I SA/Lu 701/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Irena Szarewicz-Iwaniuk, Sędziowie WSA Wiesława Achrymowicz,, NSA Anna Kwiatek (sprawozdawca), Protokolant Starszy referent Kamil Rutkowski, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 8 listopada 2013 r. sprawy ze skargi P. Ł. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności za zaległości podatkowe - oddala skargę Zaskarżoną decyzją z dnia [...], Dyrektor Izby Skarbowej [...], po rozpatrzeniu odwołania P. Ł., utrzymał mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] orzekającą o solidarnej odpowiedzialności skarżącego, jako nabywcy składników majątku związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą, za zaległości podatkowe P. P. spółka z o.o. w L. z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2005 r. w kwocie 108.044 zł i podatku VAT za grudzień 2005 r. w kwocie 1.584 zł wraz z odsetkami za zwłokę naliczonymi na dzień nabycia aktywów trwałych i kosztami postępowania egzekucyjnego. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji oraz akt spawy wynika, że po przeprowadzeniu kontroli podatkowej decyzjami z dnia [...] 2010 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej określił P. P. spółce z o.o. zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 2005 r. w wysokości 143.083 zł oraz w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2005 r. w kwocie 114.003 zł. Powyższe zobowiązania nie zostały przez spółkę uregulowane, a przeprowadzone postępowanie egzekucyjne było bezskuteczne z uwagi na brak majątku spółki. Organ podatkowy pierwszej instancji ustalił, że w dniu [...] października 2008 r. spółka P. P., dokonała sprzedaży na rzecz P. Ł. udziału do [...] części nieruchomości położonej w L. przy ul. [...] za cenę 135.000 zł, a w dniu [...] października 2008 r., P. Ł. a nabył od spółki również samochód m-ki Mercedes Benz [...] CDI za kwotę 36.900 zł netto oraz, że w dacie dokonania tych transakcji spółka P. P. posiadała zaległości podatkowe m.in. z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2005 r. w wysokości 108.044zł oraz z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2005 r. w wysokości 1.584,00 zł. W związku powyższym Naczelnik Urzędu Skarbowego wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności skarżącego, jako nabywcy składników majątku związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą, za zaległości podatkowe spółki P. P. z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2005 r. i podatku VAT za grudzień 2005 r. wraz z odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego, a następnie decyzją z dnia [...] 2011 r. orzekł w tym przedmiocie. W odwołaniu od decyzji z dnia [...] P. Ł. podkreślił między innymi, że pomimo tego, iż poinformował organ podatkowy o braku faktycznej możliwości zapoznania się z kierowaną do niego korespondencją organ zaniechał skutecznego jej doręczenia. Tym samym w ocenie skarżącego organ naruszył jego podstawowe prawa. Odwołujący odniósł się również do definicji środków trwałych wynikającej z ustawy o rachunkowości argumentując, że udział czy też udziały w nieruchomości nie są środkiem trwałym. Ponadto zarzucił, że organ podatkowy błędnie przyjął, że przedmiotem umowy sprzedaży był "udział w nieruchomości", podczas gdy faktycznie były to 34 udziały, a żaden z nich nie był przypisany do żadnego konkretnego lokalu, w tym do tego, w którym spółka prowadziła działalność. W ocenie odwołującego zobowiązanie podatkowe spółki P. P. z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2005 r. wraz z odsetkami uległo przedawnieniu z dniem 31 grudnia 2011 r., gdyż nie doszło do żadnego zdarzenia, z którym przepisy prawa wiązałyby skutek w postaci zawieszenia lub przerwania biegu okresu przedawnienia, a więc i zobowiązanie osoby trzeciej na której ciąży akcesoryjna odpowiedzialność za tenże dług również wygasło. Dyrektor Izby Skarbowej po rozpoznaniu sprawy uznał zarzuty odwołania za bezpodstawne. Odnosząc się do zarzutu przedawnienia zobowiązania podatkowego organ odwoławczy wskazał, że w niniejszej sprawie termin przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za 2005 r., jak też w podatku od towarów i usług za grudzień 2005 r. rozpoczął bieg 31 grudnia 2006 r. i jeżeli nie nastąpiłoby zawieszenie lub przerwanie terminu przedawnienia, upłynąłby z dniem 31 grudnia 2011 r. Jednakże organ zauważył, że w dniu [...] 2009 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wszczął wobec P. P. sp. z o.o. postępowanie karne skarbowe z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych i podatku od towarów i usług za 2005 r., które nie zostało zakończone. Ponadto uzasadniał, że decyzje wymiarowe w przedmiocie określenia spółce zobowiązań podatkowych w podatku dochodowym od osób prawnych i podatku od towarów i usług za 2005 r. zostały zaskarżone do sądu administracyjnego. Tym samym, w ocenie organu odwoławczego, należało przyjąć, że bieg terminu przedawnienia przedmiotowych zobowiązań podatkowych uległ zwieszeniu, a zatem nie można mówić o ich przedawnieniu z dniem 31 grudnia 2011 r. W dalszej kolejności Dyrektor Izby Skarbowej uzasadniał, że w rozpoznawanej sprawie spełnione zostały dwie przesłanki pozytywne, których ustalenie jest konieczne do orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej nabywcy składników majątku związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą za powstałe do dnia nabycia zaległości podatkowe podatnika związane z tą działalnością tj.: istnienie zaległości podatkowej zbywcy i nabycie od niego przez osobę trzecią składników jego majątku związanego z prowadzoną działalnością, a zakres odpowiedzialności nabywcy ograniczony jest do wartości nabytego składnika majątku, przy czym nabywca składników majątku związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą odpowiada całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem, jeżeli ich wartość jednostkowa w dniu zbycia wynosi co najmniej 16.100 zł. W ocenie organu podatkowego drugiej instancji bezspornym jest, że w dacie zbycia składników majątku P. P. sp. z o.o. (udziału w nieruchomości oraz samochodu) spółka posiadała zaległości podatkowe m.in. z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2005 r. w wysokości 108.044,00 zł oraz z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2005 r. w wysokości 1.584,00 zł. Organ uzasadniał, że wbrew zarzutom odwołania fakt powstania zaległości nie jest uzależniony od daty jej ujawnienia, lecz powiązany wyłącznie z brakiem zapłaty podatku w należytej wysokości w określonym ustawowo terminie. W ocenie organu odwoławczego bezsporne jest również, że w dniach [...] października 2008 r. i [...] października 2008 r. P. Ł. nabył od P. P. sp. z o.o. składniki majątku związanego z prowadzoną przez spółkę działalnością gospodarczą. Z aktu notarialnego z dnia [...] 2008 r. wynika zdaniem organu, że P. Ł. nabył od P. P. sp. z o.o. udział do [...] części nieruchomości, położonej w L. przy ul. [...]. Z materiału dowodowego wynika również, że spółka P. P. nabywając przedmiotowy udział (aktem notarialnym z dnia [...] 2001 r.), weszła w posiadanie lokalu użytkowego o powierzchni użytkowej 104,6 m2, położonego na parterze budynku z wejściem od ulicy K. i lokal ten w dniu [...] maja 2001 r. spółka przyjęła na stan środków trwałych. Organ zwrócił również uwagę na fakt zakupu przez skarżącego od spółki samochodu (którego wartość nie jest sporna), który oprócz umowy potwierdza również faktura VAT, a ponadto samochód znajdował się w ewidencji środków trwałych spółki. Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, że kwestią sporną jest ustalenie, czy nabyty przez P. Ł. udział do części nieruchomości stanowił aktyw trwały P. P. sp. z o.o. oraz jaka była jego wartość jednostkowa. Zdaniem organu odwoławczego definicja środków trwałych zawarta w ustawie o rachunkowości stanowi katalog otwarty i nie narzuca sposobu pozyskania środka trwałego, a wymienione prawa traktuje się z punktu widzenia klasyfikacji bilansowej na równi z nieruchomościami (gruntami i lokalami). Zatem nie budzi, w ocenie organu odwoławczego, wątpliwości brak wymogu, by środki trwałe stanowiły własność lub współwłasność jednostki, gdyż warunkiem koniecznym jest możliwość sprawowania kontroli umożliwiającej czerpanie korzyści ekonomicznych związanych z danym składnikiem majątkowym. Organ podkreślił przy tym, że dla orzeczeń o odpowiedzialności nie ma znaczenia, czy udział w nieruchomości był prawidłowo wykazany jako środek trwały (udział był aktywem trwałym). Organ podkreślił, że jak wynika z ewidencji środków trwałych, nabyty w dniu [...] maja 2001 r. udział spółka przyjęła z tym dniem na stan środków trwałych jako lokal użytkowy, w bilansach spółki nabyty udział wykazywany był w pozycji środki trwałe jako budynki, lokale i obiekty inżynierii lądowej i wodnej. W ocenie organu podatkowego, udział we współwłasności wyraża zakres uprawnień współwłaściciela w stosunku do rzeczy wspólnej i określony jest odpowiednim ułamkiem, a spółka posiadając udział w postaci [...] części nieruchomości była tym samym współwłaścicielem lokalu użytkowego, który służył jej do prowadzenia działalności gospodarczej. Biorąc pod uwagę stanowisko skarżącego, że lokale w budynku nie były przypisane do żadnego konkretnego udziału (udziałów), uzasadniał, że posiadając ww. udział spółka i tak była współwłaścicielem całego budynku. Mogła zatem sprawować kontrolę nad budynkiem jak też czerpać z niego korzyści majątkowe. Mogła również jako współwłaściciel dokonywać remontów, ulepszeń i modernizacji posiadanej części nieruchomości, a także dokonywać odpisów amortyzacyjnych. Dlatego też skarżący nabywając od spółki prawo do [...] części nieruchomości stał się współwłaścicielem budynku (środka trwałego), a co za tym idzie nabył aktyw trwały. Zatem zdaniem organu uznać należy, że P. Ł. nabył udział do [...] części nieruchomości, a nie jak twierdzi 34 udziały do nieruchomości i bez znaczenia w sprawie jest podnoszona przez niego kwestia związana z nie przypisaniem udziałów do konkretnego lokalu, gdyż istota współwłasności polega na tym, że każdy ze współuprawnionych ma prawo do całej rzeczy, a żaden nie ma prawa do jej wyodrębnionej fizycznie części. Dyrektor Izby Skarbowej podzielił zarzut strony skarżącej, że określone przez nią postanowienia zostały nieprawidłowo doręczone, jednakże ocenił, że uchybienie to pozostaje bez wpływu na wynik sprawy. Dodatkowo organ odwoławczy wskazał, że wszystkie postanowienia zostały wysłane na adres podatnika. Ze zwrotnych potwierdzeń odbioru ww. postanowień wynika, że zostały one doręczone K. Ł. (córce adresata) w dniu 28 listopada 2011 r., natomiast informacja podatnika o zmianie adresu do doręczeń w okresie 13 listopada -18 grudnia 2011 r. dotarła do organu dopiero w dniu 28 listopada 2011 r., a więc po wysłaniu już ww. postanowień, co uniemożliwiało skierowanie korespondencji na nowy adres. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego P. Ł. wniósł o uchylenie wydanych w sprawie decyzji i zarzucił naruszenie: - art. 122 i art. 187 § 1 ordynacji podatkowej poprzez nie wyjaśnienie wszystkich istotnych okoliczności sprawy, a także pominięcie istotnych dowodów, które przyczyniłyby się do podjęcia prawidłowej oceny; - art. 149, art. 120, art. 121, art. 122, art. 123 i art. 200 ordynacji podatkowej poprzez błędne przyjęcie, że korespondencja odebrana przez niepełnoletnią córkę pomimo, że nie została mu skutecznie doręczona nie miała istotnego wpływu na wynik sprawy, podczas gdy w rzeczywistości uniemożliwiła skarżącemu czynny udział w postępowaniu podatkowym; - art. 191 w związku z art. 122 ordynacji podatkowej poprzez nieprawidłową ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego. Niezależnie od powyższych zarzutów skarżący podniósł również zarzut naruszenia art. 118 § 1 ordynacji podatkowej poprzez jego niezastosowanie, a w konsekwencji niesłuszne orzeczenie o odpowiedzialności skarżącego za zaległości podatkowe spółki P. P., w sytuacji gdy od końca roku kalendarzowego, w którym powstały zaległości podatkowe (31 grudnia 2006 r.) do czasu doręczenia decyzji o odpowiedzialności skarżącego ([...] stycznia 2012 r.) upłynął 5-letni termin przedawnienia. W uzasadnieniu zarzutów skarżący podtrzymał argumentację odwołania, że nie wiedząc o odmowie przeprowadzenia dowodów oraz o wyznaczeniu siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału został pozbawiony możliwości zgłoszenia już na etapie postępowania przed organem pierwszej instancji kolejnych dowodów, takich chociażby jak wnioskowane w odwołaniu opinie czy zeznania świadków i podkreślił, że sam fakt, że w dniu 14 października 2011 r. (czyli na prawie 2 miesiące przed wydaniem decyzji organu pierwszej instancji) z całością zebranych materiałów w sprawie zapoznał się substytut pełnomocnika skarżącego w żaden sposób nie daje podstaw do twierdzenia, że skarżący znał całość materiału w sprawie. W ocenie skarżącego zarzut przedawnienia zobowiązania podatkowego uzasadnia fakt doręczenia decyzji orzekającej o odpowiedzialności podatkowej po upływie terminu przedawnienia, gdyż pojęcie "wydać decyzję", użyte w art. 118 § 1 ordynacji podatkowej obejmuje również doręczenie decyzji osobie trzeciej przed upływem pięcioletniego terminu wskazanego w tym przepisie. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał argumentację zaprezentowaną w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa. W rozpoznawanej sprawie spór powstał na tle interpretacji art. 112 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2008 r. (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm. dalej: "op") i sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, czy istniały dostateczne podstawy prawne ku temu, by obciążyć odpowiedzialnością za zaległości podatkowe P. P. sp. z o.o. nabywcę jej składników majątku. W pierwszej kolejności zasadnym będzie jednak odniesienie się do najdalej idącego zarzutu skargi, a dotyczącego naruszenia art. 118 § 1 op, czyli wydania decyzji po upływie okresu przedawnienia. Stosownie do treści powołanego przepisu nie można wydać decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość podatkowa, upłynęło 5 lat. Regulacja ta skierowana jest do organu, który może skorzystać z określonych w nim kompetencji w odpowiednim czasie, po upływie którego traci przyznane w nim prawo do działania. Biorąc po uwagę literalne brzmienie wspomnianego przepisu mowa jest w nim o "wydaniu decyzji", a nie jej doręczeniu. Zresztą sama ordynacja podatkowa rozróżnia chociażby w art. 212 odmienność instytucji wydania i doręczenia decyzji, co potwierdza, że pojęcia te mają odmienne znaczenia i pełnią różne funkcje. Przyjąć zatem należy, że pojęcie wydania decyzji, określone w art. 118 § 1 op nie oznacza jej doręczenia. Przez wydanie decyzji należy rozumieć sporządzenie aktu w ustawowo przewidzianej formie. Wyrazem sporządzenia decyzji jest między innymi jej podpisanie przez osobę upoważnioną i opatrzenie datą wydania. Przy redagowaniu aktu normatywnego obowiązuje zasada, że do oznaczania jednakowych pojęć używa się jednakowych określeń, a różnych pojęć nie oznacza się tymi samymi określeniami. Okoliczność, że zarówno w przepisach procesowych, jaki i w materialnoprawnych zawartych w ordynacji podatkowej jest mowa o wydaniu i o doręczeniu decyzji potwierdza, że pojęcia te mają odmienne znaczenia i pełnią różne funkcje. Za niedopuszczalnością odejścia przy interpretowaniu art. 118 § 1 op od wyników wykładni językowej przemawia, także to, że wiązanie uprawnienia organów do wydania decyzji odnoszących się do odpowiedzialności osób trzecich z ich doręczeniem mogłoby oznaczać naruszenie konstytucyjnej zasady równości wobec prawa, gdy taka odpowiedzialność dotyczy kilku osób, wobec których doręczenie w jednym terminie okazałoby się niemożliwe, na skutek czego wobec niektórych z nich mogłoby dojść do przedawnienia prawa do orzekania (por. uchwała NSA z dnia 17 grudnia 2007 r., I FPS 5/07). Uznać zatem należy, że termin przedawnienia zobowiązania podatkowego zarówno w podatku dochodowym od osób prawnych za 2005 r. jak też w podatku VAT za grudzień 2005 r. rozpoczął bieg 31 grudnia 2006 r., a zatem termin do wydania decyzji zgodnie z art. 118 § 1 op upłynął w dniu 31 grudnia 2011 r. W rozpoznawanej sprawie decyzja organu pierwszej instancji opatrzona jest datą [...] 2011 r., została wysłana w dniu [...] 2011 r. i doręczona adresatowi w dniu [...] stycznia 2012 r. Dlatego za nieuzasadniony, w świetle powyższych argumentów, uznać należało zarzut strony skarżącej jakoby w niniejszej sprawie doszło do przedawnienia prawa do wydania decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej. Odnosząc się do przywołanej na wstępie kwestii spornej tj. czy skarżący w związku z nabyciem składników majątku związanych z prowadzoną przez spółkę P. działalnością gospodarczą, może odpowiadać za istniejące w dniu transakcji zaległości podatkowe spółki (sprzedawcy) na zasadach solidarnej odpowiedzialności, jako osoba trzecia, stwierdzić należy, że w świetle art. 112 § 1 - § 4 op oraz materiału dowodowego zgromadzonego w niniejszej sprawie odpowiedzialność skarżącego za zaległości podatkowe spółki jest uzasadniona. Orzekające w sprawie organy podatkowe, jako podstawę prawną rozstrzygnięcia przyjęły m.in. przepis art. 8 ustawy z dnia 7 listopada 2008 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 209, poz. 1318), zgodnie z którym do odpowiedzialności podatkowej osób trzecich za zaległości podatkowe powstałe przed dniem wejścia w życie ustawy stosuje się art. 112, 114a i art. 115 § 1 ustawy zmienianej w art. 1 w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy. Zgodnie ze wspomnianym na wstępie niniejszych rozważań przepisem, nabywca składników majątku związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą wymienionych w § 2, jeżeli ich wartość jednostkowa w dniu zbycia wynosi co najmniej 16.100 zł, odpowiada całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem za powstałe do dnia nabycia zaległości podatkowe związane z prowadzoną działalnością gospodarczą (art. 112 §1 pkt 3 op). Składniki majątku związane z prowadzoną działalnością gospodarczą stanowią aktywa trwałe w rozumieniu przepisów o rachunkowości (art. 112 § 2 op). Przypomnieć również należy, że z dniem 1 stycznia 2008 r. występująca w art. 112 § 1 pkt 3 kwota 15.000 zł została podwyższona do 16.100 zł, zgodnie z pkt 2 obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 21 sierpnia 2007 r. w sprawie wysokości kwot wymienionych w art. 41 § 1 i w art. 112 § 1 pkt 3 ustawy - Ordynacja podatkowa (M.P. 2007.54.614). Powyższa regulacja wymienia dwie przesłanki pozytywne, których ustalenie jest konieczne do orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej nabywcy składników majątku związanego z prowadzoną działalnością gospodarczą za powstałe do dnia nabycia zaległości podatkowe podatnika związane z tą działalnością. To jest istnienie zaległości podatkowej zbywcy i nabycie od niego przez osobę trzecią przedsiębiorstwa, jego zorganizowanej części lub składników jego majątku związanego z prowadzoną działalnością. Ich ratio legis polega przede wszystkim na zabezpieczeniu interesów finansowych Skarbu Państwa w przypadkach, gdy podatnik nie wywiązał się z zaległych zobowiązań podatkowych i poprzez zbywanie, czyli przenoszenie własności należących do niego składników majątkowych na inne podmioty zmniejszałby szansę lub wręcz uniemożliwiał zaspokojenie należności wierzyciela publicznoprawnego. W ocenie Sądu organy podatkowe w rozpoznawanej sprawie dokonały prawidłowej kwalifikacji prawnej ustalonego przez nie w sposób niewadliwy stanu faktycznego, skutecznie wskazując, że zostały spełnione przesłanki określone w powyższych przepisach warunkujące przypisanie skarżącemu odpowiedzialności podatkowej za zaległości podatkowe spółki P., od której to spółki skarżący nabył określone składniki jej majątku. Przedmiotem transakcji dokonanych pomiędzy spółką P., a skarżącym na kwotę 135.000 zł był udział do [...] części nieruchomości, położonej w L. przy ul. [...] stanowiącej zabudowaną działkę gruntu o powierzchni 1.060 m² , co potwierdza akt notarialny z dnia [...] 2008 r. Ponadto na podstawie umowy sprzedaży zawartej w dniu [...] pomiędzy spółką P., a skarżącym nabył on samochód marki Mercedes-Benz za cenę 36.900 zł, co oprócz umowy potwierdza faktura VAT wystawiona w dniu zawarcia umowy sprzedaży. W ocenie Sądu wskazane powyżej przedmioty transakcji zawartych pomiędzy skarżącym, a spółką stanowią zgodnie z art. 112 § 2 ustawy op aktywa trwałe, które zdefiniowane zostały w art. 3 ust. 1 pkt 13 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 ze zm.) jako aktywa jednostki, które nie są zaliczane do aktywów obrotowych, o których mowa w pkt 18, tzn.: - nie są to aktywa rzeczowe przeznaczone do zbycia lub zużycia w ciągu 12 miesięcy od dnia bilansowego lub w ciągu normalnego cyklu operacyjnego właściwego dla danej działalności, jeżeli trwa on dłużej niż 12 miesięcy; - nie są to aktywa finansowe, które są płatne i wymagalne lub przeznaczone do zbycia w ciągu 12 miesięcy od dnia bilansowego lub od daty ich założenia, wystawienia lub nabycia, albo stanowią aktywa pieniężne; - nie są to należności krótkoterminowe oraz - nie są to rozliczenia międzyokresowe. W ocenie Sądu należy mieć na uwadze fakt, że wskazane powyżej czynności prawne polegające na nabyciu określonych składników majątku spółki, w tym czynność objęta aktem notarialnym, nie zostały w jakikolwiek sposób zanegowane, wynikają z dokumentów, zatem uznać należało je za prawidłowe. Nie jest również sporne, że w dniu nabycia przez stronę skarżącą wskazanych wyżej składników majątku zbywca - jak wynika z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...], posiadał zaległości podatkowe z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2005 r. w kwocie 108.044 zł oraz podatku VAT za grudzień 2005 r. w kwocie 1584 zł, które nie zostały uiszczone w terminie. Mając na uwadze powyższe, prawidłowo postąpił organ podatkowy wydając decyzję określającą skarżącemu zakres odpowiedzialności podatkowej za zobowiązania podatkowe zbywcy. Wprawdzie skarżący twierdził, że w momencie podejmowania decyzji o nabyciu składników majątkowych spółki P. nie był świadomy, że czynność ta może stanowić podstawę przypisania mu odpowiedzialności podatkowej, niemniej jednak okoliczność ta z odpowiedzialności tej nie zwalnia. Jej ograniczenie lub wyłączenie jest możliwe jedynie w przypadku wskazanym w § 6 art. 112 op. Stosownie do jego treści nabywca nie odpowiada za zaległości podatkowe, które nie zostały wykazane w zaświadczeniu, o którym mowa w art. 306g op. Zaświadczenie takie nabywca powinien posiadać przed zawarciem transakcji, gdyż tylko wtedy będzie mógł twierdzić, że decyzję o nabyciu podjął działając w zaufaniu do urzędowej informacji o wielkości zadłużenia zbywcy. Ponieważ skarżący nie wystąpił do właściwego organu podatkowego o wystawienie takiego zaświadczenia w konsekwencji powyższego w sprawie nie zachodziła przesłanka negatywna wyłączenia odpowiedzialności za zaległości podatkowe zbywcy przewidziana w art. 112 § 6 op. Uzasadnione było zatem działanie organów podatkowych, które wszczęły z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej skarżącego, jako nabywcy składników majątku spółki P., za zaległości tejże spółki z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2005 r., oraz podatku VAT za grudzień 2005 r. wraz z należnymi odsetkami za zwłokę oraz kosztami egzekucyjnymi i stosownie do art. 107, art. 108 § 1 i art. 112 § 1 - § 4 op orzekły o zakresie tej odpowiedzialności. Odnosząc się do zarzutów naruszenia art. 149, art. 120, art. 121, art. 123 i art. 200 op stwierdzić należy, że organ pierwszej instancji w dniu [...] 2011 r. wydał trzy postanowienia tj. odmawiające przeprowadzenia dowodów i uzupełnienia materiału dowodowego, wyznaczające stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego oraz wyznaczające nowy termin załatwienia sprawy. Wszystkie postanowienia zostały wysłane na adres skarżącego i doręczone córce adresata w dniu [...] 2011 r. W tym samym dniu do organu wpłynęło pismo, w którym skarżący poinformował, że w dniach od 13 listopada do 18 grudnia 2011 r. wszelką korespondencję do niego należy kierować na adres K., ul. [....]. Biorąc pod uwagę fakt, że informacja o zmianie adresu wpłynęła do organu już po dacie wydania postanowień, organ podatkowy nie mógł skierować korespondencji na adres wskazany w piśmie. Organ odwoławczy prawidłowo stwierdził, że co prawda doręczenie korespondencji osobie niepełnoletniej jest nieskuteczne i nie wywołuje skutków związanych z doręczeniem pism w postępowaniu podatkowym, jednak naruszenie to nie miało wpływu na wynik rozpoznawanej sprawy. Odmawiając przeprowadzenia wnioskowanych pismem z dnia [...] listopada 2011 r. dowodów i uzupełnienia materiału w sprawie, organ nie był zobligowany do wydawania w tym zakresie postanowienia. Przyczyny, z powodu których organ odmówił wykonania wnioskowanych czynności mógł zawrzeć jedynie w wydanej decyzji. Ponadto, wydane w trybie art. 216 § 1 i § 2 oraz art. 188 op postanowienie nie jest zaskarżalne. Tak więc zarzuty przeciwko temu postanowieniu strona i tak mogła zawrzeć dopiero w odwołaniu od decyzji. Również niedoręczenie postanowienia o przedłużeniu terminu załatwienia sprawy nie miało wpływu na kierunek rozstrzygnięcia. Wyznaczony w art. 139 op termin załatwienia sprawy ma charakter instrukcyjny i wydanie decyzji po jego upływie nie powoduje wadliwości w stopniu uzasadniającym jej uchylenie. Co do naruszenia art. 200 op, zgodzić się należy z organem drugiej instancji, że w odwołaniu skarżący wskazał jedynie, że został pozbawiony możliwości jakiegokolwiek wpływu na treść decyzji ponieważ odmówiono mu prawa zapoznania się z dokumentacją sprawy. Nie przedłożył natomiast żadnych nowych dowodów ani nie wskazał okoliczności mających znaczenie w sprawie. Ponadto, z materiału dowodowego wynika, że w dniu [...] października 2011 r. pełnomocnik strony, zapoznał się z całością zebranego materiału w sprawie. Organ pierwszej instancji nie mógł też ponownie doręczyć skarżącemu postanowień, gdyż o fakcie ich doręczenia osobie niepełnoletniej skarżący poinformował organ dopiero w złożonym odwołaniu. Zdaniem Sądu, nie można również przyjąć, że przy wydaniu zaskarżonej decyzji organ naruszył przepisy art. 122, art. 187 § 1, art. 191 op. Wbrew stanowisku skarżącego organy, podatkowe zebrany w trakcie postępowania materiał dowodowy oceniły zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów określoną w art. 191 op i w kontekście mających zastosowanie przepisów prawa materialnego. W ocenie Sądu, przeprowadzone postępowanie było zgodne z przepisami art. 187 § 1 i 191 op, a organy podatkowe z przeprowadzonych dowodów wyciągnęły prawidłowe wnioski. Na rozprawie w dniu 8 listopada 2013 r. skarżący cofnął wnioski dowodowe zawarte w pismach procesowych z dnia 30 sierpnia 2013 r. i z dnia 4 października 2013 r. Odnosząc się do pisma skarżącego z dnia 30 sierpnia 2013 r. w zakresie wadliwości naliczenia odsetek, za które ponosi odpowiedzialność, Sąd uznał, że zarzuty te są niezasadne. Skarżący powołując się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 18 października 2011 r., sygn. akt SK 2/10, podniósł, że decyzja orzekająca o jego odpowiedzialności w części dotyczącej obowiązku uiszczenia odsetek za zwłokę jest wadliwa, ponieważ nie uwzględnia okresów naliczania odsetek stosownie do art. 54 § 1 pkt 7 op. Wyrok Trybunału Konstytucyjnego, na który powołuje się strona, odnosić należy do pełnej postaci normy wynikającej z art. 54 § 1 pkt 7 op, której uzupełnieniem jest art. 54 § 2 op. Zgodnie z art. 54 § 1 pkt 7 op, odsetek za zwłokę nie nalicza się za okres od dnia wszczęcia postępowania podatkowego do dnia doręczenia decyzji organu pierwszej instancji, jeżeli decyzja nie została doręczona w terminie 3 miesięcy od dnia wszczęcia postępowania. Art. 54 § 2 op natomiast wskazuje, że przepisu § 1 pkt 7 nie stosuje się, jeżeli do opóźnienia w wydaniu decyzji przyczyniła się strona lub jej przedstawiciel lub opóźnienie powstało z przyczyn niezależnych od organu. W ocenie Sądu, w prowadzonym postępowaniu w sprawie określenia skarżącemu zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2005 r. oraz z tytułu podatku VAT za grudzień 2005 r., organ podatkowy dołożył wszelkich starań, aby dokładnie przeprowadzić postępowanie. Podjęte przez niego działania były zgodne z procedurą oraz ogólnymi zasadami postępowania. Strona nie wskazała, aby organ prowadząc to postępowanie pozostawał w jakiejkolwiek bezczynności. Natomiast chronologiczne zestawienie czynności podejmowanych przez organ pierwszej instancji, daje podstawy do uznania, że były one podejmowane bezzwłocznie i w miarę potrzeb. To oznacza, że jego przedłużenie nastąpiło z przyczyn niezależnych od organu w rozumieniu art. 54 § 2 op. Zauważyć należy, że tutejszy Sąd kontrolował zgodność z prawem decyzji wydanych w sprawie określenia spółce P. zobowiązań w podatku dochodowym od osób prawnych oraz VAT za 2005 r. i nie dopatrując się uchybień w postępowaniu organów podatkowych, oddalił skargi na te decyzje wyrokami z dnia 14 stycznia 2011 r., sygn. akt I SA/Lu 674/10, sygn. akt I SA/Lu 645/10. Wyroki są prawomocne. Wobec powyższego na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalił skargę.