I SA/Lu 719/24

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Andrzej Niezgoda (sprawozdawca) Sędziowie Sędzia WSA Monika Kazubińska-Kręcisz Asesor sądowy Jakub Polanowski Protokolant starszy asystent sędziego Tomasz Woźny po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 maja 2025 r. sprawy ze skargi Prokuratora Prokuratury Rejonowej [...] w L. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 1 sierpnia 2024 r. nr SKO.41/4668/PO/2023 w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie określenia kwoty zwrotu dotacji oświatowej - oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia 1 sierpnia 2024 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Lublinie, dalej: "Samorządowe Kolegium Odwoławcze", "organ odwoławczy", po rozpoznaniu odwołania P. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w L., dalej: "spółka", "skarżąca", od decyzji Prezydenta Miasta Lublin, dalej: "Prezydent Miasta", "organ pierwszej instancji", z dnia 17 lutego 2022 r. określającej wysokość przypadającej do zwrotu do budżetu miasta Lublin dotacji pobranych przez Niepubliczne Przedszkole Specjalne I. w L., dalej jako "przedszkole": - w nadmiernej wysokości w kwocie 51.810,16 zł; - niewykorzystanych w kwocie 515,58 zł; - wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem w kwocie 168.901,13 zł oraz nakazania zwrotu do budżetu Miasta wskazanych kwot dotacji wraz z odsetkami naliczonymi jak dla zaległości podatkowych od: 1) dotacji pobranych w nadmiernej wysokości od 5 maja 2019 r. od kwoty 51 810,16 zł; 2) niewykorzystanych dotacji od 1 lutego 2018 r. od kwoty 515,58 zł; 3) dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem od 25 stycznia 2017 r. od kwoty 13.619,56 zł; od 17 lutego 2017 r. od kwoty 18.576,44 zł; od 20 marca 2017 r. od kwoty 18.529,51 zł; od 21 kwietnia 2017 r. od kwoty 19.992,04 zł; od 19 maja 2017 r. od kwoty 23.338,45 zł; od 27 czerwca 2017 r. od kwoty 29.632,37 zł; od 20 lipca 2017 r. od kwoty 9.821,40 zł; od 31 sierpnia 2017 r. od kwoty 15.266,25 zł; od 29 września 2017 r. od kwoty 5.423,20 zł; od 30 października 2017 r. od kwoty 2.982,41 zł; od 29 listopada 2017 r. od kwoty 11.719,51 zł - uchyliło w całości decyzję organu pierwszej instancji oraz umorzyło postępowanie. Jak wynika z uzasadnienia zaskarżonej decyzji oraz akt sprawy, spółka odwołując się od decyzji organu pierwszej instancji i żądając jej uchylenia w całości oraz umorzenia prowadzonego postępowania, a ewentualnie uchylenia tej decyzji i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia, wniosła o dopuszczenie oraz przeprowadzenie dowodu z zeznań świadków na okoliczność prowadzenia zajęć wczesnego wspomagania rozwoju, prawidłowości przeprowadzania tych zajęć, prowadzenia zajęć dydaktycznych, wyjść z wychowankami placówki poza siedzibę przedszkola, korzystania przez wychowanków z terapii przeprowadzanych poza siedzibą przedszkola, a także korzystania ze sprzętu zakupionego z otrzymanej przez organ prowadzący dotacji oświatowej. Spółka wniosła ponadto o przesłuchanie przedstawiciela organu prowadzącego - W. M. na okoliczność prowadzenia zajęć wczesnego wspomagania rozwoju, prawidłowości ich przeprowadzania, prowadzenia zajęć dydaktycznych, wyjść z wychowankami poza siedzibę przedszkola oraz korzystania ze sprzętu zakupionego z otrzymanej przez organ prowadzący dotacji oświatowej. Wniosła ona również o przeprowadzenie na terenie przedszkola oględzin na okoliczność korzystania przez wychowanków przedszkola z zakupionych sprzętów. Spółka podniosła też, że Prezydent Miasta wydając decyzję naruszył art. 7, 8, 77 § 1, 80, a także art. 107 § 3 kodeksu postępowania administracyjnego poprzez całkowicie dowolne przyjęcie, że odwołująca, jako organ prowadzący przedszkole, pobrała dotację w nadmiernej wysokości, nie wykorzystała oraz wykorzystała niezgodnie z przeznaczeniem, podczas gdy Prezydent Miasta nie przeprowadził żadnego postępowania dowodowego, nie uwzględnił też wniosków strony o dopuszczenie oraz przeprowadzenie dowodu z zeznań świadków, oględzin oraz przesłuchania strony. Z wydanej decyzji Prezydenta Miasta zdaniem spółki nie wynika, dlaczego organ uznał, że dotacja dla przedszkola za lata 2017 i 2018 została pobrana w nadmiernej wysokości, niewykorzystana lub wykorzystana niezgodnie z jej przeznaczeniem, skoro organ nie poczynił żadnych ustaleń faktycznych. Tymczasem, jak uważa spółka, dotacja została pobrana po spełnieniu ustawowych przesłanek oraz wykorzystana w całości zgodnie z przeznaczeniem. Zatem nie została spełniona żadna z przesłanek określonych w art. 252 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, uzasadniająca określenie wysokości dotacji przypadającej do zwrotu. Ponadto zdaniem spółki, Prezydent Miasta wydał decyzję administracyjną, która nie została przewidziana w przepisach prawa. Decyzją z dnia 25 października 2022 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze uchyliło decyzję organu pierwszej instancji w całości i orzekło o umorzeniu postępowania administracyjnego w zakresie określenia wysokości dotacji oświatowej pobranej w nadmiernej wysokości w okresie od 1 stycznia 2017 r. do 31 maja 2018 r. podlegającej zwrotowi do budżetu Miasta; określeniu wysokości dotacji oświatowej wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w okresie od 1 stycznia 2017 r. do 31 maja 2018 r. podlegającej zwrotowi do budżetu Miasta wraz z odsetkami naliczonymi jak dla zaległości podatkowych oraz określeniu wysokości dotacji oświatowej niewykorzystanej w okresie od 1 stycznia 2017 r. do 31 maja 2018 r. podlegającej zwrotowi do budżetu Miasta w kwocie 515,58 zł wraz z odsetkami naliczonymi jak dla zaległości podatkowych. Wskazaną decyzję spółka zaskarżyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, który wyrokiem z 10 maja 2023 r., sygn. akt I SA/Lu 32/23, uchylił ją. Za nieuzasadnione uznał Sąd bowiem stanowisko organu odwoławczego kwestionujące sfinansowanie z dotacji zajęć hipoterapii oraz imprez organizowanych przez Gospodarstwo Rolno-Hodowlane "A. " K. S., wynagrodzenia za przeprowadzenie zajęć w plenerze przez Fundację "C. ", wynagrodzenia za prowadzenie dodatkowych zajęć kulturalno-edukacyjnych, zajęć muzycznych i plastycznych oraz dogoterapii przez Fundację Na Rzecz Rozwoju i Wychowania "K. " oraz wynagrodzenia za przeprowadzenie w plenerze zajęć "S. ", zajęć warsztatowych prowadzonych przez "N. ", zajęć muzycznych prowadzonych przez "P. ", wydatków na obsługę gastronomiczną, zestawu komputerowego, drukarki laserowej, wykładziny i dywanu, zestawu akwariowego, akcesoriów dla lalki Barbie, zestawów do produkcji błyszczyków oraz niciarki.. Inaczej niż Samorządowe Kolegium Odwoławcze ocenił Sąd fakt wydatkowania środków pochodzących z dotacji za pośrednictwem rachunku bankowego należącego do organu prowadzącego szkołę, innego niż rachunek, na który przekazywano dotację oraz wydatków sfinansowane z dotacji nieudokumentowanych stosownymi rachunkami lub fakturami. Rozpoznając sprawę ponownie Samorządowe Kolegium Odwoławcze, pismem z 28 maja 2024 r. zwróciło się do organu pierwszej instancji o przesłanie informacji dotyczących zawieszenia lub przerwania biegu terminu przedawnienia należności z tytułu dotacji przypadającej do zwrotu, stosownie do art. 70 i nast. ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2023 r., poz. 2383 ze zm.), dalej: "o.p." Organ pierwszej instancji nie wskazał okoliczności, które miałyby znaczenie dla biegu terminu przedawnienia obowiązku zwrotu dotacji. Samorządowe Kolegium Odwoławcze zaskarżona decyzją uchyliło w całości decyzję organu pierwszej instancji i umorzyło w całości postępowanie administracyjne. Zdaniem Samorządowego Kolegium Odwoławczego doszło bowiem do przedawnienia obowiązku zwrotu dotacji. Bieg terminu przedawnienia zobowiązania do zwrotu dotacji pobranych z budżetu jednostki samorządu terytorialnego wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem rozpoczyna się bowiem z końcem roku, w którym beneficjent otrzymał i miał wykorzystać dotację (por. np. wyroki NSA: z 5 września 2018 r., sygn. akt I GSK 2583/18 i z 14 stycznia 2019 r., sygn. akt I GSK 2656/18 oraz z dnia 21 lutego 2021 r., sygn. akt I GSK 1649/19, a także wyroki WSA w Lublinie z dnia 22 listopada 2019 r., sygn. akt I SA/Lu 503/19 i z dnia 31 lipca 2020 r., sygn. akt I SA/Lu 3/20). Odnosząc przepisy art. 67 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.U. z 2023 r. poz. 1270 ze zm.), dalej: "u.f.p.", art. 252 ust. 1 pkt 2 tej ustawy w zw. z art. 21 § 1 pkt 1 o.p. oraz art. 70 § 1 o.p. i zapatrywania prawne sądów administracyjnych wyrażone m.in. we wskazanych wyrokach, do stanu faktycznego rozpoznawanej sprawy, zdaniem organu odwoławczego stwierdzić należy, że skoro dotacja została przyznana i przekazana spółce w 2017 r., to termin przedawnienia powinien być liczony od końca 2017 r. i upłynął co do zasady wraz z końcem 2022 r. Nie wystąpiły zaś okoliczności, które skutkowałyby przerwaniem biegu terminu przedawnienia bądź jego zwieszeniem. Skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego wniósł Prokurator Prokuratury Rejonowej [...] w L. , dalej: "Prokurator". Wnosząc o uchylenie tej decyzji w całości, zarzucił on organowi odwoławczemu naruszenie art. 70 § 1 o.p. w zw. z art. 60 pkt 1, art. 67 ust. 1 i art. 252 ust. 1 pkt 1 u.f.p., przez przyjęcie, że doszło do przedawnienia obowiązku zwrotu dotacji z uwagi na upływ pięcioletniego terminu przedawnienia, liczonego od końca roku kalendarzowego, w którym przekazano dotację, co doprowadziło do umorzenia postępowania. Formułując wskazany zarzut Prokurator wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości. Uzasadniając skargę stwierdził on, że stanowisko Samorządowego Kolegium Odwoławczego jest nielogiczne, z uwagi na fakt, że najpierw musi nastąpić wypłata dotacji, następnie jej wykorzystanie, a dopiero po wykorzystaniu dotacji może nastąpić kontrola jej wykorzystania, w wyniku której możliwe będzie stwierdzenie, że dotacja została wykorzystania wadliwie, niezgodnie z przeznaczeniem, czy też pobrana w nadmiernej wysokości. Zdaniem Prokuratora nie można zatem przyjmować, że już w dacie przekazania, a więc od stycznia do grudnia 2017 r. dotacja była wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem, skoro w datach przekazania dotacji beneficjent jeszcze jej nie wydatkował, a więc nie wiadomo było czy wykorzystał ją zgodnie, czy też niezgodnie z przeznaczeniem. Co więcej, nie wiadomo nawet czy też w ogóle ją wykorzystał. Jak wskazał Prokurator, z wyroku Sądu Administracyjnego w Lublinie z dnia 4 października 2028 r., sygn. akt I SA/Lu 1046/17 wynika, że przepis art. 67 u.f.p. nakazuje odpowiednie stosowanie do środków publicznych, do których zaliczają się dotacje, przepisów działu III Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 21 § 1 pkt 1 tej ustawy zobowiązanie podatkowe powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania. Wynikający z art. 252 u.f.p. obowiązek zwrotu dotacji w określonych okolicznościach i terminie odpowiada normie z art. 21 § 1 pkt 1 o.p. Zobowiązanie do zwrotu dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem, powstaje zatem zdaniem Prokuratora z mocy prawa, z chwilą zaistnienia zdarzenia w postaci wykorzystania dotacji niezgodnie z przeznaczeniem, a w odniesieniu do dotacji przyznawanej na rok z końcem roku, w którym została udzielona. Końcowo Prokurator zaznaczył, że jego legitymacja skargowa znajduje źródło w art. 8 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2024 r., poz. 935 ze zm.), dalej: "p.p.s.a." Wskazał on także, iż nie brał udziału w postępowaniu administracyjnym w tej sprawie, a termin do wniesienia skargi przewidziany w art. 53 § 3 p.p.s.a. został zachowany. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumentację podniesioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. W ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie skarga jest niezasadna, zaskarżona decyzja odpowiada bowiem prawu. Istota sporu w rozpoznawanej sprawie dotyczy oceny prawidłowości stanowiska Samorządowego Kolegium Odwoławczego w przedmiocie przedawnienia obowiązku zwrotu przez spółkę dotacji oświatowej udzielonej jej na 2017 r., pobranej w nadmiernej wysokości, niewykorzystanej oraz wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem. Zaznaczyć bowiem należy, że wszystkie dotacje objęte obowiązkiem zwrotu wypłacone zostały nie później niż do końca 2017 r. W prawomocnym wyroku z dnia 10 maja 2023 r., sygn. akt I SA/Lu 32/23WSA stwierdził również, że nie jest możliwe multiplikowanie tej samej wartości jako dotacji pobranej w nadmiernej wysokości (niewykorzystanej) oraz dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem. Zdaniem Prokuratora, istotne jest to, że stwierdzenie wykorzystania przez spółkę, jako organ prowadzący przedszkola, dotacji niezgodnie z przeznaczeniem miało miejsce w wystąpieniu pokontrolnym z dnia 19 kwietnia 2019 r., wzywającym jednocześnie do zwrotu dotacji. Z tą datą należy, zdaniem Prokuratora, wiązać stwierdzenie wykorzystania dotacji oświatowej niezgodnie z przeznaczeniem, o czym stanowi art. 252 u.f.p. Odpowiednie stosowanie przepisu art. 70 § 1 o.p. oznacza zaś, jak uważa Prokurator, że za moment wyznaczający rozpoczęcie biegu terminu przedawnienia obowiązku zwrotu dotacji należy przyjmować ostatni dzień piętnastodniowego terminu wyznaczonego do zwrotu dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem, przewidzianego w powołanym przepisie ustawy o finansach publicznych. Pięcioletni termin przedawnienia obowiązku zwrotu dotacji należy więc liczyć od końca 2019 r., co oznacza, że upłynie on zasadniczo z dniem 31 grudnia 2024 r., a po uwzględnieniu okresu zawieszenia biegu terminu przedawnienia w okresie od 15 grudnia 2022 r. do 31 lipca 2023 r., upłynie 15 sierpnia 2025 r. Sąd rozpoznający niniejszą sprawę nie podziela stanowiska Prokuratora. W pierwszej kolejności zauważyć trzeba, że stosownie do art. 252 ust. 1 pkt 1 u.f.p., dotacje udzielone z budżetu jednostki samorządu terytorialnego wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem podlegają zwrotowi do budżetu wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, w ciągu 15. dni od dnia stwierdzenia okoliczności niezgodnego z przeznaczeniem wykorzystania dotacji. Z kolei w świetle art. 252 ust. 5 u.f.p., zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego podlega ta część dotacji, która została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem. Odsetki od dotacji podlegających zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego nalicza się zaś, jak to wynika z art. 252 ust. 6 pkt 1 u.f.p., począwszy od dnia przekazania z budżetu jednostki samorządu terytorialnego dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem. Zgodnie natomiast z treścią art. 60 pkt 1 u.f.p., dotacje udzielone m.in. z budżetu jednostki samorządu terytorialnego podlegające zwrotowi w przypadkach określonych tą ustawą, a zatem także podlegające zwrotowi jako wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem, stanowią niepodatkowe należności budżetowe o charakterze publicznoprawnym. Na podstawie art. 67 ust. 1 u.f.p., do spraw dotyczących należności, o których mowa w art. 60, nieuregulowanych niniejszą ustawą stosuje się przepisy ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2024 r. poz. 572) i odpowiednio przepisy działu III ustawy – Ordynacja podatkowa. W związku z tym, że przepisy ustawy o finansach publicznych nie regulują przedawnienia zobowiązania z tytułu zwrotu dotacji oświatowej wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem, mają do tej kwestii odpowiednie zastosowanie przepisy działu III Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 70 § 1 tej ustawy, zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5. lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Zaznaczyć także trzeba, że obowiązek zwrotu dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem powstaje z mocy samego prawa. Wskazuje na to wyraźnie treść powołanego wyżej art. 252 ust. 6 pkt 1 u.f.p., zgodnie z którym odsetki od dotacji podlegających zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego nalicza się począwszy od dnia przekazania z budżetu dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem. Decyzja orzekająca o zwrocie dotacji oświatowej wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem ma więc charakter deklaratoryjny. Decyzja ta nie zmienia zatem powstałego z mocy samego prawa stosunku prawnego, którego treścią jest obowiązek zwrotu dotacji. Powstanie obowiązku zwrotu dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem należy w związku z tym wiązać z dniem otrzymania tych środków przez beneficjenta, a nie z dniem wydania bądź doręczenia decyzji w sprawie zwrotu albo, jak przyjął skarżący, z dniem wezwania do zwrotu. Skoro tak, to początek biegu terminu przedawnienia obowiązku zwrotu dotacji przez podmiot, który wykorzystał ją niezgodnie z przeznaczeniem, wiązać należy z końcem roku, w którym podmiot ten otrzymał dotację wykorzystaną niezgodnie z przeznaczeniem. Stanowisko takie prezentowane jest przez NSA m.in. w wyrokach z: 5 września 2018 r., sygn. akt I GSK 2583/18; 14 stycznia 2019 r., sygn. akt I GSK 2656/18 i 21 lutego 2021 r., sygn. akt I GSK 1649/19, a także przez tut. Sąd m.in. w wyrokach z: 22 listopada 2019 r., sygn. akt I SA/Lu 503/19 i 31 lipca 2020 r., sygn. akt I SA/Lu 3/20. Sąd rozpoznający niniejszą sprawę stanowisko to podziela. Dodatkowo zauważyć można, że przyjęcie za zdarzenie odpowiadające terminowi płatności podatku, o którym mowa w art. 70 § 1 o.p., stwierdzenie wykorzystania dotacji niezgodnie z przeznaczeniem i wezwanie do jej zwrotu, prowadziłoby do skutków niemożliwych do zaakceptowania. Względem podmiotów, u których pobranie lub wykorzystanie dotacji nie byłoby poddawane weryfikacji, termin przedawnienia nie mógłby bowiem rozpocząć biegu, a więc także i upłynąć, zaś w stosunku do różnych podmiotów otrzymujących dotację na te same okresy roczne, termin przedawnienia obowiązku zwrotu dotacji mógłby być różny. Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że prawidłowo Samorządowe Kolegium Odwoławcze przyjęło, mając na względzie, że nie zaistniały okoliczności uzasadniające zawieszenie lub przerwanie biegu terminu przedawnienia, iż przedawnienie obowiązku zwrotu dotacji oświatowej wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem przyznanej na 2017 r. co do zasady nastąpiło z końcem 2022 r. Biorąc pod uwagę zawieszenie terminu wynikające ze złożonej przez spółkę skargi do WSA, o której wyżej mowa, prawidłowo Kolegium przyjęło, że stosownie do treści art. 70 § 6 pkt 2 i art. 70 § 7 pkt 2 o.p. zawieszenie biegu terminu przedawnienia miało miejsce w okresie od 15 grudnia 2022 r. do 31 lipca 2023 r., co skutkowało tym, że przedawnienie nastąpiło 17 sierpnia 2023 r. Z tym momentem postępowanie w sprawie zwrotu dotacji wykorzystanej przez spółkę niezgodnie z przeznaczeniem stało się bezprzedmiotowe i wobec tego decyzja organu pierwszej instancji orzekająca o obowiązku zwrotu dotacji prawidłowo została przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze uchylona, a postępowanie zostało umorzone. Uzupełniająco, aczkolwiek kwestia ta nie była podnoszona w skardze ani w zaskarżonej decyzji, z uwagi na treść art. 134 § 1 p.p.s.a., należy odnieść się do problematyki związanej ze stosowaniem art. 15 zzr ust. 1 pkt 3 ustawy z 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. poz. 374, ze zm.), dalej: "ustawa COVID-19", w brzmieniu nadanym ustawą z 31 marca 2020 r. o zmianie ustawy o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. poz. 568, ze zm.). Wskazać zatem należy, że zgodnie z tym przepisem w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego albo stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19 bieg terminów przedawnienia przewidzianych przepisami prawa administracyjnego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu na ten okres. Stan zagrożenia epidemicznego w Polsce obowiązywał od 14 marca 2020 r., a stan epidemii od 20 marca 2020 r. W dniu 16 maja 2020 r. weszła w życie ustawa z 14 maja 2020 r. o zmianie niektórych ustaw w zakresie działań osłonowych w związku z rozprzestrzenianiem się wirusa SARS-CoV-2 (Dz.U. z 2020 r. poz. 875) dalej: "ustawa nowelizująca", uchylająca art. 15 zzr ust. 1 pkt 3 ustawy COVID-19. Z art. 68 ust. 2 ustawy nowelizującej wynika, że terminy, których bieg uległ zawieszeniu na podstawie art. 15 zzr ust. 1 ustawy o COVID-19, biegną dalej po upływie 7. dni od dnia wejścia w życie ustawy nowelizującej. Gdyby więc przepis ten miał zastosowanie w rozpoznawanej sprawie, okres zawieszenia biegu terminu przedawnienia obowiązku zwrotu dotacji wydatkowanej niezgodnie z przeznaczeniem uległby zawieszeniu od 14 marca 2020 r. do 23 maja 2020 r., tj. na 71 dni. Wskazać jednak trzeba, że powyższy przepis art. 15 zzr ust. 1 pkt 3 ustawy COVID-19 nie dotyczy wstrzymania, rozpoczęcia i zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych, jak przyjął NSA w uchwale z dnia 27 marca 2023 r., sygn. akt I FPS 2/22. Sąd podziela przy tym stanowisko, że przepis ten nie dotyczy wstrzymania, rozpoczęcia i zawieszenia biegu terminu przedawnienia obowiązku zwrotu dotacji oświatowej podlegającej zwrotowi z tytułu wykorzystania niezgodnie z przeznaczeniem. Mimo bowiem, że przepisy dotyczące obowiązku zwrotu wspomnianych należności nie są przepisami prawa podatkowego, to stanowią część ogólnie rozumianego prawa finansowego, z uwagi na charakter dotacji oświatowej jako niepodatkowej należności budżetowej, do której stosuje się odpowiednio przepisy Ordynacji podatkowej. Taki zaś charakter wspomnianych przepisów prowadzi do wniosku, że przepisy te nie mieszczą się w pojęciu prawa administracyjnego, o jakim mowa w art. 15zzr ust. 1 pkt 3 ustawy COVID-19 (zob. szerzej w tej kwestii argumentację zawartą w wyroku WSA w Lublinie z 21 czerwca 2023 r., sygn. akt I SA/Lu 250/23). Z tych względów Sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę jako niezasadną.