I SA/Lu 80/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wiesława Achrymowicz, Sędziowie WSA Halina Chitrosz, NSA Irena Szarewicz-Iwaniuk (sprawozdawca), Protokolant Referent stażysta Julita Urbaś, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 22 kwietnia 2009 r. sprawy ze skargi A. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2007 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Burmistrza Miasta z dnia [...] nr [...]; II. orzeka, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu w całości. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] wydaną po rozpatrzeniu odwołania A sp. z o.o. z siedzibą w [...] od decyzji Burmistrza Miasta [...] z dnia [...] w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2007 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze [...] utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu organ drugiej instancji wskazał, że decyzją z dnia [...] Burmistrza Miasta [...] określił A sp. z o.o. wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2007 r. w kwocie 22.437 zł. W uzasadnieniu decyzji organ podatkowy wskazał, iż spółka złożyła deklarację na podatek od nieruchomości, w której wykazała do opodatkowania grunty "pozostałe" oraz wartość budowli. W wyniku wezwania, spółka w dniu 16 października 2007 r. przedłożyła korektę deklaracji, w której ponownie wykazała te same przedmioty opodatkowania. Organ podatkowy mając na względzie przepisy art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej podjął czynności zmierzające do określenia wysokości zobowiązania podatkowego. W wyniku przeprowadzonego postępowania podatkowego organ podatkowy ustalił, że A sp. z.o.o. jest podmiotem gospodarczym wpisanym do Krajowego Rejestru Sądowego 11 października 2004 r. Aktem notarialnym nr [...] z dnia 8 sierpnia 2007 r. spółka nabyła prawo własności budynków i urządzeń oraz prawo wieczystego użytkowania gruntów o powierzchni 2,7556 ha obejmujące działki nr 138 i 140 położone w [...], sklasyfikowane w ewidencji gruntów symbolem "Bi". Do opodatkowania spółka wykazała grunty jako "pozostałe", budowle o wartości 152.900 zł. Wartość budowli przyjęto z aktu notarialnego. W ocenie organu wartość ta była nieprawidłowa, gdyż w akcie notarialnym wpisano cenę budynków i budowli jako wartość łączną, podczas gdy do opodatkowania podatkiem od nieruchomości przyjmuje się odrębnie budowle, dla których podstawę opodatkowania stanowi ich wartość i odrębnie budynki, dla których podstawę opodatkowania stanowi ich powierzchnia użytkowa. Zdaniem organu podatkowego, nieprawidłowości dotyczyły również gruntów, które spółka zadeklarowała jako "pozostałe", zamiast jako związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Organ podatkowy w oparciu o art. 1 a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych wskazał, iż sam fakt posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę skutkuje tym, że przyjmuje się, że są one związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Wyjątek stanowi sytuacji, gdy przedmiot opodatkowania nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności z uwagi na tzw. względy techniczne. Wówczas takie grunty i budynki należy opodatkować wg stawek "pozostałych". Jeśli chodzi o budowle należące do przedsiębiorców - to zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych podlegają opodatkowaniu w całości lub w części tylko wtedy, gdy są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Brak takiego związku skutkuje wyłączeniem całości lub części tej kategorii obiektów z opodatkowania. Organ podatkowy wskazał dalej, iż pojęcie "względy techniczne" nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane, należy więc przyjąć znaczenie wynikające z języka potocznego i pomocniczo z prawa budowlanego. Jeżeli stan techniczny np. budynku oceniany jest jako zły, katastrofalny czy grożący zawaleniem, to bez odwoływania się do prawa budowlanego można stwierdzić, że nie może być w nim prowadzona ze względów technicznych żadna działalność gospodarcza. W związku z powyższym organ podatkowy uznał za błędne stanowisko spółki, która wykazywała, że budynki nie są związane z działalnością gospodarczą mimo ich rzeczywistego wykorzystania do celów gospodarczych. Organ podatkowy mając na względzie, że prawidłowe rozstrzygnięcie sprawy podatkowej uzależnione jest od uprzedniego dokonania wyjaśnienia stanu faktycznego, zebrania materiału dowodowego oraz jego rozpatrzenia i oceny, zlecił sporządzenie opinii techniczno - budowlanej biegłemu rzeczoznawcy Z opinii biegłego wynikało, że część budynków o pow. 216,18 m2 ze względu na fakt, że nadają się do rozbiórki, należy potraktować "jako budynki pozostałe". Powyższe ustalenie organ podatkowy w wydanej decyzji uwzględnił. Do opodatkowania przyjęte zostały budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. 2.653,80 m2, w tym budynek szlamatorni i młyna surowca, budynek warsztatu, zakład budowlany, budynek magazynowy materiałów technicznych, magazyn karbidu, magazyn na puste butle, budynek administracyjny, budynek kuźni, stację trafo. Biegły rzeczoznawca w sporządzonej opinii nie stwierdził złego stanu technicznego uniemożliwiającego użytkowanie tych budynków. Dodatkowo organ powołał rzeczoznawcę, który oszacował wartość budowli i określił ją na kwotę 26.500 zł. W wyniku opodatkowania części budynków służących do prowadzenia działalności gospodarczej ustalono procentowo wartość budowli (ich części) do celów podatkowych. Organ podatkowy wskazał także, że w stosunku do gruntów nabytych przez spółkę, nie występują względy techniczne przemawiające za wyłączeniem ich z opodatkowania jako gruntów związanych z prowadzeniem działalności. Organ podatkowy zwrócił również uwagę, że spółka w przedłożonej deklaracji błędnie przyjęła, że obowiązek podatkowy powstał w sierpniu 2007 r., podczas gdy nabycie nieruchomości nastąpiło w dniu 8 sierpnia 2007 r., a zatem zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych obowiązek podatkowy powstał od miesiąca września 2007 r. W związku z powyższym organ podatkowy na podstawie danych wynikających z ewidencji gruntów i budynków, opinii biegłego oraz aktu notarialnego określił wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 4 miesiące 2007 r. na kwotę 22.437 zł. Od powyższej decyzji "A" sp. z o.o. wniosła odwołanie zarzucając jej naruszenie przepisów prawa materialnego, a w szczególności: art. 1 a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, art. 2 ust. 2 ww. ustawy poprzez błędne zastosowanie wymienionych przepisów w przyjętym stanie faktycznym oraz błędną interpretację przepisów prawa budowlanego i nieprawidłową ocenę stanu technicznego zakupionych budynków i budowli. W uzasadnieniu odwołania spółka podniosła, iż wysokość ustalonego podatku pozostaje w oderwaniu od wartości rynkowej i użytkowej nieruchomości. Podkreśliła jednocześnie, że dopiero po wykonaniu inwentaryzacji budowlanej i określeniu przydatności budynków, z uwagi na stan techniczny i przeprowadzeniu niezbędnych prac adaptacyjno - modernizacyjnych, możliwe będzie rozpoczęcie działalności gospodarczej na terenie tej nieruchomości. Spółka podkreśliła, że w obrębie spornych obiektów brak jest podstawowych mediów tj. energii elektrycznej i wody. Podkreśliła również, że w orzecznictwie przyjmuje się, iż do stwierdzenia, że dany budynek czy grunt nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych, nie jest wymagana żadna decyzja administracyjna potwierdzająca tę okoliczność. Ustalenie tej okoliczności pozostaje każdorazowo w gestii organów prowadzących postępowanie wyjaśniające. Zdaniem spółki organ podatkowy prowadzący postępowanie w sprawie celowo nie spełnił ciążących na nim w tym zakresie obowiązków i tym samym narusza reguły postępowania. Zdaniem spółki, organ podatkowy popełnił błędy w dokonanej klasyfikacji budynków i gruntów, opierając się na operacie szacunkowym z dnia 18 sierpnia 2008 roku, podczas gdy operat ten odnosi się jedynie do budowli. Spółka podkreśliła, że wg operatu budynki o pow. 216,18 m2 nadają się do rozbiórki z przyczyn technicznych, a zatem powinny one zostać wyłączone z opodatkowania, a nie jak uczynił organ podatkowy zakwalifikowane jako budynki pozostałe. W konkluzji odwołania Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w części określającej wysokość zobowiązania i wydanie decyzji zgodnie z deklaracją podatnika, ewentualnie uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi I instancji. Samorządowe Kolegium Odwoławcze rozpatrując sprawę ustaliło, że "A" sp. z o.o. jako właściciel gruntów, budynków i budowli ma obowiązek bez wezwania uiszczać podatek od nieruchomości w terminach do 15 każdego miesiąca, jedynie w razie powzięcia przez organ wątpliwości co do prawidłowości złożonej deklaracji organ wszczyna postępowanie w przedmiocie określenie wysokości zobowiązania podatkowego. Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, że spółka jako podmiot gospodarczy prowadzący działalność gospodarczą nabyła prawo własności budynków i urządzeń oraz prawo wieczystego użytkowania gruntów położonych w [...]. W złożonej deklaracji na podatek spółka wykazała do opodatkowania 24.670,22 m2 gruntów. Wykazana powierzchnia gruntów odbiegała od powierzchni wynikającej z aktu notarialnego oraz danych zawartych w ewidencji gruntów. Grunty stanowiące przedmiot nabycia sklasyfikowane zostały symbolem "Bi" co oznacza, że podlegały opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, a ponieważ znajdowały się w posiadaniu podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą zostały zakwalifikowane jako związane z prowadzeniem tej działalności. W kwestii tej więc organ odwoławczy w pełni podzielił stanowisko organu pierwszej instancji. Odnosząc się do opodatkowania budynków i budowli, organ odwoławczy wskazał, że zostały podjęte czynności zmierzające do rzetelnego ustalenia stanu faktycznego, a rozstrzygnięcie podjęte zostało z uwzględnieniem operatu sporządzonego przez rzeczoznawcę majątkowego M. Ch. oraz opinii techniczno - budowlanej dotyczącej oceny stanu technicznego budynków. Organ podatkowy do opodatkowania przyjął budynki o ogólnej powierzchni 2.869,98 m2, w tym 2.653,80 m2 jako budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej a powierzchnia 216,18 m2 jako budynki pozostałe. Powyższe dane zostały przyjęte w oparciu o opinię techniczno – budowlaną. Nie ulega wątpliwości, w ocenie organu odwoławczego, iż okoliczności stanowiące tzw. "względy techniczne", o których mowa w analizowanych przepisach powinny być każdorazowo ustalana w oparciu o okoliczności konkretnej sprawy. Jednocześnie należy mieć na względzie, że podatek od nieruchomości ma charakter majątkowy tzn., że obowiązek podatkowy powstaje przez sam fakt posiadania nieruchomości, bez względu na to, czy przynosi ona posiadaczowi zysk. Wyznacznikiem związku nieruchomości z działalnością gospodarczą jest samo jej posiadanie przez przedsiębiorcę. Tym samym, przejściowe niewykorzystanie nieruchomości przez przedsiębiorców nie daje podstaw do niezastosowania przy ich opodatkowaniu stawek przewidzianych dla nieruchomości związanych z prowadzoną działalnością. Konieczność przeprowadzenia na przykład remontów w budynkach nie oznacza pozbawienia ich związku z działalnością gospodarczą w szerokim znaczeniu. Adaptacja budynków do prowadzenia zamierzonej w przyszłości działalności gospodarczej stanowi jeden z wyznaczników prowadzenia tejże działalności. Zdaniem Kolegium, brak w budynkach określonych mediów (wody, energii elektrycznej) nie ma znaczenia w postępowaniu dotyczącym wymiaru podatku od nieruchomości, gdyż jest to okoliczność związana z instalacjami i urządzeniami. Ustawa odróżnia stan techniczny obiektu budowlanego (konstrukcji budynku lub budowli) od stanu instalacji, urządzeń (wyposażenia) tego obiektu. Te ostatnie nie mają wpływu na zakwalifikowanie obiektu do kategorii przedmiotów opodatkowania związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Organ odwoławczy podzielił również stanowisko organu podatkowego I instancji dotyczące terminu powstania obowiązku podatkowego i wskazał, że obowiązek podatkowy powstał począwszy od miesiąca września 2007 r. Organ odwoławczy podkreślił, że rozstrzygnięcie w sprawie niniejszej zostało podjęte po dokładnym wyjaśnieniem stanu faktycznego, a gromadzenie i ocena materiału dowodowego zostało przeprowadzone w oparciu o reguły określone w art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej. Na powyższe rozstrzygnięcie A sp. z o.o. wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie zarzucając jej naruszenie: - art. 1 a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych; - art. 2 ust. 2 ww. ustawy poprzez błędne zastosowanie wymienionych przepisów w przedmiotowym stanie faktycznym; - błędną interpretację przepisów prawa budowlanego i oceny technicznej zakupionych przez podatnika budynków i budowli. Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w części określającej wysokość zobowiązania i wydanie decyzji zgodnie z deklaracją na podatek od nieruchomości, a w razie nieuwzględnienia tego wniosku o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi pierwszej instancji, oraz uwzględnienie przez organ podatkowy względów technicznych zakupionych obiektów budowlanych. W uzasadnieniu wskazano, że skarżąca nabyła nieruchomość od syndyka masy upadłości B S.A. w [...] w upadłości. Pismem z dnia 18 czerwca 2008 roku została wezwana do złożenia wykazu budowli oraz złożenia wyjaśnień w zakresie wartości budowli. Na wezwanie to odpowiedziała pismem z 4 lipca 2008 roku, w którym ponownie wyjaśniła, iż wartość obiektów przyjęta została według aktu notarialnego zakupu. W piśmie wymieniono wszystkie obiekty budowlane oraz wskazano, iż budynki z uwagi na ich stan techniczny i konieczność prowadzenia niezbędnych prac adaptacyjno – modernizacyjnych nie są wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej. Skarżąca wskazała, że organ podatkowy popełnił błędy w klasyfikacji dokonanej w oparciu o operat szacunkowy z dnia 18 sierpnia 2008 r. Organ wydający decyzję określił powierzchnię, na której prowadzona jest działalność gospodarcza bez sprawdzenia, czy teren ten w ogóle spełnia warunki techniczne do prowadzenia jakiejkolwiek działalności gospodarczej. Ponadto dodała, że należące do niej budynki są pozbawione podstawowych mediów i bez wykonania robót remontowych, nie nadają się do bezpiecznego użytkowania, a tym samym prowadzenia jakiejkolwiek działalności gospodarczej. O fakcie tym organ podatkowy był poinformowany. Dodała, że planowana działalność gospodarcza związana jest z koniecznością wystąpienia o zmianę sposobu użytkowania wszystkich obiektów, w związku z przedmiotem prowadzonej działalności – gospodarka odpadami. Spółka podkreślił, że organy podatkowe w ramach prowadzonego postępowania nie mogą się opierać jedynie na danych wynikających z katastru nieruchomości zwłaszcza, gdy są one przez stronę kwestionowane. Organy prowadzące postępowanie naruszyły zasady postępowania podatkowego, gdyż nie zebrały i nie rozpatrzyły całości materiału dowodowego w sprawie. W odpowiedzi na skargę organ podatkowy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie aczkolwiek z innych względów niż w niej wskazano. Mając na uwadze art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), sąd dokonuje kontroli działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 lit b ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), sąd uwzględnia skargę i uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub w części, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego. Rozpoznając sprawę niniejszą wskazać należy, że w aktach administracyjnych sprawy niniejszej znajduje się pełnomocnictwo z dnia 18 września 2008 r. udzielone przez [...] sp. z o.o. Z. M. do działania w związku z toczącym się postępowaniem w sprawie określenia wysokości podatku od nieruchomości za 2007 r. (k. 131 akt administracyjnych). Na odwrocie znajduje się odręczna notatka sporządzona przez Z. M., z której wynika, że w dniu 19 września 2008 r. zapoznała się z materiałem dowodowym w sprawie. Pismo to na obu stronach posiada pieczęcie Urzędu Miasta [...], Kierownika Sekcji Podatkowej działającego z upoważnienia Burmistrza oraz pieczęć "za zgodność z oryginałem" i datę 22 października 2008 r. (jak zresztą wszystkie dokumenty znajdujące się w aktach administracyjnych od k.- 108-139). Art. 136 Ordynacji podatkowej stanowi, że strona może działać przez pełnomocnika, chyba, że charakter czynności wymaga jej osobistego udziału. Ustanowienie pełnomocnika powoduje, że strona uzyskuje uprawnienie do występowania przed organem za jego pośrednictwem bądź też łącznie z nim, natomiast dla organu rodzi obowiązek prowadzenia postępowania przede wszystkim z udziałem tego pełnomocnika. Pełnomocnik traktowany jest pod względem procesowym tak samo jak jego mocodawca i musi być zawiadamiany o wszystkich czynnościach podejmowanych w sprawie przez organ. Konieczność taka wynika wprost z przepisów prawa - art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej stanowi, że jeśli strona ustanowiła pełnomocnika, pisma doręcza się temu pełnomocnikowi. Zasada ta nie doznaje w obowiązujących przepisach żadnych ograniczeń. Pominięcie przez organ administracji pełnomocnika strony jest równoznaczne z pominięciem strony w postępowaniu administracyjnym. Bez znaczenia dla przyjęcia takiej oceny pozostaje fakt osobistego udziału strony w toczącym się postępowaniu, jeśli nie mogła ona korzystać z pomocy swojego pełnomocnika (por. wyrok NSA z dnia 10 luty 1987 r. SA/Wr 875/86 z aprobującą glosą B. Adamiak, OSPiKA 1989 z 4). W świetle powyższych ustaleń stwierdzić należy, że postępowanie podatkowe przeprowadzone przez organy obu instancji, od momentu ustanowienia pełnomocnika przez skarżącą Spółkę, narusza zasadę czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym wyrażoną w art. 123 Ordynacji podatkowej. Ani decyzja organu I instancji, ani zaskarżona decyzja, ani też pisma w postępowaniu odwoławczym nie zostały doręczone pełnomocnikowi. Stosownie do art. 240 § 1 pkt. 4 Ordynacji podatkowej, w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu. W sprawie poza sporem jest, iż pominięcie pełnomocnika w postępowaniu nastąpiło z winy organu rozstrzygającego sprawę. Skoro zatem nastąpiło naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania z przyczyny określonej w art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, to na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit b ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzeczono jak w sentencji. Na marginesie wskazać również należy, iż Sąd nie akceptuje sposobu kompletowania "akt sprawy" przedstawionych przez organ podatkowy ze skargą. Zgodnie z dyspozycją art. 133 § 1 ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi Sąd wydaje wyrok po zamknięciu rozprawy na podstawie akt sprawy. Przepisy nie definiują pojęcia "akta sprawy". Przyjąć jednak należy, iż pojęcie to łączy się z utrwalonym na piśmie przez organ podatkowy przebiegiem sprawy. W postępowaniu podatkowym obowiązuje zasada pisemności (art.126 ordynacji podatkowej), którą należy rozumieć szeroko, tzn. odnosi się ona do wszystkich czynności w toku załatwiania sprawy. Załatwienie sprawy obejmuje cały ciąg czynności od wszczęcia postępowania poprzez postępowanie dowodowe, aż do wydania decyzji. Organ podatkowy obowiązany jest zatem do dokumentacji w formie pisemnej podejmowanych przez siebie i stronę postępowania czynności w celu załatwienia sprawy, tak aby możliwa była ocena kto, kiedy i na jakie okoliczności dany dokument do akt dołączył. Przepis art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej wymaga, by organ podatkowy zebrał cały materiał dowodowy sprawy, którą zakreśla przedmiot postępowania. Wskazuje to zatem expressis verbis, co w szczególności powinny zawierać akta sprawy – powinny one obrazować ciąg czynności procesowych mających na celu zebranie materiału dowodowego oraz ogół dowodów, których zebranie jest konieczne do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Akta sprawy muszą zawierać oryginały dokumentów – a nie ich kopie ( por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 25 lipca 2006r. sygn. III SA/Wa 46/06, Lex nr 258501). Uwagi powyższe powinny zostać przez organy podatkowe uwzględnione przy ponownym rozpatrywaniu sprawy.