I SA/Lu 775/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wiesława Achrymowicz, Sędziowie WSA Krystyna Czajecka-Szpringer,, SO del. Monika Kazubińska-Kręcisz (sprawozdawca), Protokolant Starszy inspektor Iwona Lachowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 23 stycznia 2015 r. sprawy ze skargi M. spółki cywilnej na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji w sprawie podatku od towarów i usług za lipiec 2008 r. - oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] lipca 2014 r. w sprawie nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w L., na skutek zażalenia "A" spółki cywilnej G. W., D. W. w L. z dnia [...] stycznia 2014 r. na postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w L. z dnia [...] grudnia 2013 r. w sprawie nr [...] w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji z dnia [...] grudnia 2013 r. nr [...], określającej zobowiązanie z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc lipiec 2008 r., utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu Dyrektor Izby Skarbowej w L. podał, że postanowieniem z dnia [...] grudnia 2013 r. nr [...] Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w L. nadał rygor natychmiastowej wykonalności decyzji z dnia [...] grudnia 2013 r. nr [...], określającej zobowiązanie w podatku od towarów i usług za miesiąc lipiec 2008 r. w kwocie 25.177,00 zł. Stwierdził, że zaistniała przesłanka dla nadania decyzji podatkowej rygoru natychmiastowej wykonalności, ponieważ okres upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące, co też uzasadnia obawę dobrowolnego niewykonania zobowiązania określonego decyzją przez podatnika. Skorzystanie przez stronę z przysługującego jej prawa do wniesienia odwołania od decyzji nieostatecznej, a także ustawowy termin do załatwienia sprawy przez organ odwoławczy czynią w ocenie organu prawdopodobnym, iż decyzja nieostateczna uzyska przymiot wykonalności dopiero po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego wynikającego z tej decyzji, natomiast posiadane przez spółkę składniki majątkowe mogą nie pozwolić na uregulowanie zaległości przed upływem terminu przedawnienia. Na postanowienie organu pierwszej instancji strona złożyła w dniu 9 stycznia 2014 r. zażalenie wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu do wniesienia zażalenia. W uzasadnieniu zażalenia podniosła, że wystąpienie okoliczności wskazanych w art. 239b § 1 pkt 1-4 nie jest wystarczające dla skutecznego nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej. Koniecznym jest jednoczesne wykazanie okoliczności rozsądnie uprawdopodobniających, że decyzja podatkowa nie zostanie wykonana. Podkreślono też dobrą kondycję finansową i majątkową spółki, która osiąga od kilku lat dochody w wysokości kilkuset tysięcy złotych. Na rachunku bankowym spółki gromadzone są stałe środki od kilkudziesięciu do kilkuset tysięcy złotych, w tym w dniu 20 grudnia 2013 r. zabezpieczono ponad 200.000 zł. Przez ostatnich 5 lat strona zawsze wykonywała terminowo swoje zobowiązania budżetowe. Dyrektor Izby Skarbowej w L, rozpoznając przedmiotowe zażalenie wskazał, że zaskarżone postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w L. zostało doręczone w sposób przewidziany w art. 144 Ordynacji podatkowej (przez pracownika organu) w dniu 20 grudnia 2013 r. w siedzibie spółki cywilnej "A", mieszczącej się w L. przy ul. [...] (art. 151 Ordynacji podatkowej), następnie zostało ono zwrócone nadawcy z adnotacją o odmowie jego przyjęcia i datą odmowy oraz zostało włączone do akt sprawy. Adnotacja została podpisana przez doręczających korespondencję pracowników. Zgodnie z art. 236 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej termin do wniesienia zażalenia na postanowienie organu pierwszej instancji upłynął w dniu 27 grudnia 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej w L. postanowieniem z dnia [...] lipca 2014 r. przywrócił jednak skarżącej termin do złożenia zażalenia uznając, że strona uprawdopodobniła brak winy w uchybieniu terminu. Rozpoznając zażalenie organ drugiej instancji podkreślił, że decyzja z dnia [...] grudnia 2013 r. określająca wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług za miesiąc lipiec 2008 r. w dniu wydania postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności była decyzją nieostateczną. Wskazano też, że z treści przepisów art. 239b § 1 i 2 Ordynacji podatkowej wynika, że dla nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności konieczne jest spełnienie dwóch przesłanek. Pierwszą jest istnienie przynajmniej jednej z czterech okoliczności wskazanych w § 1 art. 239b, bowiem każda z tych taksatywnie wymienionych przesłanek ma charakter rozłączny. Oznacza to, że stwierdzenie w stanie faktycznym sprawy już jednej okoliczności daje organowi podatkowemu możliwość zastosowania wspomnianego rygoru natychmiastowej wykonalności. Drugą przesłanką wskazaną w przywołanym uregulowaniu jest uprawdopodobnienie, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane (art. 239b § 2 ustawy). W rozpoznawanej sprawie niespornym było, że z uwagi na okoliczność niewystąpienia zdarzeń skutkujących przerwaniem lub zawieszeniem biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, zobowiązanie z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc lipiec 2008 r. określone decyzją Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w L. z dnia [...] grudnia 2013 r. przedawniało się z dniem 31 grudnia 2013 r. (art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej). Wobec tego spełniona została przesłanka określona w art. 239b § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, bowiem okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego był krótszy niż trzy miesiące. W ocenie organu odwoławczego została spełniona również przesłanka określona w art. 239b § 2 Ordynacji podatkowej, albowiem organ podatkowy pierwszej instancji miał wszelkie podstawy do przyjęcia, że zobowiązanie nie zostanie wykonane, a to z powodu przedawnienia. W takim przypadku w ocenie organu uprawdopodobnienie, że zobowiązanie nie zostanie wykonane wiąże się z wykazaniem, że pomimo doręczenia decyzji podatkowej zobowiązany nie wykonuje jej, zaś wysokie prawdopodobieństwo niewykonania zobowiązania wiąże się ze zbliżającym się przedawnieniem zobowiązania podatkowego. Złożenie przez podatnika w dniu 2 stycznia 2014 r. odwołania od decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w L. z dnia [...] grudnia 2013 r. (decyzja podatkowa) uprawdopodobniało, że do końca 2013 roku nie zostanie w sprawie wydana decyzja ostateczna. W kontekście czasu trwania postępowania odwoławczego mogło to spowodować trwałą utratę możliwości wykonania decyzji. Wniesienie odwołania od decyzji określającej zobowiązanie w podatku VAT dowodzi, że podatnik nie zgadzał się z rozstrzygnięciem organu, a w związku z tym nie zamierzał dobrowolnie wykonać zobowiązania podatkowego wynikającego z zaskarżonej decyzji. Zobowiązanie powstało prawie 6 lat temu, a strona przez tak długi czas nie złożyła korekty deklaracji podatkowej i nie uiściła podatku w należytej wysokości. W tej sytuacji za organem pierwszej instancji przyjęto, że w sprawie wystąpiły obie przesłanki z art. 239b § 1 pkt 4 i § 2 Ordynacji podatkowej, uzasadniające nadanie decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności. Krótki okres do upływu terminu przedawnienia był okolicznością dostatecznie wskazującą na prawdopodobieństwo niewykonania zobowiązania, natomiast egzekucja w późniejszym terminie byłaby udaremniona z powodu przedawnienia zobowiązania skutkującego jego wygaśnięciem. Nadto w przypadku przesłanki zastosowanej w przedmiotowej sprawie, tj. z art. 239b § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, nie zachodzi konieczność uprawdopodobnienia przez organ podatkowy niewykonania przezeń zobowiązania podatkowego w świetle jego sytuacji majątkowej. W ocenie organu dla zastosowania tej przesłanki istotny jest czas, który pozostaje do końca terminu przedawnienia oraz uzyskanie przez decyzję atrybutu ostateczności. Jeżeli okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż trzy miesiące (art. 239b § 1 pkt 4 Ordynacja podatkowej), to spełnienie przesłanki z § 2 tego przepisu polega na uprawdopodobnieniu, że zachodzą takie okoliczności faktyczne, które potwierdzają, że z tego właśnie powodu zobowiązanie podatkowe z decyzji nie zostanie wykonane. Nie mają natomiast istotnego znaczenia okoliczności odnoszące się do sytuacji majątkowej, czy też działań podatnika w stosunku do jego majątku, o których mowa w art. 239b § 1 pkt 1-3 Ordynacji podatkowej. Stwierdzając powyższe Dyrektor Izby Skarbowej w L., działając w oparciu o art. 223 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 ustawy Ordynacja podatkowa, wydał postanowienie utrzymujące w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. Na powyższe postanowienie skarżąca "A" spółka cywilna G. W., D. W. w L. złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, wnosząc o jego uchylenie w całości wraz z postanowieniem organu pierwszej instancji. Zaskarżonemu orzeczeniu zarzucono naruszenie art. 239 b § 1 pkt. 4 art. 239 b § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 - ze zm.) poprzez: -błędną wykładnię wskutek przyjęcia, że w przypadku, gdy zachodzi przesłanka zastosowania art. 239 b § 1 pkt. 4 ustawy nie zachodzi konieczność uprawdopodobnienia przez organ podatkowy przesłanki przewidzianej art. 239 b § 2 ustawy w sytuacji, gdy w/w przepisy przewidują dwie rozłączne przesłanki nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej oraz uznanie, że sam fakt występowania przesłanki z art. 239 b § pkt.4 uprawnia przyjęcie, że zobowiązanie nie zostanie wykonane, w sytuacji gdy z treści w/w przepisów wynika, że nawet w przypadku, gdy do przedawnienia zobowiązania podatkowego pozostaje mniej niż 3 miesiące, nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności wymaga uprawdopodobnienia niewykonania zobowiązania wraz z innymi okolicznościami faktycznymi; -błędne zastosowanie polegające na przyjęciu, że ustalony w sprawie stan faktyczny pozwalał na przyjęcie, iż zaistniały ustawowe przesłanki nadania rygoru natychmiastowej wykonalności przewidziane we wskazanych przepisach, pomimo, iż organ nie uprawdopodobnił że zobowiązanie podatkowe wynikające z decyzji określającej zobowiązanie w VAT nie zostanie wykonane. Uzasadniając skargę strona wskazała, że generalną zasadą wyrażoną w art. 239 a ustawy Ordynacja podatkowa jest niewykonalność decyzji nieostatecznych. Nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej należy rozpatrywać w kategoriach wyjątku od niniejszej zasady. Zgodnie z treścią art. 239 b § 1 Ordynacji podatkowej, nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności może nastąpić wyłącznie w przypadkach taksatywnie wymienionych w tym przepisie, a nadto, zgodnie z normą § 2 tego artykułu, wówczas gdy organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie podatkowe wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Wystąpienie okoliczności wskazanych w art. 239 b § 1 pkt. 1-4 ustawy nie jest zatem wystarczające dla skutecznego, zgodnego z prawem nadania rygoru natychmiastowej wykonalności. Koniecznym warunkiem jest bowiem jednoczesne wykazanie okoliczności rozsądnie uprawdopodobniających, że decyzja podatkowa nie zostanie wykonana. Przesłanka uprawdopodobnienia nie wiąże się w ogóle z kwestią przedawnienia, ponieważ przedawnienie pozostaje w sferze faktów. Natomiast uprawdopodobnienie, że zobowiązanie nie zostanie wykonane, jest drugą niezależną przesłanką, którą organy powinny wykazać w uzasadnieniu postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności. W przedmiotowej sprawie nie wystąpiły łącznie przesłanki określone w art. 239 b § 1 i 2 ustawy Ordynacja podatkowa, bowiem w ocenie skarżącej organ nie uprawdopodobnił okoliczności, że zobowiązanie nie zostanie wykonane. Krótki okres upływu przedawnienia nie stanowi uprawdopodobnienia niewykonania zobowiązania. W sprawie nie badano przy tym innych okoliczności (np. sytuacji finansowej, majątkowej, kredytowej itp.), mogących stanowić faktyczne uzasadnienie uprawdopodobnienia niewykonania opisywanego zobowiązania w podatku od towarów i usług. Zobowiązanie podatkowe mogło być w tym terminie swobodnie spełnione, bowiem do upływu terminu przedawnienia pozostawało jeszcze kilkanaście dni, a spółka miała na rachunku bankowym zgromadzone środki wystarczające na pokrycie zobowiązania podatkowego. Ponadto spółka dysponowała w tamtym okresie znacznym majątkiem ruchomym (m.in. 5 samochodami o łącznej wartości ponad 100.000 zł) oraz nieruchomością o wartości ok. 1.500.000 zł. Ponadto wspólnicy spółki są właścicielami domu szeregowego przy ul. [...] o wartości ok. 350.000 zł. Spółka przez ostatnie 5 lat wykonywała jako podatnik terminowo swoje zobowiązania budżetowe. Okoliczność wniesienia odwołania od decyzji podatkowej nie była znana organowi pierwszej instancji w momencie wydawania postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności (postanowienie wydano [...] grudnia 2013 r., odwołanie zaś zostało złożone 2 stycznia 2014 r.). Tym samym w dniu 20 grudnia 2013 r. nie istniały żadne obiektywne przesłanki uprawdopodabniające niewykonanie zobowiązania. W skardze podkreślono też, że prawo do wniesienia odwołania jest oczywistym uprawnieniem podatnika, wynikającym z konstytucyjnej zasady dwuinstancyjności postępowania. Podobnie niekwestionowanym uprawnieniem, służącym ochronie interesów podatnika, jest instytucja przedawnienia zobowiązań podatkowych. Podatnik nie musi w takich okolicznościach ponosić konsekwencji opieszałości organów podatkowych. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w L. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości stanowisko i argumentację zawartą w zaskarżonym postanowieniu. Zdaniem organu przesłanka nadania rygoru natychmiastowej wykonalności, o której mowa w art. 239b § 1 pkt 4 ustawy Ordynacja podatkowa związana jest z perspektywą wykonania zobowiązania wynikającego z decyzji nieostatecznej i zbliżającym się terminem przedawnienia tego zobowiązania, a nie bezpośrednio z sytuacją majątkową podatnika. Jeżeli okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące, to spełnienie przesłanki z art. 239b § 2 ustawy polega na uprawdopodobnieniu, że zachodzą takie okoliczności faktyczne, które potwierdzają, że z tego właśnie powodu zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane. Okoliczności odnoszące się do sytuacji majątkowej podatnika, czy też działań podatnika w stosunku do jego majątku, o których mowa w art. 239b § 1 pkt 1-3 ustawy nie mają w tym wypadku żadnego znaczenia. Przesłanka wskazana w art. 239b § 1 pkt 4 ustawy stanowi odrębną i wystarczającą podstawę do nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności. W tych okolicznościach organ drugiej instancji uznał za bezzasadne zarzuty związane z niepodjęciem przez organ czynności niezbędnych dla dokładnego wyjaśnienia sprawy i brakiem wszechstronnej analizy przesłanek nadania rygoru natychmiastowej wykonalności, podnoszone w skardze. . Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Skarga jest niezasadna, a zaskarżone postanowienie nie narusza prawa. Zgodnie z treścią art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. nr 153, poz. 1269 ze zm) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę pod względem zgodności z prawem skarżonej decyzji administracyjnej. Jest to więc kontrola legalności rozstrzygnięcia zapadłego w postępowaniu administracyjnym z punktu widzenia jego zgodności z prawem materialnym i procesowym. Przedmiotem kontroli Sądu w niniejszym postępowaniu jest postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w L. z dnia [...] lipca 2014 r. utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w L. z dnia [...] grudnia 2013 r. w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji z dnia [...] grudnia 2013 r., określającej zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za lipiec 2008 r. W rozpoznawanej sprawie zasadnicze znaczenie dla jej rozstrzygnięcia ma interpretacja treści art. 239b ustawy Ordynacja podatkowa, w szczególności § 2 wskazanego przepisu. Jej też poświęcone są zarzuty skargi (zarzut wadliwego zastosowania przepisu jest bowiem wtórny wobec błędnej jego wykładni). Niespornie wymienione w tym przepisie przesłanki, zawarte zarówno w § 1 jak i w § 2 przepisu, dla skuteczności dyspozycji normy prawnej winny być spełnione łącznie. W pierwszej kolejności należy stwierdzić istnienie jednej z czterech przesłanek opisanych w art. 239b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, zaś następnie organ podatkowy musi uprawdopodobnić, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane, gdyż warunek ten wynika z treści art. 239b § 2 ustawy. Przepis art. 239b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa jako jeden z warunków wskazuje okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego krótszy niż 3 miesiące, zaś drugą przesłanką warunkującą dopuszczalność nadania decyzji podatkowej rygoru natychmiastowej wykonalności jest uprawdopodobnienie, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane (art. 239b § 2 ustawy). Uprawdopodobnienie jest instytucją zarówno postępowania administracyjnego, jak i cywilnego. Art. 243 k.p.c. stanowi, że: "zachowanie szczegółowych przepisów o postępowaniu dowodowym nie jest konieczne, ilekroć ustawa przewiduje uprawdopodobnienie zamiast dowodu." Uprawdopodobnienie jest środkiem zastępczym dowodu w znaczeniu ścisłym, nie dającym pewności, lecz tylko wiarygodność (prawdopodobieństwo) twierdzenia o jakimś fakcie. Jest to środek zwolniony od ścisłych formalności dowodowych, pozwalający na przyspieszenie i ułatwienie postępowania. (por.: W. Siedlecki: Postępowanie cywilne. Zarys wykładu. Warszawa 1977; B. Adamiak (w:) B. Adamiak, J. Borkowski: Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz. Warszawa 1996; por. też: S. Presnarowicz: Komentarz do art. 239 (b) ustawy - Ordynacja podatkowa - LEX 2011). Rację ma oczywiście skarżąca, że w orzecznictwie prezentowany jest pogląd, według którego zbliżający się upływ terminu przedawnienia sam w sobie nie może uzasadniać obawy niewykonania zobowiązania podatkowego. Konieczne jest zatem uprawdopodobnienie, że zobowiązanie wynikające z tej decyzji nie zostanie wykonane. Stanowisko to nie odbiega jednak od tego, jakie zaprezentował w zaskarżonym postanowieniu organ. Strona i organ inaczej postrzegają natomiast zakres i sposób uprawdopodobnienia, o jakim stanowi przepis art. 239b § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, w kontekście ustalonej niespornie przesłanki z art. 239b§ 1 pkt 4 tej ustawy. W orzecznictwie sądów administracyjnych zwrócono uwagę, że jeżeli okres pozostały do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące to uprawdopodobnienie przesłanki przewidzianej w art. 239b § 2 ustawy Ordynacja podatkowa polega na wykazaniu, że zachodzą takie okoliczności faktyczne, które potwierdzają, że z tego powodu zobowiązane podatkowe wskazane w decyzji nie zostanie wykonane. W tym zakresie bez znaczenia są wszystkie te okoliczności, które odnoszą się do sytuacji majątkowej, czy też działań podatnika w stosunku do jego majątku. Skoro bowiem do upływu terminu przedawnienia pozostał bardzo krótki okres, to w aspekcie prawdopodobieństwa niewykonania zobowiązania podatkowego nie mają żadnego znaczenia okoliczności faktyczne dotyczące wielkości majątku podatnika, jego zasobów finansowych, czy dotychczasowej postawy w zakresie uiszczania danin publicznych (tak: wyroki NSA z dnia 3 lipca 2013 r., I FSK 1307/12; z dnia 3 grudnia 2013 r., I FSK 1807/12; z dnia 14 stycznia 2014 r., I FSK 260/13; z dnia 12 marca 2014 r., I FSK 523/12; z dnia 27 sierpnia 2014 r., IFSK 1316/13). Oznacza to, że przesłanki wymienione w art. 239b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa stanowią odrębne punkty odniesienia dla uprawdopodobnienia, że zobowiązanie nie zostanie wykonane. Jeżeli organ podatkowy powołuje się na zaistnienie przesłanki z art. 239b § 1 pkt 4 ustawy, powinien wskazać na takie okoliczności stwarzające ryzyko niewykonania zobowiązania, które wiążą się z krótszym niż trzymiesięczny okresem jego przedawnienia. Taką okolicznością – według cytowanego orzecznictwa – może być m.in. czas niezbędny do uzyskania przez decyzję nieostateczną waloru ostateczności. Na taką też okoliczność powołały się organy obu instancji w badanej sprawie. Odnosząc bowiem powyższe uwagi do ustalonego w sprawie stanu faktycznego uznać należy, że organy obu instancji prawidłowo ustaliły, że od daty wydania zarówno decyzji nieostatecznej, jak i postanowienia organu pierwszej instancji o nadaniu tej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, do dnia upływu terminu przedawnienia zobowiązania, który to termin w odniesieniu do zobowiązania określonego przywołaną decyzją upływałby z dniem 31 grudnia 2013 r., pozostał okres krótszy niż 3 miesiące. Prawidłowo ustalono także, że zobowiązanie określone decyzją podatkową nie zostało wykonane dobrowolnie do dnia wydania decyzji, mimo znacznego okresu czasu dzielącego te daty (przypomnieć należy, że decyzja wymiarowa została wydana na skutek przeprowadzonej kontroli w przedsiębiorstwie strony), a zatem stało się zaległością podatkową. Skarżąca wniosła odwołanie od decyzji organu pierwszej instancji, co świadczy o tym, że nie zgadzała się z nią i nie miała zamiaru jej wykonania przed uzyskaniem waloru ostateczności. Okoliczność ta nie była wprawdzie znana organowi pierwszej instancji, co zasadnie podkreśla skarga, jednak ustalenia tego mógł dokonać skutecznie także organ odwoławczy. Zasadnie zatem organ odwoławczy zauważył, że już samo wniesienie odwołania od decyzji wymiarowej z dnia [...] grudnia 2013 r., do czego oczywiście skarżąca miała ustawowe prawo, uniemożliwiło uzyskanie przez tę decyzję przymiotu ostateczności, a w konsekwencji i wykonalności. Z kolei zakwestionowanie w odwołaniu zasadności określenia skarżącej wysokości zobowiązania w podatku od towarów i usług uzasadnia wniosek organu odwoławczego, że skarżąca nie wykona zobowiązania, zasadności którego nie akceptuje. Wreszcie krótki okres do upływu przedawnienia wespół z powyższymi okolicznościami także stwarza wysokie prawdopodobieństwo, że zobowiązanie nie zostanie wykonane. Podkreślenia wymaga fakt, że stosownie do treści art. 70 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, jak też art. 239b § 1 pkt 4 tej ustawy organy podatkowe mają możliwość określenia wysokości zobowiązania podatkowego do czasu upływu terminu przedawnienia, a zatem także na krótko przed upływem tego terminu. W żadnym wypadku nie może być to okoliczność wpływająca na negatywną ocenę zaistnienia przesłanek dla nadania decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności. Reasumując powyższe, w ocenie Sądu organy podatkowe dokonując przedstawionej wyżej oceny ustalonych faktów nie naruszyły wskazanych w zarzutach skargi przepisów, jak też w inny sposób nie naruszyły prawa. We wskazanych w sprawie okolicznościach zwolnione były ze szczegółowego analizowania sytuacji majątkowej podatnika, na co słusznie wskazały w uzasadnieniach postanowień. Nie oznacza to jednak, że nie dokonano w ogóle w postępowaniu analizy przesłanki z art. 239b § 2 ustawy Ordynacja podatkowa. Taka ocena została dokonana zarówno przez organ pierwszej, jak i drugiej instancji, przy uwzględnieniu jednak szczególnych okoliczności badanej sprawy. Z powyższych względów Sąd uznał, że wydając zaskarżone postanowienie organ odwoławczy nie naruszył prawa, co skutkuje oddaleniem skargi stosownie do treści art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.).