I SA/Lu 863/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wiesława Achrymowicz Sędziowie WSA Andrzej Niezgoda (sprawozdawca.) Sędzia WSA Grzegorz Wałejko Protokolant Referent stażysta Michał Fiut po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 19 lutego 2016 r. sprawy ze skargi S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] czerwca 2015 r. nr [...] w przedmiocie podatku leśnego za okres od stycznia do marca 2014 r. oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze, dalej: "Samorządowe Kolegium Odwoławcze", "organ odwoławczy", utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy, dalej: "Wójt", "organ I instancji", z dnia [...] maja 2015r. określającą Skarbowi Państwa-Staroście wysokość zobowiązania podatkowego w podatku leśnym za 2014r. od odrębnego przedmiotu opodatkowania stanowiącego położony w Z. las, w ewidencji gruntu oznaczony jako działki nr 1150, 1151,1535, 1536 w kwocie 10,00 zł. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji i akt sprawy wynika, iż organ I instancji z uwagi na fakt, iż podatnik nie złożył deklaracji na podatek leśny za 2014r., postanowieniem z dnia [...] kwietnia 2015 r. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia zobowiązania w podatku leśnym za 2014r. od odrębnego przedmiotu opodatkowania stanowiącego położony w Z. las, w ewidencji gruntu oznaczony jako działki nr 1150, 1151,1535, 1536. W wyniku przeprowadzonego postępowania dowodowego organ I instancji ustalił, iż przedmiotowy las położony jest w miejscowości Z. na terenie Gminy D. W ewidencji gruntów jest on oznaczony jako: działka ewidencyjna nr 1150, opis użytku: Ls, klasa V, pow. 0,19 ha; działka ewidencyjna nr 1151, opis użytku: Ls, klasa V, pow. 0,23 ha i klasa IV, pow. 0,16 ha; działka ewidencyjna nr 1535, opis użytku: Ls, klasa V, pow. 0,20 ha; działka ewidencyjna nr 1536, opis użytku: Ls, klasa IV, pow. 0,16 ha i klasa V, pow. 0,11 ha. Łączna powierzchnia działek wynosi 1,05 ha. W ewidencji gruntów jako właściciela wpisano Skarb Państwa. Wójt ustalił także, na podstawie o dokonaniu zmian w ewidencji gruntów z dnia 9 maja 2014r., iż w odniesieniu do działek objętych niniejszym postępowaniem ujawniono zarząd Nadleśnictwa J. na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego z dnia 31 marca 2014r. Wójt odwołując się do art. 1 ust. 1 ustawy o podatku leśnym wskazał, iż opodatkowaniu tym podatkiem podlegają określone w ustawie lasy., tj. zgodnie z ust. 2 grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako lasy, z wyjątkiem gruntów zajętych na wykonywanie innej działalności gospodarczej niż leśna. Podatnikami podatku leśnego są zaś, jak o tym stanowi art. 2 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku leśnym, są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, będące m.in. właścicielami lasów. Podstawę opodatkowania stanowi powierzchnia lasów wyrażona w hektarach, wynikająca z ewidencji gruntów i budynków (art. 3). Na podstawie art. 4 ust. 1 ustawy o podatku leśnym podatek leśny od hektara wynosi za rok podatkowy równowartość pieniężną 0.220 m3 drewna, obliczoną według średniej ceny sprzedaży uzyskanej przez nadleśnictwa za pierwsze trzy kwartały roku poprzedzającego rok podatkowy. Organem podatkowym jest wójt (burmistrz, prezydent miasta), jak o tym stanowi art. 6 ust. 1. Podatnicy będący osobami prawnymi, jednostkami organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej, jednostkami organizacyjnymi Lasów Państwowych obowiązane są do składania w terminie do 15 stycznia deklaracji na podatek leśny na dany rok podatkowy, a także wpłacania obliczonego w deklaracji podatku leśnego za poszczególne miesiące, do dnia 15 każdego miesiąca. Zgodnie natomiast z art. 21 §3 Ordynacji podatkowej, jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, iż podatnik nie zapłacił podatku w całości lub z części, nie złożył deklaracji albo że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego. Następnie organ podatkowy I instancji wskazał, iż na podstawie art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (t.j. Dz.U. z 2010r. Nr 193, poz. 1287 ze zm.) podstawę wymiaru podatków, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Organ podatkowy I instancji powołując przepis art. 2 ust. 2 ustawy o podatku leśnym wskazał, iż obowiązek podatkowy w zakresie podatku leśnego od lasów pozostających w zarządzie Państwowego Gospodarstwa Leśnego "Lasy Państwowe" ciąży na właściwych jednostkach organizacyjnych Lasów Państwowych. Zgodnie zaś z treścią art. 74 ust. 3 ustawy o lasach oraz art. 2 ust. 1 pkt 2 i ust. 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 1997r. o zmianie ustawy o lasach oraz o zmianie niektórych ustaw (Dz.U. Nr 54, poz. 349 ze zm.) przekazanie władania lasami i gruntami przeznaczonymi do zalesienia dokonywane jest przez wojewodów, po uprzednim wydzieleniu geodezyjnym gruntów przeznaczonych do przekazania, a z przekazania władania strony sporządzają protokół zdawczo-odbiorczy. Skoro zaś w ewidencji gruntów ujawniono zarząd Lasów Państwowych na podstawie protokołu zdawczo-odbiorczego z dnia 31 marca 2914r. to należy domniemywać, iż wcześniej brak było podstaw [prawnych do wpisu takiego prawa. Odnosząc powyższe do okoliczności niniejszej sprawy Wójt uznał, iż organem właściwym do reprezentowania Skarbu Państwa w stosunkach prawno-podatkowych dotyczących działek ewidencyjnych o nr 1150, 1150, 1535 oraz 1536 położonych w Z. do czasu przekazania tych gruntów Nadleśnictwu J. w dniu 31 marca 2014r. jest Starosta J. Z tego też względu podatek leśny został wyliczony tylko za 3 miesiące. W odwołaniu z dnia 19 maja 2015r. Starosta J. wniósł o uchylenie w całości decyzji Wójta i umorzenie postępowania w stosunku do Skarbu Państwa reprezentowanego przez Starostę. Decyzji zarzucił naruszenie przepisów art. 2 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 ustawy o podatku leśnym poprzez przyjęcie, iż Skarb Państwa reprezentowany przez Starostę J. jest podatnikiem podatku leśnego, naruszenie art. 247 §1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa, z uwagi na wydanie decyzji w stosunku do niewłaściwego podmiotu reprezentującego Skarb Państwa, która powinna być skierowana w tym zakresie do Państwowego Gospodarstwa Leśnego "Lasy Państwowe", będącego zarządcą z mocy prawa gruntu leśnego z dniem 1 stycznia 1992r. oraz naruszenie przepisów art. 122 i 187 §1 Ordynacji podatkowej poprzez nienależyte określenie podmiotu będącego podatnikiem podatku leśnego. Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymując zaskarżoną decyzją w mocy decyzję Wójta odwołało się do przepisów ustawy o podatku leśnym oraz art. 74 ust. 3 ustawy o lasach, art. 11ust. 1 i art. 23 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami. Wskazało, iż Skarb Państwa swoje uprawnienia właścicielskie wykonuje za pośrednictwem określonych podmiotów, którym na mocy odrębnych przepisów przyznano prawo do jego reprezentowania. Biorąc pod uwagę powołane przepisy, w ocenie organu odwoławczego, odpowiedzialność podatkowa za nieruchomości leśne objęte niniejszym postępowaniem do dnia przekazania tych działek we władanie Państwowemu Gospodarstwu Leśnemu -Nadleśnictwu J., tj. za okres od 1 stycznia do 31 marca 2014r. spoczywała na Skarbie Państwa reprezentowanym przez Starostę. W skardze na tę decyzję skarżący zarzucił: 1) naruszenie przepisów art. 2 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 ustawy o podatku leśnym poprzez przyjęcie, iż Skarb Państwa reprezentowany przez Starostę J. jest podatnikiem podatku leśnego, 2) naruszenie przepisów procedury podatkowej, tj. art. 122 i 187 §1 Ordynacji podatkowej poprzez nienależyte określenie podmiotu będącego podatnikiem podatku leśnego, 3) niewłaściwą interpretację i zastosowanie prawa materialnego wynikającego z treści art. 74 ust. 3 ustawy z dnia 28 września 1991r. o lasach (t.j. Dz.U. z 2001r. Nr 12, poz. 58 ze zm.) w związku z art. 2 ust. 1 pkt 2, ust. 2 i 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 1997r. o zmianie ustawy o lasach oraz o zmianie niektórych ustaw (Dz.U. Nr 54, poz. 349 ze zm.) poprzez przyjęcie, że lasy objęte przedmiotem opodatkowania pozostają w zarządzie Skarbu Państwa reprezentowanego przez Starostę J.. Podnosząc te zarzuty skarżący wniósł o uchylenie w całości decyzji obu instancji i umorzenie postępowania w stosunku do Skarbu Państwa reprezentowanego przez Starostę J. oraz zasądzenie kosztów postępowania sądowego na rzecz skarżącego według norm przepisanych. W ocenie skarżącego zarząd lasami państwowymi został ustanowiony dla Państwowego Gospodarstwa Leśnego "Lasy Państwowe" z mocy ustawy. Stwarza to domniemanie, iż ilekroć ustawa nie stanowi inaczej, tylekroć Lasy Państwowe należy uznać za zarządzającego mieniem Skarbu Państwa. Skarżący podniósł także, iż organy podatkowe prowadząc postępowanie miały wiedzę o tym, że w stosunku do przedmiotowych nieruchomości trwa proces przekazania ich przez Wojewodę w zarząd, który powstał z mocy prawa z dniem 1 stycznia 1992r. stosownie do art. 74 ust. 3 ustawy o lasach oraz art. 2 ust. 1 pkt 2, ust. 2 i 3 ustawy o zmianie ustawy o lasach oraz o zmianie niektórych ustaw. Na uzasadnienie swojego stanowiska powołał również wyroki sądów administracyjnych. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Spór w sprawie niniejszej dotyczy tego, czy podatnikiem podatku leśnego w odniesieniu do lasu położonego w Z., w ewidencji gruntu oznaczonego jako działki nr 1150, 1151,1535, 1536, jest Skarb Państwa reprezentowany przez Starostę czy też odpowiednia jednostka organizacyjna Państwowego Przedsiębiorstwa Leśnego "Lasy Państwowe", tj. Nadleśnictwo J.. W związku z tym należy zauważyć, iż jak o tym stanowi art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 30 października 2002r. o lasach (t.j. Dz.U. z 2013r. poz. 465) podatnikami podatku leśnego, z zastrzeżeniem ust. 2, są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki, nieposiadające osobowości prawnej, będące: 1) właścicielami lasów, z zastrzeżeniem ust. 3; 2) posiadaczami samoistnymi lasów; 3) użytkownikami wieczystymi lasów; 4) posiadaczami lasów, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego. Z kolei ust. 2 tego artykułu stanowi, iż obowiązek podatkowy w zakresie podatku leśnego od lasów pozostających w zarządzie Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe, oraz wchodzących w skład Zasobu Własności Rolnej Skarbu Państwa, nieobjętych obowiązkiem podatkowym na podstawie ust. 1 pkt 4, ciąży odpowiednio na jednostkach organizacyjnych Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa i Lasów Państwowych. Podatnikami podatku leśnego są zatem odpowiednie jednostki organizacyjne Lasów Państwowych, w odniesieniu jednak do lasów znajdujących się w ich zarządzie. Z kolei art. 32 ustawy z dnia 28 września 1991r. lasach (t.j. Dz.U. z 2015r. poz. 2100) stanowi, iż Lasy Państwowe jako państwowa jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej reprezentują Skarb Państwa w zakresie zarządzanego mienia. Natomiast na podstawie art. 74 ust. 3 tej ustawy lasy i grunty przeznaczone do zalesienia, znajdujące się w zasobach Państwowego Funduszu Ziemi, przechodzą w zarząd Lasów Państwowych. Związane z przejściem zarządu przekazanie władania lasami i gruntami przeznaczonymi do zalesienia, o których mowa w art. 74 ust. 3 ustawy o lasach, zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 24 kwietnia 1997r. o zmianie ustawy o lasach oraz o zmianie niektórych ustaw (Dz.U. Nr 54, 349 ze zm.), dokonywane jest przez wojewodów. Może ono nastąpić po uprzednim wydzieleniu geodezyjnym nieruchomości stanowiącej przedmiot przekazania (ust. 2). Z przekazania władania strony sporządzają zaś protokół zdawczo-odbiorczy (ust 3). Zagadnienie gospodarowania nieruchomościami stanowiącymi własność Skarbu Państwa normuje również ustawa z dnia 21 sierpnia 1997r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz.U. z 2015r. poz. 1774). Zgodnie z treścią art. 11 ust. 1 tej ustawy z zastrzeżeniem wyjątków wynikających z przepisów niniejszej ustawy oraz odrębnych ustaw, organem reprezentującym Skarb Państwa w sprawach gospodarowania nieruchomościami jest starosta, wykonujący zadanie z zakresu administracji rządowej. Sąd przychyla się do poglądu, iż na instytucję przekazania w zarząd nieruchomości Skarbu Państwa, o której mowa w art. 74 ust. 3 ustawy o lasach oraz art. 2 ustawy o zmianie ustawy o lasach oraz o zmianie niektórych ustaw składają się dwa elementy (nie podziela tym samym poglądu wyrażonego w nieprawomocnym wyroku w sprawie o sygn. akt I SA/Rz 935/14). Pierwszym jest ustanowienie prawa zarządu na rzecz określonego podmiotu, drugim zaś wydanie nieruchomości (mienia). Pierwszy z wymienionych elementów powstaje z mocy samego prawa, tj. na podstawie art. 74 ust. 3 ustawy o lasach. Drugi element wiąże się natomiast z wykonaniem odpowiednich czynności prowadzących do wydania nieruchomości nowemu podmiotowi, który obejmuje ją we władanie. Spełnienie tego drugiego warunku, w postaci objęcia nieruchomości we władanie przez nowy podmiot jest przy tym nieodzowne (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 12 kwietnia 1995 r., sygn. akt II SA 2133/93). Powołane przez skarżącą wyroki w sprawach o sygn. akt II SA/Kr 839/07 oraz III SA/Lu 534/07 odnoszą się zaś do sytuacji, w której lasy znajdowały się w zarządzie Lasów Państwowych. Do takich lasów z oczywistych względów nie ma zastosowania art. 74 ust. 3 ustawy o lasach. W sprawa niniejsza dotyczy lasów byłego Państwowego Funduszu Ziemi, do których ma zastosowanie art. 74 ust. 3 tej ustawy. Analizy przepisu art. 74 ust. 3 ustawy o lasach, który wszedł w życie z dniem 1 stycznia 1992r. należy zatem dokonywać w powiązaniu z ukazaną istotą zarządu. Aby zatem nieruchomości Skarbu Państwa znalazły się w zarządzie odpowiedniej jednostki organizacyjnej Lasów Państwowych konieczne jest przekazanie władania tej jednostce protokołem zdawczo-odbiorczym przez wojewodę, po uprzednim wydzieleniu geodezyjnym, zgodnie z treścią art. 2 ustawy o zmianie ustawy o lasach oraz o zmianie niektórych ustaw. Stan faktyczny sprawy nie jest przedmiotem sporu. Jak wynika z akt sprawy przekazanie władania m.in. przedmiotowych działek Państwowemu Gospodarstwu Leśnemu "Lasy Państwowe" –Nadleśnictwu J. przez Wojewodę nastąpiło protokołem zdawczo-odbiorczym w dniu 31 marca. Zgodnie z pkt III protokołu zdawczo-odbiorczego przedmiotem przekazania są nieruchomości i ich udziały, jako części nieruchomości Skarbu Państwa. Zgodnie z wypisami z rejestru gruntów i wyrysami map ewidencyjnych z zaznaczonym przebiegiem granic działek oraz danymi ujawnionymi w ewidencji gruntów i budynków są to lasy. Pkt V tego protokołu stwierdza zaś, iż z dniem podpisania, czyli z dniem 31 marca 2014r., jednostka przejmująca obejmuje we władanie składniki mienia Skarbu Państwa związane z tymi nieruchomościami. W ewidencji gruntów i budynków zmianę wynikającą z przekazania władania ujawniono w dniu 9 maja 2014r. Wówczas do ewidencji wpisano Lasy Państwowe Nadleśnictwo J., jako podmiot gospodarujący zasobem nieruchomości Skarbu Państwa. Przed zmianą w odniesieniu do przedmiotowych działek w ewidencji gruntów i budynków wykazywany był jedynie Skarb Państwa jako właściciel. Brak było natomiast wpisu podmiotu, w którego władaniu lub gospodarowaniu, w rozumieniu przepisów o gospodarowaniu nieruchomościami Skarbu Państwa, znajdowały się te nieruchomości. Organy podatkowe wskazywały, iż gdyby przedmiotowe działki należące do Skarbu Państwa znajdowały się przed 31 marca we władaniu lub gospodarowaniu określonego podmiotu, zgodnie z art. 20 ust 2 pkt 1 lit a) ustawy z dnia 17 maja 1989r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (t.j. Dz.U. z 2015r. poz. 520 ze zm.) fakt ten zostałby ujawniony w ewidencji gruntów i budynków. Zaznaczyć należy, iż ewidencja gruntów i budynków ma charakter przedmiotowo-podmiotowy. Przedmiotowy charakter gruntu, zgodnie z ustawą podatkową, może wynikać tylko z ewidencji. Takie domniemanie natomiast nie dotyczy strony podmiotowej. W ocenie Sądu organy podatkowe odwołując się do zebranych w sprawie materiałów, w szczególności, protokołu zdawczo-odbiorczego prawidłowo jednak ustaliły stronę podmiotową zobowiązania podatkowego. Ustalając powyższe okoliczności, których skarżący nie kwestionuje, w ocenie Sądu organy podatkowe nie naruszyły art. 122, wymagającego od organów podatkowych podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, oraz art. 187 §1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. W kontrolowanym przez Sąd postępowaniu podatkowym zebrano i rozpatrzono cały materiał dowodowy, pozwalający na prawidłowe ustalenie wszystkich istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności. Organy podatkowe nie naruszyły zatem prawa przyjmując, iż do dnia 1 kwietnia 2014r. nie można było za podatnika uznać Nadleśnictwa J., jako jednostki organizacyjnej Lasów Państwowych, na podstawie art. 2 ust. 2 ustawy o lasach, ponieważ przedmiotowe działki nie pozostawały w zarządzie Państwowego Gospodarstwa Leśnego "Lasy Państwowe". Przyjmując zaś, iż w sprawie niniejszej, dotyczącej opodatkowania przedmiotowych lasów, będących przedmiotem własności Skarbu Państwa, podatkiem leśnym za miesiące styczeń-marzec 2014r. Skarb Państwa powinien być reprezentowany przez Starostę, działały zgodnie z treścią art. 11 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami oraz art. 2 ust. 1 ustawy o podatku leśnym. Z tych wszystkich względów, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U z 2012r. poz. 270 ze zm.) orzeczono jak w sentencji.