył, jakoby dokonał tej odprawy. Ponadto białoruskie dokumenty potwierdzające dokonanie odprawy celnej dotyczą osób fizycznych, a nie firmy [...] Ltd, a wartość towaru określona w nich na łączna kwotę 3.690 USD nie da się porównać do wartości 5.523,72 DEM, na jaką opiewa faktura nr 515921. Przedmiotowy towar nie został faktycznie wyprowadzony poza polski obszar celny i w dalszym ciągu posiadał status towaru niekrajowego. Nadal pozostawał pod dozorem celny i podlegał należnościom celnym przywozowym. W wyniku przedstawienia w Oddziale Celnym w S. nabył on status towaru składowanego czasowo. Wg art. 49 Kodeksu celnego: "Towary przedstawione organowi celnemu nabywają status towarów składowanych czasowo, aż do chwili nadania im przeznaczenia celnego." Status towaru składowanego czasowo kończy się więc z chwilą nadania przeznaczenia celnego. W niniejszej sprawie Strona wywiozła towar z terenu przejścia granicznego na polski obszar celny bez uprzedniego nadania mu dopuszczalnego przeznaczenia celnego. W niniejszej sprawie organ celny został pozbawiony dostępu do towaru i tym samym możliwości wykonywania konkretnych czynności w ramach dozoru celnego. W razie powstania długu celnego związanego z usunięciem spod dozoru celnego towaru podlegającego należnościom celnym przywozowym, osoba zobowiązana do wykonania obowiązków wynikających z czasowego składowania towarów, staje się z mocy prawa dłużnikiem i za powstały dług celny ponosi odpowiedzialność na zasadzie ryzyka. Zgodnie z art. 223 Kodeksu celnego: "Dług celny powstaje w miejscu, w którym nastąpiło zdarzenie powodujące jego powstanie". Przedmiotowy towar został usunięty z terenu przejścia granicznego O. C. w Sławatyczach, gdzie za zgodą organu celnego był on składowany czasowo. Biorąc pod uwagę fakt, iż O. C. znajduje się we właściwości miejscowej Naczelnika Urzędu Celnego, należy stwierdzić, że był on organem właściwym do rozpatrzenia niniejszej sprawy. Zawiadomienie o powstaniu obowiązku podatkowego, wydane przez Naczelnika Urzędu Celnego w dniu [...] lipca 2003 r. nie narusza przepisów o właściwości w zakresie kompetencji organu celnego do obliczenia podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 11 ust. 5 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11 z 1993 r. poz. 50 z późno zm.), organ celny jest obowiązany do poboru podatków należnych z tytułu importu towarów oraz wpłaty kwoty tych podatków na rachunek urzędu skarbowego, właściwego ze względu na siedzibę organu celnego. Obliczenie podatku w niniejszej sprawie, stanowiło jedynie czynność techniczną służącą wykazaniu należnego podatku od importu towarów. Na powyższą decyzję strona, reprezentowana przez doradcę podatkowego w dniu [...] listopada 2003 r. złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, wnosząc m. in. o uchylenie skarżonej decyzji w całości oraz poprzedzającej ją decyzji z dnia [...] a także zawiadomienia o powstaniu obowiązku podatkowego z dnia [...].07.2003 r. Skarżący podniósł, że decyzja oraz zgromadzony w sprawie materiał dowodowy nie zawiera ustaleń organu celnego, za jakim rodzajem dokumentu towar został przedstawiony polskiemu organowi celnemu w chwili cofnięcia go przez białoruskie organa celne. Procedura tranzytu, zdaniem skarżącego, została zamknięta, czego organ celny nie neguje i sam stwierdza, że towar został przedstawiony w miejscu przeznaczenia, jednak w związku z jego cofnięciem, jak należy założyć, nie został zarejestrowany, co uznać należy za nieprawidłowość, której nie można usprawiedliwić nawet faktem nałożenia nowych zamknięć celnych. Uznanie zatem towaru cofniętego z zagranicy jako towaru czasowo składowanego oraz w związku z tym na mocy delegacji prawnej zawartej w art. 56 Kodeksu celnego stosowanie do tego towaru przepisów określonych w art. 41-53 Kodeksu celnego stanowi naruszenie prawa i wskazuje na kwalifikację prawną nieodpowiadającą stanowi faktycznemu, co z kolei pozwala na twierdzenie, iż stworzona została na potrzeby postępowania w celu ukrycia nieprawidłowości organu celnego. Z uwagi na te okoliczności nie można uznać twierdzenia organu celnego, że towar został usunięty spod dozoru celnego, skoro jedynym dokumentem pozostającym w aktach sprawy jest dokument SAD wystawiony przez urząd celny nadawczy. Uznanie przez organ celny, w obliczu nie wyjaśnienia okoliczności tego faktu, za wystarczające w sprawie i dające podstawy do zastosowania kwalifikacji prawnej wynikającej z art. 211 § 3 pkt 4 Kodeksu celnego stanowi naruszenie regulacji prawnych w nim zawartych. Niewyjaśniony pozostaje powód braku nadania towarowi właściwego przeznaczenia celnego po jego ponownym wjeździe do Polski, jeżeli w ogóle towar ten został ponownie wprowadzony na polski obszar celny - bowiem brak jest na tę okoliczność jakichkolwiek dowodów przewidzianych przepisami prawa polskiego. Brak jest dowodu na to, że towar został ponownie wprowadzony na polski obszar celny, bowiem organ celny stwierdzenia tego nie poparł żadnym dokumentem, zaś strona utrzymuje, że towar w objęty dokumentem SAD nr dok. [...] z dnia [...].03.2001 r. został w całości wywieziony i zgłoszony organom celnym rosyjskim, co zostało potwierdzone przez stronę stosownymi dowodami. W tym stanie rzeczy organ celny wskazując na fakt jego usunięcia spod dozoru celnego i nie wyjaśniając wszystkich okoliczności sprawy nie przesądził o pozostawaniu towaru na polskim obszarze celnym. W rozstrzygnięciu przedmiotowej sprawy stwierdzić należy również naruszenie przepisów o właściwości w zakresie kompetencji organu celnego do wydania zawiadomienia o powstaniu obowiązku podatkowego. Organ celny w przesłanym stronie zawiadomieniu dokonał obliczeń i wymiaru podatku VAT oraz wezwał stronę do zapłaty wymierzonych kwot na rzecz organu celnego naruszając w ten sposób przepisy o właściwości. Zgodnie z obowiązującą w dniu wydania zawiadomienia o powstaniu obowiązku podatkowego treścią art. 11 c ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.), który brzmi: "Jeżeli organ celny nie pobrał podatku lub pobrał w kwocie niższej od należnej, właściwy dla podatnika organ podatkowy wydaje decyzję ustalającą podatek w prawidłowej wysokości". Skarżący zarzuca również brak stwierdzenia, aby przedstawione przez stronę w trakcie postępowania dowody dotyczące potwierdzeń rosyjskich i białoruskich organów celnych zawartych w fakturach, dokumentach celnych czy notach tranzytowych posiadały znamiona fałszerstwa lub uzyskane zostały w wyniku przestępstwa. Nie wyjaśnienie tych okoliczności pozwala stwierdzić, iż przeprowadzone postępowanie winno być uzupełnione, a w związku z tym decyzje winny być wycofane z obrotu prawnego. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej podtrzymał swoje stanowisko i wniósł o oddalenie skargi. Organ jednocześnie wyjaśnił, że przeprowadzenie przez organ celny rewizji znajdującego się pod dozorem celnym towaru i późniejsze nałożenie zamknięć celnych nie może być przez Skarżącego utożsamiane z zakończeniem tranzytu zgodnie z przepisami tej procedury. Dokonanie przez funkcjonariuszy Oddziału celnego wpisu w polu Nr [...] karty Nr [...] w/w SAD - u tranzytowego miało na celu odnotowanie zdarzeń mających miejsce w trakcie przewozu rzeczy. Jak wynika ze znajdującej się w aktach sprawy, prowadzonej przez Oddział Celny ewidencji pojazdów, które zawróciły z terenu przejścia granicznego, pod poz. 370 znajduje się potwierdzenie faktu, iż w dniu [...] kwietnia 2001 r. o godz. 14.32 samochód Mercedes o nr rej. [...] przewożący towar wg dokumentu SAD E [...] opuścił teren przejścia granicznego w kierunku polskiego obszaru celnego. Zgodnie z § 35 ówcześnie obowiązującego rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 10 listopada 1999 r. w sprawie deklaracji skróconych i zgłoszeń celnych (Dz. U. z 1999 r. Nr 104, poz. 1193 z późn. zm.), główny zobowiązany ma obowiązek dostarczenia kart 4, 5, 7 dokumentu SAD wraz z towarem do urzędu przeznaczenia, (...) w terminie określonym przez urząd wyjścia w polu D. § 36 ust. l tego rozporządzenia określa rodzaj adnotacji, które mają być dokonane w polu I kart 4 i 5 dokumentu SAD. Adnotacje te mają potwierdzić zgodność przebiegu procedury tranzytu z przepisami tej procedury ewentualnie mają na celu wykazanie stwierdzonych nieprawidłowości w jej przebiegu. Ust. 2 § 36 w/w rozporządzenia stanowi, iż "wpisy, o których mowa w ust. l mogą być dokonywane odręcznie drukowanymi literami lub przy użyciu stempli i powinny być potwierdzone pieczęcią "Polska - Cło" oraz podpisem funkcjonariusza celnego. W znajdujących się w aktach kartach nr 4 i 5 dokumentu SAD w polu I nie zostały dokonane żadne wpisy. Dodać należy, że karta 4 SAD w prawidłowo przeprowadzonej procedurze tranzytu powinna zostać przedstawiona organowi celnemu wraz z towarem, celem dołączenia do ewidencji. W/w karta została nadesłana organowi celnemu w terminie późniejszym, już po wszczęciu postępowania celnego w sprawie. W rezultacie wywiezienia przedmiotowego towaru z terenu przejścia granicznego, organ celny został pozbawiony dostępu do towaru i tym samym możliwości dalszego wykonywania konkretnych czynności w ramach dozoru celnego. W wypadku usunięcia spod dozoru celnego towaru podlegającego należnościom celnym przywozowym powstaje dług celny w przywozie - na podstawie art. 211 § 1 Kodeksu celnego. Wojewódzki Sad Administracyjny zważył, co następuje: Skarga podlega oddaleniu jako niezasadna. Organy obu instancji trafnie ustaliły stan faktyczny i dokonały właściwej oceny prawnej. Nie istnieją dowody wymagane Kodeksem celnym dla stwierdzenia, iż towar objęty procedurą tranzytu został wyprowadzony poza polski obszar celny w zakreślonym terminie. Organy celne miały uzasadnione podstawy do uznania, że dokumenty pochodzące rzekomo od rosyjskich służb celnych przedstawione przez skarżącego nie stanowią dowodu na okoliczność dostarczenia ich za granicę. Błędny jest również pogląd skarżącego, jakoby dla odmówienia wiarygodności dowodom, jakie mają stanowić potwierdzenia rosyjskich i białoruskich organów celnych zawartych w fakturach, dokumentach celnych czy notach tranzytowych, niezbędne było ustalenie przez organy celne, iż dokumenty te posiadały znamiona fałszerstwa lub uzyskane zostały w wyniku przestępstwa. Organy celne nie są upoważnione do dokonywania ustaleń w zakresie, w jakim kompetencje te są powierzone w ramach postępowania karnego innym organom i sądom. Organy te są natomiast władne samodzielnie ocenić moc dowodową przedstawionych dokumentów, co też uczyniły po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego (zob. wyrażone na gruncie art. 76 § 1 kpa stwierdzenie B. Adamiak, iż moc dowodowa zagranicznych dokumentów urzędowych oraz dokumentów prywatnych nie została w kodeksie postępowania administracyjnego uregulowana. W związku z tym należy przyjąć, ze dokumenty te podlegają w pełni swobodnej ocenie dowodów dokonywanej przez organ orzekający, chyba że inaczej stanowią przepisy szczególne lub umowy międzynarodowe – w: B. Adamiak, J. Borkowski – Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz.", CH Beck Warszawa 2004 r., s. 392). Powyższe ustalenia uzasadniają stwierdzenie, że towar objęty procedurą tranzytu nie został wyprowadzony poza polski obszar celny. Towar został natomiast usunięty spod dozoru służb celnych, mimo że zgodnie z art. 35 § 1 i 3 kodeksu celnego towary wprowadzone na polski obszar celny podlegają, od chwili ich wprowadzenia, dozorowi celnemu, mogą podlegać kontroli celnej, a pozostają pod dozorem celnym tak długo, jak jest to niezbędne do określenia ich statusu celnego, a w wypadku towarów niekrajowych - aż do czasu, kiedy ich status celny zostanie zmieniony bądź gdy zostaną wprowadzone do wolnego obszaru celnego albo zostaną powrotnie wywiezione bądź zniszczone. Jednocześnie zakończona została procedura tranzytu, bowiem zgodnie z art. 98 Kodeksu celnego towary i odpowiednie dokumenty zostały przedstawione w urzędzie celnym przeznaczenia, mimo że nie nastąpiło wyprowadzenie towaru z polskiego obszaru celnego, które następuje w chwili jego faktycznego wywozu z polskiego obszaru celnego. Tym samym niezbędne było dokonanie zmiany przeznaczenia celnego towaru niekrajowego. Zgodnie zaś z art. 211 § 1 Kodeksu celnego - w wypadku usunięcia spod dozoru celnego towaru podlegającego należnościom celnym przywozowym powstaje dług celny w przywozie. W dacie wydania zawiadomienia o powstaniu obowiązku podatkowego, tj. w dniu 11 lipca 2003 r. obowiązywał art. 11 c ust. 1 ustawy o VAT zgodnie z którym - Jeżeli organ celny nie pobrał podatku lub pobrał podatek w kwocie niższej od należnej, właściwy dla podatnika organ podatkowy wydaje decyzję ustalającą podatek w prawidłowej wysokości. Z normy tej skarżący wywodzi naruszenie przez organy celne przepisów o właściwości w zakresie kompetencji organu celnego do wydania zawiadomienia o powstaniu obowiązku podatkowego. Jest to stanowisko błędne. Zgodnie bowiem z art. 11 ust. 2 ustawy o VAT w brzmieniu z daty wydania zawiadomienia, organ celny jest obowiązany do sprawdzenia kwoty podatków wykazanych przez podatnika w zgłoszeniu celnym. Jeżeli kwoty podatków zostały wykazane przez podatnika nieprawidłowo, organ celny oblicza te kwoty w prawidłowej wysokości i wykazuje je w zgłoszeniu celnym. Do należności podatkowych stosuje się odpowiednio przepisy Kodeksu celnego dotyczące powiadamiania dłużnika o wysokości należności wynikających z długu celnego. Przepis, na który powołuje się skarżący, nie pozbawiał organów celnych kompetencji w zakresie obliczenia i poboru podatków. W związku z tym, że organy celne nie są organami podatkowymi, lecz jedynie płatnikami podatku z tytułu importu, ewentualne błędy w jego wyliczeniu i poboru nie mogą być przez nie korygowane. Z tego też względu, organy podatkowe, w przypadku stwierdzenia, że urząd celny nie pobrał podatku należnego, wydają decyzję ustalającą podatek w prawidłowej wysokości, a wówczas kwota podatku nie wynika z dokumentu odprawy, lecz z decyzji administracyjnej. Tym samym zarzuty podniesione przez skarżącego nie zasługują na uwzględnienie. Jednocześnie Sąd nie stwierdził innych uchybień zaskarżonych decyzji a ni błędów postępowania powodujących konieczność wyeliminowania ich z obrotu prawnego. Mając powyższe na uwadze, skargę jako niezasadną należało oddalić na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.