I SA/Lu 745/97

Status uprawnionego przewoźnika drogowego uzyskuje osoba, która zawarła umowę przewozu międzynarodowego wykonywanego samochodem, na który otrzymała koncesję uprawniającą do świadczenia usług. Samo posiadanie dokumentów wymienionych w par. 5 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 12 maja 1993 r. w sprawie opodatkowania podatkiem od towarów i usług eksportu i importu niektórych usług /Dz.U. nr 39 poz. 175/ stanowiących dowód świadczenia usług, o których mowa w par. 2 tego rozporządzenia nie jest wystarczające dla uznania, iż skarżącemu przysługiwała preferencyjna stawka VAT "0" procent. Zaskarżoną decyzją Izba Skarbowa w L., po rozpatrzeniu odwołania Przedsiębiorstwa P.T. w L. od decyzji Urzędu Skarbowego w L. z dnia 20.03.1997 r. określającej kwoty zobowiązania podatkowego za miesiące I-XII 1995 r. i I.1996 r. w podatku od towarów i usług - utrzymała w mocy decyzję organu I instancji. Podstawą zakwestionowania dokonanego przez podatnika rozliczenia podatku od towarów i usług za ww. okres było ustalenie, iż stosował on preferencyjną stawkę "0" podatku przy świadczeniu usług międzynarodowego transportu drogowego wykonanych trzynastoma samochodami stanowiącymi własność podatnika, lecz użyczonymi PO, które uzyskało na te samochody koncesję. Przedsiębiorstwo P.T. nie spełniło zatem warunków określonych par. 2 ust. 1 pkt 1 i 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 12 maja 1993 r. w sprawie opodatkowania podatkiem od towarów i usług eksportu i importu niektórych usług /Dz.U. nr 39 poz. 175 ze zm./. Zdaniem organów podatkowych w usługach polegających na przewozie towarów z Polski za granicę oraz z zagranicy przez terytorium RP za granicę, warunki są spełnione, jeżeli usługi wykonane są przez uprawnionego przewoźnika drogowego, a przewoźnik ten posiada dowody świadczenia wyżej wymienionych usług w postaci listu przewozowego oraz faktury wystawionej przez tego przewoźnika bądź spedytora /par. 5 ust. 1 pkt 1 cyt. rozporządzenia/. W usługach polegających na przewozie towarów z zagranicy do RP warunki są spełnione, jeżeli usługę tę wykonuje uprawniony przewoźnik drogowy, a ponadto usługa zlecona jest przez podmiot zagraniczny w rozumieniu prawa dewizowego. Cyt. wyżej przepisy nie precyzują pojęcia "uprawnionego przewoźnika drogowego", lecz kwestię tę reguluje ustawa z dnia 26 marca 1991 r. o warunkach wykonywania międzynarodowego transportu drogowego /Dz.U. nr 75 poz. 332 ze zm./. Jednym z warunków wykonywania usług przewozowych poza granicami RP jest posiadanie koncesji, a w tej sprawie bezsporny jest fakt, że wymagane koncesje zostały wydane dla PO w L. a nie dla PPT w L. - tj. podatnika. PPT w L. nie spełniało zatem warunków uprawniających do stosowania preferencyjnej stawki "0" procent VAT. Ujęcie wartości usług przewozowych w cenie eksportowanego towaru /oświadczenia Huty w J. i w W./ nie miało znaczenia dla rozstrzygnięcia, bowiem w myśl art. 39 ust. 1 pkt 3 ustawy o VAT rodzaje usług wymienionych w tym przepisie zostały określone par. 38 pkt 1 i 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 8 grudnia 1994 r. w sprawie wykonania przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 133 poz. 688 ze zm./. Usługi przewozu towarów, z wyjątkiem usług przewozu do miejsc formowania przesyłek zbiorowych, nie są w tym przepisie wymienione. W tej sytuacji, na podstawie sporządzonych przez podatnika wykazów usług przewozowych międzynarodowych, z wartości usług wyłączono wartość sprzedaży tych usług na terenie kraju poprzez podzielenie wartości usług przez przejechane kilometry i pomnożenie przez ilość kilometrów na terenie kraju. W oparciu o te dane określono obrót stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o VAT i określono należny podatek przy zastosowaniu stawki 22 procent VAT. Nie kwestionowano wartości sprzedaży usług transportu międzynarodowego wykazanej przez podatnika w związku z wykonywaniem tych usług samochodem, na który posiada ono koncesję Ministerstwa Transportu i Gospodarki Morskiej z dnia 22 lipca 1994 r. (...). Na powyższą decyzję skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego wniosło Przedsiębiorstwo P.T. w L. Zarzucając zaskarżonej decyzji naruszenie art. 77 par. 1 i art. 80 Kpa skarżące przedsiębiorstwo wnosiło o jej uchylenie. Podnosiło, iż organy podatkowe zawęziły swoje stanowisko do rozstrzygnięcia, czy skarżący był "Uprawnionym przewoźnikiem", pomijając dalszą część przepisu, który mówi o dokumentach określonych par. 5 ust. 1 pkt 1 cyt. rozporządzenia z dnia 12 maja 1993 r. /Dz.U. nr 39 poz. 175 ze zm./. Minister Finansów w cyt. rozporządzeniu nie wskazał definicji "uprawniony przewoźnik", lecz zobowiązał podatnika do posiadania dowodów świadczenia usługi. Art. 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o warunkach wykonywania transportu samochodowego zobowiązuje przewoźnika do posiadania niezbędnych dokumentów określonych w ustawie i umowach międzynarodowych i przedkładanie ich na żądanie uprawnionych organów na granicy. List przewozowy i faktura wystawiona przez przewoźnika są zatem istotne z punktu widzenia par. 5 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia, a więc dla zastosowania zerowej stawki VAT. Podatnik posiadał niezbędne dokumenty, lecz nie zostały one wzięte pod uwagę. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa w L. wnosiła o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zaskarżonej decyzji. Na rozprawie w dniu 6 listopada 1998 r. skarżące Przedsiębiorstwo złożyło pismo procesowe: "odpowiedź na odpowiedź na skargę", w którym zarzuca organom podatkowym błąd w ustaleniach faktycznych, bowiem posiada koncesję, a więc odpowiada warunkom określonym art. 6 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o warunkach wykonywania międzynarodowego transportu drogowego. Nadanie koncesji przyznaje podmiotowi, który ją otrzymał określone prawa podmiotowe skuteczne wobec organu, jak i osób trzecich. Skarżący działał w warunkach określonych art. 10 ww. ustawy i spełniał warunki określone jej artykułem 4. W przepisach ustawy o VAT brak jest odniesienia do stosowania przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o warunkach wykonywania międzynarodowego transportu drogowego, w związku z czym decydujące znaczenie ma wykładnia gramatyczna. W rozporządzeniu z dnia 1 stycznia 1998 r. Minister Finansów określił w myśl jakich przepisów podatnik ma rozumieć definicję uprawnionego przewoźnika drogowego. Ponadto w okresie, którego dotyczy sporna decyzja tj. w listopadzie 1995 r. przeprowadzono kontrolę podatkową w zakresie eksportu usług przewozowych i prawidłowości rozliczania podatku VAT za październik 1995 r., i nieprawidłowości nie stwierdzono. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest bezzasadna, bowiem zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa materialnego oraz przepisów prawa procesowego. Bezsporne jest, iż w świetle przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o warunkach wykonywania międzynarodowego transportu drogowego /Dz.U. nr 75 poz. 332 ze zm./ działalność gospodarcza polegająca na wykonywaniu międzynarodowego zarobkowego transportu drogowego pojazdami samochodowymi zarejestrowanymi w kraju podlega koncesjonowaniu. Udzielenie, zmiana, odmowa udzielenia i cofnięcie koncesji następuje w drodze decyzji administracyjnej /art. 5 ust. 1 i 3 ww. ustawy/. Podmiot ubiegający się o uzyskanie koncesji musi spełniać warunki określone art. 6 cyt. ustawy /przedmiotowe i podmiotowe/. W tej sytuacji uznać należy, iż koncesja na wykonywanie międzynarodowego zarobkowego transportu drogowego pojazdami samochodowymi zarejestrowanymi w kraju jest uprawnieniem publicznoprawnym przyznanym decyzją organu określonego art. 5 ust. 2 cyt. ustawy, oznaczonemu w niej podmiotowi, spełniającemu warunki określone art. 6 cyt. ustawy. Uprawnienie do wykonywania międzynarodowego transportu drogowego wynikające z koncesji jest niezbywalne i co do zasady wyłączone z obrotu cywilnoprawnego /por. np. wyrok NSA z dnia 30 grudnia 1997 r. I SA/Kr 770/97 nie publ./. Stosownie do art. 18 ust. 3 ustawy z dnia 9 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług stawkę "0" podatku stosuje się w eksporcie towarów i usług. Zgodnie z art. 39 ust. 1 pkt 1 tej ustawy za eksport usług uznaje się usługi transportu międzynarodowego świadczone w zakresie i na warunkach określonych rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 12 maja 1993 r. w sprawie opodatkowania podatkiem od towarów i usług eksportu i importu niektórych usług /Dz.U. nr 39 poz. 175/. Zgodnie z par. 2 ust. 1 pkt 1 ww. rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 12 maja 1993 r. w sprawie opodatkowania podatkiem od towarów i usług eksportu i importu niektórych usług za eksport usług uznaje się m.in. usługi, o których mowa w par. 1 ust. 1 pkt 1 i 3, polegające na przewozie towarów przez krajowego przewoźnika kolejowego, morskiego, uprawnionego przewoźnika drogowego oraz przewoźnika żeglugi śródlądowej, na podstawie dokumentów wymienionych w par. 5 ust. 1 pkt 1. W świetle cyt. wyżej przepisów prawa status uprawnionego przewoźnika drogowego uzyskuje osoba, która zawarła umowę przewozu międzynarodowego wykonywanego samochodem, na który otrzymała koncesję uprawniającą do świadczenia usług. Samo zatem posiadanie dokumentów wymienionych w par. 5 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia stanowiących dowód świadczenia usług, o których mowa w par. 2 tego rozporządzenia nie jest wystarczające dla uznania, iż skarżącemu przysługiwała preferencyjna stawka VAT "0" procent i w tym zakresie nie można podzielić zarzutów i wywodów skargi. Bezsporne bowiem w sprawie jest, iż skarżące Przedsiębiorstwo wykonywało usługi transportu międzynarodowego w zakresie ustalonym par. 1 ust. 1 ww. rozporządzenia Ministra Finansów własnymi samochodami, lecz koncesję na nie uzyskało Przedsiębiorstwo O. W zakresie zakwestionowanym nie było zatem uprawnionym przewoźnikiem drogowym /usług świadczonych własnym samochodem, na który skarżące posiadało koncesję wydaną 22 lipca 1994 r., w toku postępowania nie kwestionowano, a to wobec posiadania koncesji i dokumentowania wykonywanych usług zgodnie z wymogami par. 5 ust. 1 pkt 1 ww. rozporządzenia, co wynika wprost z akt sprawy/. Zasadnie zatem, w świetle bezspornych ustaleń faktycznych, uznały organy podatkowe, iż skarżące Przedsiębiorstwo nie spełniło warunków określonych ww. przepisami prawa świadczenia usług transportu międzynarodowego, co dawało podstawę faktyczną i prawną do orzeczenia jak w zaskarżonej decyzji. Sąd nie stwierdził również naruszenia przy wydawaniu zaskarżonej decyzji art. 8 i art. 9 Kpa, na które jak należy domniemywać powołuje się skarżące Przedsiębiorstwo w złożonym do Sądu piśmie procesowym. Zaskarżoną decyzją określono skarżącemu należny podatek od towarów i usług zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa. Kwestie podnoszone w piśmie procesowym związane z badaniem przez Urząd Skarbowy w toku kontroli w listopadzie 1995 r. dokumentów, o których mowa w par. 5 ust. 1 cyt. wyżej rozporządzenia i nie stwierdzeniem uchybień w ewidencji sprzedaży za październik 1995 r. oraz deklaracji VAT za ten miesiąc, może być przedmiotem odrębnego wniosku skarżącego w przedmiocie ewentualnego umorzenia zaległości podatkowej. W tej sytuacji skarga jako bezzasadna podlegała oddaleniu, co mając na uwadze, na podstawie art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym, orzeczono jak w wyroku.