I SA/Lu 976/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Andrzej Niezgoda Sędziowie WSA Monika Kazubińska-Kręcisz WSA Grzegorz Wałejko (sprawozdawca) Protokolant Specjalista Julita Kula po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 23 stycznia 2018 r. sprawy ze skargi T. B. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] września 2017 r. nr [...] w przedmiocie solidarnej odpowiedzialności osoby trzeciej za zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług - oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej (organ, organ odwoławczy, organ II instancji), po rozpatrzeniu odwołania T. B. (skarżący) uchylił decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w L. z dnia [...]. (organ I instancji) orzekającą o solidarnej odpowiedzialności skarżącego jako osoby trzeciej wraz z T. sp. z o. o. (Spółka) oraz z innymi członkami zarządu za zaległości podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące kwiecień, maj i lipiec 2011 r. wraz z odsetkami za zwłokę i w tym zakresie postępowanie w sprawie umorzył, a w przedmiocie odpowiedzialności za zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług za luty 2013 r. wraz z odsetkami utrzymał decyzję organu I instancji w mocy. Zaskarżona decyzja wydana została w następującym stanie sprawy. W związku z nieuregulowaniem ciążących na Spółce zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za kwiecień, maj i lipiec 2011 r. oraz luty 2013 r. i brakiem możliwości wyegzekwowania ich w drodze postępowania egzekucyjnego, organ I instancji wszczął postępowanie podatkowe w sprawie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności skarżącego jako osoby trzeciej wraz ze Spółką. Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego decyzją z dnia [...] orzekł o tej odpowiedzialności, za zaległości podatkowe za kwiecień 2011 r. w kwocie [...]zł wraz z odsetkami za zwłokę od przedmiotowej zaległości, które na dzień wydania decyzji wynosiły [...] zł, za maj 2011 r. w wysokości [...] zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie [...]zł, za lipiec 2011 r. w kwocie [...]zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie [...]zł oraz za luty 2013 r. w kwocie [...]zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie [...]zł. Skarżący wniósł o uzupełnienie decyzji, między innymi co do rozstrzygnięcia w przedmiocie bezskuteczności egzekucji wobec Spółki oraz o przeprowadzenie dodatkowego postępowania dowodowego, między innymi z dokumentów dowodzących zbycia udziałów w Spółce, ksiąg rachunkowych, zeznań obecnych członków zarządu Spółki i udziałowców. Organ I instancji nie uwzględnił wniosków dowodowych oraz odmówił uzupełnia decyzji. W odwołaniu skarżący podniósł zarzuty naruszenia przepisów postępowania podatkowego, to jest art. 122 i art. 187 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (obecnie Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.), poprzez między innymi odmowę przeprowadzenia wnioskowanych dowodów z załączonych dokumentów, brak przedstawienia postanowienia o bezskuteczności egzekucji wobec Spółki, brak stwierdzenia bezskuteczności egzekucji na dzień nie później niż 18 kwietnia 2013 r., i nie później niż w 14 dniu od dnia 18 kwietnia 2013 r., brak spełnienia na dzień 18 kwietnia 2013 r. przesłanek do ogłoszenia upadłości Spółki, niewskazanie daty powstania obowiązku do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Skarżący podniósł również zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego, to jest art. 116 Ordynacji podatkowej w zakresie w jakim organ I instancji przyjął, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło z winy podatnika oraz braku uwzględnienia zaprzestania sprawowania funkcji członka zarządu. Pełnomocnik skarżącego ponownie wniósł o przeprowadzenie dowodów z ksiąg rachunkowych Spółki, a także zeznań obecnych członków zarządu oraz udziałowców Spółki na okoliczność wykazania, czy wierzytelności, które implikowały powstanie obowiązku podatkowego zostały uiszczone przez wierzycieli, czy Spółce nie przysługuje prawo do zwrotu albo odliczenia naliczonego podatku od towarów i usług z uwagi na bezskuteczność egzekucji dochodzonych wierzytelności oraz na okoliczność braku podstaw do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości na dzień 18 kwietnia 2013 r. Organ odwoławczy, po zleceniu organowi I instancji przeprowadzenia dodatkowego postępowania celem uzupełnienia dowodów i materiałów oraz uzyskaniu informacji od tego organu, że zobowiązania podatkowe Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za kwiecień, maj oraz lipiec 2011 r. uległy przedawnieniu z dniem 31 grudnia 2016 r., ponownie rozpatrując sprawę w pierwszej kolejności z odwołaniem do regulacji art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej uzasadniał konieczność umorzenia postępowania podatkowego w zakresie odpowiedzialności skarżącego za te właśnie zaległości podatkowe. Uzasadniając natomiast utrzymanie w mocy decyzji organu I instancji w kwestii odpowiedzialności byłego członka zarządu za zaległości Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za luty 2013 r. organ odwoławczy zwrócił uwagę, że w świetle art. 116 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2016 r. (art. 22 ustawy z dnia 10 września 2015 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw – Dz. U. poz. 1649 ze zm.) przesłanki pozytywne odpowiedzialności, których wykazanie (udowodnienie) obciąża organy podatkowe to: powstanie i istnienie zaległości podatkowych; pełnienie przez osobę trzecią funkcji członka zarządu spółki w czasie, w którym upłynął termin płatności zobowiązań podatkowych oraz bezskuteczność egzekucji w całości lub w części. Przesłanki negatywne (egzoneracyjne), których udowodnienie obciąża z kolei osoby, których dotyczy odpowiedzialność to: wykazanie, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo wykazanie braku winy w niepodjęciu wyżej wymienionych działań albo wskazanie mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowej spółki w znacznej części. Odnosząc powyższe do stanu sprawy organ podnosił, że zgromadzony materiał dowodowy potwierdza, że w okresie, w którym upływały terminy płatności wskazanych w decyzji organu I instancji zobowiązań podatkowych, skarżący pełnił funkcję prezesa zarządu Spółki. Organ odwołał się tu do wpisu do Rejestru Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego, z którego wynika, że funkcję członka zarządu Spółki skarżący sprawował w okresie od 29 października 2010 r. do 22 kwietnia 2013 r.; podpisanych przez skarżącego zeznań podatkowych; uchwały zgromadzenia wspólników Spółki z dnia 30 czerwca 2012 r. udzielającej skarżącemu absolutorium za 2011 r. z wykonania obowiązków prezesa Spółki i uchwały Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki z dnia 18 kwietnia 2013 r. w sprawie odwołania skarżącego z funkcji prezesa (członka) Zarządu. Dalej organ uzasadniał, że w przedmiotowej sprawie oczywiste jest również istnienie na dzień wydania przez organ I instancji decyzji zaległości podatkowych Spółki objętych tą decyzję, które powstały w okresie pełnienia przez skarżącego funkcji członka zarządu. Organ odwoławczy argumentował, że zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług za 2011 r. i 2013 r. miały swoje źródło w deklaracjach składanych przez Spółkę - są to kwoty wykazane i niewpłacone na konto organu podatkowego. Za miesiąc kwiecień 2011 r. Spółka złożyła deklarację VAT-7, w której zadeklarowała zobowiązanie podatkowe w kwocie [...]zł. Po wszczęciu postępowania egzekucyjnego wysokość tego zobowiązania uległa zmniejszeniu i na dzień 17 sierpnia 2016 r. wynosiła [...] zł. W. zobowiązania podatkowego za miesiąc maj 2011 r. w kwocie [...]zł była tożsama z kwotą zadeklarowaną przez Spółkę w korekcie deklaracji, która wpłynęła do Urzędu Skarbowego w W. (organu właściwego z uwagi na poprzednią siedzibę Spółki) w dniu 20 grudnia 2012 r. Zobowiązanie podatkowe za lipiec 2011 r. w kwocie [...]zł było również tożsame z zadeklarowanym przez Spółkę w deklaracji VAT-7, zaś istniejące aktualnie zobowiązanie podatkowe Spółki za miesiąc luty 2013 r. w kwocie [...]zł jest odzwierciedleniem deklaracji, która wpłynęła do Urzędu Skarbowego w W. w dniu 25 marca 2013 r. Następnie organ odwoławczy zważył, że kwestię możliwości "przeniesienia" odpowiedzialności na członka zarządu za wyżej wymienione zaległości rozstrzyga art. 108 § 3 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym w razie wystawienia tytułu wykonawczego na podstawie deklaracji, na zasadach przewidzianych w przepisach o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, przed orzeczeniem o odpowiedzialności osoby trzeciej nie wymaga się uprzedniego wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego i decyzji, o której mowa w art. 53a. W kontekście powyższego wywodził, że jak wynika z akt sprawy na obciążające Spółkę zaległości wystawiono stosowne tytułu wykonawcze, które zostały Spółce doręczone, w tym tytuł wykonawczy nr SM [...]/13 z dnia 29 kwietnia 2013 r. obejmujący nieprzedawnioną zaległość za luty 2013 r. został doręczony Spółce w dniu 4 czerwca 2013 r. (wraz z zajęciem), zaś poprzedzające go upomnienie z dnia 29 marca 2013 r. w dniu 15 kwietnia 2013 r. Następnie uzasadniał, że stosownie do art. 107 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej osoby trzecie odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również za odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych. W ocenie organu odwoławczego, wysokość naliczonych na dzień wydania decyzji przez organ I instancji odsetek jest prawidłowa. Dodał, że odsetki za zwłokę zostały naliczone od dnia następującego po dniu, w którym upłynął termin płatności podatku, co wynika z art. 53 § 4 Ordynacji podatkowej. Analizując z kolei przesłankę bezskuteczności egzekucji organ wskazał, że z treści postanowienia organu I instancji z dnia 10 lipca 2014 r. w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego (utrzymanego w mocy przez organ odwoławczy postanowieniem z dnia 15 września 2014 r.) wynika, że czynności podjęte przez organ egzekucyjny nie doprowadziły do skutecznego wyegzekwowania dochodzonych należności. O braku majątku ruchomego Spółki świadczy również treść postanowienia Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w W. z dnia 27 grudnia 2012 r. umarzającego postępowanie egzekucyjne, z którego wynika, że: u dłużnika nie stwierdzono majątku ruchomego przedstawiającego wartość handlową i podlegającego zajęciu; Spółka nie wykonuje działalności gospodarczej, a na rachunku bankowym dłużnika w [...] brak dostępnych środków, co stanowi przeszkodę w realizacji zajęcia, natomiast rachunki bankowe dłużnika w [...] Bank [...] zostały zamknięte; innych rachunków bankowych Spółka nie posiada; Spółka nie posiada pojazdów mechanicznych. Następnie organ odwoławczy podał, że w toku uzupełniającego postępowania wyjaśniającego organ I instancji w oparciu o analizę aktualnych baz danych, ustalił, że Spółka nie posiada majątku na terenie działania [...] Urzędu Skarbowego w L.. Jak natomiast wynika z postanowienia organu odwoławczego utrzymującego w mocy rozstrzygnięcie z dnia 10 lipca 2014 r. w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego ze sporządzonego przez poborcę skarbowego Pierwszego Urzędu Skarbowego w L. raportu o niemożności dokonania czynności egzekucyjnych z dnia 14 listopada 2013 r. wynika, iż Spółka nie prowadzi działalności pod wskazanym (aktualnym) adresem przy ul. [...] w L., a drzwi lokalu są cały czas zamknięte. Raporty o niemożności dokonania czynności egzekucyjnych przy ul. [...] w L. spisywane były przez poborcę skarbowego również w toku egzekucji prowadzonej z majątku innej Spółki. W dniu 17 i 18 kwietnia 2014 r. poborca skarbowy stwierdził, iż pomieszczenia lokalu przy ul. [...] są cały czas zamknięte i brak jest znamion prowadzenia pod tym adresem jakiejkolwiek działalności. Ponadto poborca zauważył, że drzwi lokalu oklejone są starą, nieodebraną korespondencją. Zebrany w sprawie materiał dowodowy (w tym między innymi wydruk z wykazu ksiąg wieczystych, odpowiedzi na zapytania - wnioski o udostępnienie danych ze zbiorów danych osobowych skierowane do różnych organów) wskazuje, że aktualnie Spółka nie posiada również żadnych nieruchomości, zatem także tych, które zostały wyszczególnione w protokole o stanie majątkowym zobowiązanego z dnia 13 września 2011 r. Organ dodał, że był to ostatni protokół organu egzekucyjnego, jaki udało się sporządzić w odniesieniu do majątku Spółki. Ostatnimi deklaracjami złożonymi w organie podatkowym przez Spółkę były w zakresie podatku od towarów i usług deklaracja VAT - 7 za marzec 2013 r., a w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych deklaracja CIT - 8 za 2012 r. Następnie organ argumentował, że wbrew przekonaniu skarżącego z art. 116 Ordynacji podatkowej wynika, że oceny co do bezskuteczności egzekucji wobec Spółki należy dokonać na moment orzekania o odpowiedzialności członka zarządu, a nie na dzień nie później niż 18 kwietnia 2013 r i nie później niż w 14 dni od dnia 18 kwietnia 2013 r. Nie ma przy tym znaczenia, na gruncie art. 116 Ordynacji podatkowej, czy organ egzekucyjny dopuścił się jakiegokolwiek zaniechania lub zwłoki w zabezpieczeniu roszczeń publicznych. Istotne jest jedynie, że w dacie, kiedy w postępowaniu w przedmiocie przeniesienia na skarżącego odpowiedzialności podejmowano ocenę co do bezskuteczności egzekucji wobec Spółki, że taka egzekucja rzeczywiście i obiektywnie była bezskuteczna. Ponadto, istnienie przesłanki w postaci bezskuteczności egzekucji ustala się na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu. Odnośnie przesłanek negatywnych (egzoneracyjnych) orzeczenia o odpowiedzialności organ odwoławczy zauważył, że o tym, jaki jest czas jest właściwy do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości decydują przepisy ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. z 2009 r. Nr 175, poz. 1361 ze zm.) – dalej: "p.u.n.". Odwołując się do regulacji tej ustawy - art. 10, art. 11, art. 12 i art. 21 ust. 2 - uzasadniał, że upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. W myśl art. 11 tej ustawy zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości (wszczęcie postępowania układowego), w przypadku osób prawnych, może być dokonane przez każdego, kto ma prawo je reprezentować sam lub łącznie z innymi osobami. Wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) powinien być zgłoszony w ciągu dwóch tygodni od zaistnienia przesłanek do ogłoszenia upadłości, to jest od zaprzestania przez spółkę spłaty wymagalnych zobowiązań, ale także wtedy, gdy spółka na bieżąco wykonuje zobowiązania, jednakże przekraczają one wartość jej majątku. Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy wskazuje, w ocenie organu II instancji, że skarżący tego terminu nie dochował. Zdaniem organu, wniosek taki osoba uprawniona powinna była złożyć, z uwagi na wystąpienie okoliczności wskazujących na niewypłacalność Spółki. Spółka posiadała bowiem zaległości podatkowe zarówno w podatku od towarów i usług za kwiecień, maj i lipiec 2011 r. oraz luty 2013 r., a w podatku dochodowym (jako płatnik) za czerwiec i lipiec 2011 r., jak i o charakterze cywilnoprawnym, czego dowodem jest postanowienie Sądu Rejonowego w W. z dnia 7 maja 2012 r., sygn. akt [...] dotyczące wyznaczenia organu do prowadzenia łącznie egzekucji sądowej i administracyjnej. Ponadto, jak wynika z dołączonej do akt przez skarżącego decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w W. z dnia 13 lutego 2017 r. Spółka posiadała zaległości podatkowe z tytułu podatku od nieruchomości za okres od lipca do grudnia 2011 r., od stycznia do grudnia 2012 r., oraz od stycznia do kwietnia 2013 r. W ocenie organu odwoławczego, biorąc zatem pod uwagę terminy płatności wyżej wymienionych zobowiązań wniosek o ogłoszenie upadłości (wszczęcie postępowania układowego) powinien być złożony już w 2011 r. (począwszy od upływu 14 dni od dnia płatności drugiego ze zobowiązań, to jest 9 lipca 2011 r.). Organ podnosił, że do określenia stanu niewypłacalności wystarczające jest ustalenie, że dłużnik nie wykonuje zobowiązań pieniężnych, które są wymagalne. Użycie zwrotu "zobowiązań" wskazuje na liczbę mnogą, co oznacza, że liczba wymagalnych zobowiązań musi być wyższa od jednego. Ponadto istnienie tych zaległości aż do dnia wydania decyzji przez organ I instancji z dnia [...]. świadczy o tym, że nie można mówić o przejściowych trudnościach finansowych firmy. Organ odwoławczy dodał, że mimo iż organ I instancji powiązał stan niewypłacalności Spółki z istnieniem obciążających ją zaległości, to przeanalizował również wnikliwie jej sytuację finansową. Jednakże zbędnym jest odnoszenie się do sytuacji majątkowej Spółki w sytuacji gdy organ upatruje podstaw do ogłoszenia upadłości Spółki w fakcie posiadania przez nią nieuregulowanych w terminie zobowiązań, co z kolei uzasadnia odmowę przeprowadzenia wnioskowanych dowodów. Podkreślił, że przesłanki z art. 11 ust. 1 i 2 p.u.n., to przesłanki alternatywne i równorzędne, a sytuacja, w której występuje przewaga aktywów majątkowych nad wielkością zobowiązań nie wyklucza istnienia stanu niewypłacalności Spółki. Następnie organ II instancji wskazał, że jak ustalono (pismo Sądu Rejonowego VI Wydziału Gospodarczego w W. z dnia 17 lutego 2017 r. oraz pismo Sądu Rejonowego [...] w L. z siedzibą w Ś. IX Wydziału Gospodarczego dla Spraw Upadłościowych i Naprawczych z dnia 6 czerwca 2016 r.) w latach 2011-2013 oraz w okresie późniejszym nie wpłynął wniosek o ogłoszenie upadłości lub o wszczęcie postępowania układowego Spółki. W tych okolicznościach należało rozważyć, czy skarżący - jako osoba reprezentująca Spółkę – wykazał brak swojej winy (przyjmując co najmniej obiektywny miernik staranności) w niedokonaniu tej czynności. Organ podnosił, że skarżący nie przedłożył żadnego dowodu ani nawet oświadczenia co do obiektywnej niemożności zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości w czasie, w którym kierowana przez podatnika Spółka stała się niewypłacalna w rozumieniu przepisów Prawa upadłościowego i naprawczego, a który mógłby przemawiać za brakiem jego winy. Natomiast argumentacja strony, że w momencie, gdy członek zarządu spółki z o.o. przestał pełnić tę funkcję, istniały zaległości podatkowe Spółki, lecz jej kondycja finansowa nie dawała podstaw do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania zapobiegającego upadłości (postępowania układowego) to za mało. Brak winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości nie może bowiem polegać na samej nadziei na wpływy i zyski. W odniesieniu do ostatniej przesłanki egzoneracyjnej organ odwoławczy zauważył, że skarżący nie wskazał również mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki w znacznej części. Okoliczność zaś, na którą wskazuje skarżący, że Spółka posiadała określony majątek na dzień, w którym zaprzestał on pełnienia funkcji członka zarządu, nie może stanowić przesłanki uwalniającej podatnika od odpowiedzialności, w myśl art. 116 Ordynacji podatkowej. Zdaniem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w okolicznościach analizowanej sprawy brak też podstaw do uwzględnia zarzutów naruszenia przepisów postępowania, podatkowego, które, w jego ocenie, zostało przeprowadzone w wystarczającym (zupełnym) zakresie dla podjęcia prawidłowego rozstrzygnięcia. W skardze na ostateczną decyzję organu pełnomocnik skarżącego ponowił zarzuty odwołania, co do naruszenia przepisów postępowania, to jest art. 122 i art. 187 Ordynacji podatkowej, poprzez odmowę przeprowadzenia wnioskowanych dowodów z dokumentów i dowodów ze źródeł osobowych oraz art. 116 tej ustawy, w zakresie w jakim organ przyjął, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło z winy podatnika i braku uwzględnienia zaprzestania sprawowania funkcji członka zarządu. Wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w części utrzymującej rozstrzygnięcie organu I instancji w mocy i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez ten organ. W uzasadnieniu zarzutów podał jedynie, że podtrzymuje zawartą w odwołaniu argumentację. W jego ocenie organ odmawiając przeprowadzenia wnioskowanych przez stronę dowodów w oczywisty sposób uniemożliwił wykazanie skarżącemu braku odpowiedzialności skarżącego na gruncie odpowiedzialności podatkowej. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Podtrzymał stanowisko i argumenty przedstawione w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje. Skarga jest niezasadna, gdyż zaskarżona decyzja odpowiada prawu. W rozpoznawanej sprawie spór zasadniczo sprowadza się do tego, czy skarżący powinien ponosić odpowiedzialność solidarną za zaległości Spółki w podatku od towarów i usług za luty 2013 r. wraz z odsetkami za zwłokę. Skarżący mocno akcentuje, że organ nieprawidłowo uznał, że w okolicznościach analizowanej sprawy zaistniały przesłanki do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcia postępowań układowego i że za brak takiego wniosku ponosi winę skarżący. W ocenie organu natomiast wykazane zostały z jego strony wszystkie przesłanki pozytywne odpowiedzialności podatkowej skarżącego, to jest powstanie i istnienie zaległości podatkowych; pełnienie przez osobę trzecią funkcji członka zarządu spółki w czasie, w którym upłynął termin płatności zobowiązań podatkowych oraz bezskuteczność egzekucji w całości lub w części, a skarżący od tej odpowiedzialności się nie uwolnił. Zdaniem organu skarżący nie wykazał zaistnienia przesłanek egzeoneracyjnych, których udowodnienie obciąża jego osobę, w tym właśnie nie wykazał braku winy w niepodjęciu działań zmierzających do zgłoszenia wniosku o upadłość lub postępowania układowego, czy też nie wskazał mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie jej zaległości podatkowych w znacznej części. W sporze tym, w ocenie Sądu, rację przyznać należy organom podatkowym i zgodzić się z nimi, że istotą postępowania w przedmiocie odpowiedzialności członka zarządu spółek kapitałowych jest badanie przesłanek pozytywnych i negatywnych mających znaczenie dla określenia istnienia odpowiedzialności konkretnego członka zarządu. Granice odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe podatnika zakreślają przepisy rozdziału 15 Ordynacji podatkowej zatytułowanego "Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich". Zgodnie z art. 116 § 1 tej ustawy, w brzmieniu prawidłowo zastosowanym przez organy podatkowe, za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: 1) nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy; 2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Z kolei, według art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej odpowiedzialność członków zarządu spółki określona w § 1 obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałych w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. Odpowiedzialność osób trzecich za zobowiązanie podatkowe ma zatem charakter akcesoryjny i następczy - występuje jedynie w sytuacji niewykonania lub nienależytego wykonania zobowiązania podatkowego przez podatnika i jest uzależniona od istnienia jego odpowiedzialności. Jest to także odpowiedzialność subsydiarna. Wierzyciel podatkowy nie ma swobody kolejności zgłaszania roszczenia do podatników lub osoby trzeciej, lecz kolejność ta jest ściśle określona przez przepisy prawa podatkowego. Wydanie decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej wymaga wykazania zarówno przesłanek pozytywnych tej odpowiedzialności, jak również wykazania, że w sprawie nie wystąpiły przesłanki wyłączające tę odpowiedzialność, tzw. przesłanki egzoneracyjne (por. uchwała NSA z 10 sierpnia 2009 r., sygn. akt II FPS 3/09, orzeczenia.nsa.gov.pl - CBOSA). Przytoczony wyżej art. 116 Ordynacji podatkowej ustala warunki odpowiedzialności członka zarządu spółki za zobowiązania podatkowe tej spółki a także wskazuje jak rozłożony jest ciężar dowodzenia powyższych przesłanek. Na organie podatkowym spoczywa obowiązek wykazania bezskuteczności egzekucji oraz pełnienia przez członka zarządu funkcji w czasie powstania zobowiązań, które przekształciły się w zaległości podatkowe natomiast stronę obciąża wykazanie okoliczności wyłączających jej odpowiedzialność (za wyrokiem NSA z dnia 12 października 2017 r. w sprawie sygn. akt II FSK 2614/15 – SIP LEX nr 2393069). W ocenie Sądu, w niniejszej sprawie z akt postępowania podatkowego, zresztą skarżący tego nie kwestionuje, jasno wynika, że skarżący w okresie, w którym powstały zaległości objęte zaskarżoną decyzją był członkiem zarządu Spółki - prezesem (wydruk z Rejestru Przedsiębiorców KRS, czy uchwała z dnia 18 kwietnia 2013 r. o odwołaniu z tej funkcji). W konsekwencji nie budzi również wątpliwości, że termin płatności zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług za luty 2013 r. (marzec 2013 r.), która miała swoje źródło w deklaracji składanej przez Spółkę przypadał, tak jak tego wymaga art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej, w czasie pełnienia przez niego obowiązków prezesa zarządu Spółki. W ocenie Sądu, organy podatkowe wykazały także zaistnienie drugiej z pozytywnych przesłanek odpowiedzialności, o której mowa w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, czyli bezskuteczność egzekucji wobec Spółki. Organ odwoławczy w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji (co przedstawiono w pierwszej części uzasadnienia) szczegółowo przedstawił działania podejmowane w tym zakresie wobec Spółki, w wyniku których ustalono, że egzekucja okazała się bezskuteczna ze względu na brak majątku ruchomego przedstawiającego wartość handlową i podlegającego zajęciu, majątku nieruchomego, środków na rachunkach bankowych oraz innych wierzytelności pieniężnych i praw majątkowych umożliwiających podjęcie skutecznych czynności egzekucyjnych prowadzących do wyegzekwowania zaległości Spółki. Organ odwołał się również do postanowienia organu egzekucyjnego z dnia 10 lipca 2014 r. o umorzeniu postępowania egzekucyjnego (wydanego na podstawie art. 59 § 3 w związku z art. 59 § 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji), z uwagi na to, że w postępowaniu egzekucyjnym nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne, utrzymanego w mocy przez organ nadzoru. Dla porządku wskazać należy, że w świetle uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 grudnia 2008 r. w sprawie sygn. akt II FPS 6/08 - SIP LEX nr 465091 stwierdzenie bezskuteczności egzekucji ustala się na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu, po przeprowadzeniu postępowania egzekucyjnego. W uchwale tej wyjaśniono przy tym jak należy rozumieć pojęcie bezskuteczności egzekucji. Zdefiniowano go jako stan, w którym zajęty w egzekucji majątek dłużnika nie rokuje zaspokojenia egzekwowanych należności lub wierzyciel wykaże, że na skutek prowadzonej egzekucji nie uzyskał w pełni zaspokojenia swej wierzytelności. Z takiego rozumienia tego pojęcia wynika wniosek, że do stwierdzenia bezskuteczności egzekucji niezbędne jest wykazanie przez wierzyciela konieczności zastosowania przez organ egzekucyjny środków egzekucyjnych skierowanych do całego majątku dłużnika. Zaistnienie tych przesłanek może być przy tym wykazywane każdym środkiem dowodowym, w tym sporządzonym przez poborcę skarbowego (komornika) protokołem bezskutecznego zajęcia ruchomości czy praw majątkowych albo protokołem stwierdzającym, że zobowiązany posiada tylko szczegółowo wskazane ruchomości (prawa majątkowe) wolne od egzekucji, albo, że nie zdołano ustalić istnienia jakiegokolwiek majątku. Ponadto, zasadnie argumentuje organ, że oceny co do bezskuteczności egzekucji należy dokonać na moment orzekania o odpowiedzialności członka zarządu. W ocenie Sądu, standardy tego postępowania zostały zachowane. W odniesieniu do przesłanek negatywnych należy w pierwszej kolejności zauważyć, że członek zarządu, który potencjalnie może odpowiadać jako osoba trzecia, powinien samodzielnie podjąć działania zmierzające do ich wykazania. Zatem to na nim w pierwszej kolejności powinno spoczywać wykazanie tych okoliczności. Jednakże nie oznacza to, że organ podatkowy nie ma żadnego obowiązku ustalania we współdziałaniu ze stroną, czy okoliczności na które ona się powołuje, a wymienione w art. 116 § 1 pkt 1 i 2 Ordynacji podatkowej, w konkretnej sprawie faktycznie występują. Dopuszczenie do biernej postawy organu podatkowego skutkowałoby wyłączeniem podstawowych zasad postępowania podatkowego, w tym zasady prawdy materialnej wyrażonej w art. 122 Ordynacji podatkowej. Dodać również należy, że badanie negatywnych przesłanek odpowiedzialności członka zarządu dotyczących właściwego czasu lub braku winy co do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości może następować wyłącznie w okresie, kiedy pełnił on tę funkcję. Ponadto w każdym wypadku orzekania o odpowiedzialności członka zarządu organ podatkowy jest zobowiązany zbadać, czy i kiedy wystąpiły przesłanki do ogłoszenia upadłości, gdyż tylko niezłożenie wniosku o upadłość w terminie czyni otwartą kwestię odpowiedzialności członka zarządu na podstawie art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej. Odpowiedzialność członka zarządu może wchodzić w rachubę tylko w sytuacji, gdy w stosunku do spółki wystąpiły przesłanki ogłoszenia upadłości. Z kolei członek zarządu tylko wtedy ponosi odpowiedzialność, kiedy obowiązku złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcia postępowania układowego nie wypełnił w terminie lub też ponosi winę za jego niedopełnienie. W każdym wypadku zatem należy ustalić, że taki obowiązek na członku zarządu ciążył oraz kiedy powinien być dopełniony. Z konstrukcji przepisu art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej wynika, że w zakresie zwolnienia się z odpowiedzialności ciężar dowodu spoczywa na stronie, a ciężar dowodzenia na organie podatkowym. Uzyskanie pełnego i obiektywnego materiału dowodowego wiąże się z kwestią obowiązku dowodzenia i ciężaru dowodu w postępowaniu podatkowym. Obowiązek dowodzenia w postępowaniu podatkowym spoczywa na organie podatkowym, co wynika z treści art. 122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Podkreślić należy, że organ nie może przyjąć biernej postawy, ograniczając się jedynie do oceny, czy strona udowodniła fakty stanowiące podstawę jej żądania. Organ podatkowy nie może również ograniczyć się jedynie do przeprowadzenia dowodów, które są niekorzystne dla strony, pomijając całkowicie okoliczności i dowody dla niej korzystne. Natomiast ciężar dowodu nie wynika z przepisów procesowych zaś swoje źródło znajduje w materialnym prawie podatkowym. W ocenie Sądu, w okolicznościach analizowanej sprawy organ prawidłowo określił moment, w którym zaistniały podstawy do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki (wszczęcie postępowania układowego) . Organ określił ten moment na 2011 r., a konkretnie na dzień 9 lipca 2011 r. Zauważyć przy tym należy, że ustawodawca nie określił w art. 116 Ordynacji podatkowej, co należy rozumieć pod sformułowaniem "właściwy czas", nie odsyła też wyraźnie do konkretnego przepisu wyznaczającego zakres przedmiotowego pojęcia. W szczególności z przepisu tego nie wynika, jakie okoliczności należy brać pod uwagę przy ocenie, czy wniosek o upadłość skierowany został do sądu w odpowiedniej chwili. Termin powyższy należy zatem liczyć od momentu, kiedy zarząd spółki, przy dołożeniu należytej staranności, mógł uzyskać wiedzę o tym, że spółka w sposób trwały zaprzestała płacenia długów lub jej majątek nie pozwala na ich pokrycie. Celem ustalenia powyższego, z uwagi na brak wskazań w tym względzie w prawie podatkowym, konieczne jest, jak zrobił to organ podatkowy, odwołanie się do przepisów ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze. Stosownie do art. 10 ww. ustawy upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. W myśl art. 11 p.u.n. ( w brzmieniu mającym zastosowanie w sprawie) dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych (ust. 1), a jeżeli jest osobą prawną uważa się go za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje (ust. 2). Zarówno w orzecznictwie jak i w doktrynie przyjmuje się, że dla określenia stanu niewypłacalności nieistotne jest, czy dłużnik nie wykonuje wszystkich zobowiązań, czy też tylko niektórych z nich. Niewykonywanie zarówno jednych, jak i drugich powoduje, że dłużnik jest niewypłacalny w rozumieniu tego przepisu. Nieistotny jest też rozmiar niewykonywanych przez dłużnika zobowiązań. Nawet niewykonywanie zobowiązań o niewielkiej wartości oznacza jego niewypłacalność. Co najwyżej można w takim przypadku wnioskować o oddalenie wniosku o ogłoszenie upadłości na podstawie art. 12 p.u.n. Jak wynika z tego przepisu Sąd może oddalić wniosek o ogłoszenie upadłości, jeżeli opóźnienie w wykonaniu zobowiązań nie przekracza trzech miesięcy, a suma niewykonanych zobowiązań nie przekracza 10% wartości bilansowej przedsiębiorstwa dłużnika. Przy czym przepisu tego nie stosuje się, jeżeli niewykonanie zobowiązań ma charakter trwały albo gdy oddalenie wniosku może spowodować pokrzywdzenie wierzycieli (ust. 2). Dla określenia stanu niewypłacalności bez znaczenia też jest przyczyna niewykonywania zobowiązań. Niewypłacalność istnieje nie tylko wtedy, gdy dłużnik nie ma środków, lecz także wtedy, gdy dłużnik nie wykonuje zobowiązań z innych przyczyn. Do grupy tych innych przyczyn należy także zaliczyć sytuacje, gdy dłużnik nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań gdyż planuje ich zapłatę w późniejszym terminie, a także gdy dłużnik nie wykonuje swoich zobowiązań z przyczyn irracjonalnych. Niewypłacalność dłużnika istnieje więc zawsze, gdy nie wykonuje on swoich wymagalnych zobowiązań. Z kolei, jak już zaznaczono, w świetle art. 11 ust. 2 p.u.n. osoby prawne są niewypłacalne także wtedy, gdy ich zobowiązania przekroczą wartość ich aktywów i to nawet wtedy, gdy na bieżąco wykonują swoje zobowiązania. Dlatego też dla ochrony praw wierzycieli osób prawnych niezbędne jest, aby zadłużenie tych podmiotów nie przekraczało wartości ich aktywów. W przeciwnym wypadku wierzyciele nie mogliby zostać zaspokojeni z ich majątku w postępowaniu upadłościowym (por. też wyrok WSA w Lublinie w sprawie sygn. akt I SA/Lu 1099/16 - CBOSA). Jak jednak zasadnie argumentuje organ i co jest najistotniejsze dla sprawy przesłanki z art. 11 p.u.n. są przesłankami alternatywnymi i równorzędnymi, a sytuacja w której występuje przewaga aktywów majątkowych nad wielkością zobowiązań sama w sobie nie wyklucza istnienia stanu niewypłacalności (zob. np. wyrok WSA w Gdańsku w sprawie sygn. akt I SA/Gd 1528/16 – SIP LEX nr 2284503). W dalszej kolejności wskazać należy, że zgodnie z art. 21 ust. 1 p.u.n wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) powinien być zgłoszony w ciągu dwóch tygodni od zaistnienia przesłanek do ogłoszenia upadłości, to jest od zaprzestania przez spółkę spłaty wymagalnych zobowiązań, ale także wtedy, gdy spółka na bieżąco wykonuje zobowiązania, jednakże przekraczają one wartość jej majątku. Członek zarządu dłużnika ponosi więc odpowiedzialność nie dochowując ww. terminu i nie podejmując działań naprawczych, które albo umożliwiłyby kontynuowanie działalności bez narażania wierzycieli (wszczęcie postępowania układowego zapobiegającego upadłości) albo doprowadziłyby do zakończenia działalności bez pokrzywdzenia wierzycieli (zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie). Zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości (wszczęcie postępowania układowego), w przypadku osób prawnych, zgodnie z art. 21 ust. 2 p.u.n. może być dokonane przez każdego, kto ma prawo je reprezentować sam lub łącznie z innymi osobami. W przedmiotowej sprawie to właśnie skarżący był osobą, która mogła reprezentować Spółkę podczas składania takiego wniosku. Skoro zgromadzony w sprawie materiał dowodowy wskazuje, że Spółka nie złożyła wniosku o ogłoszenie upadłości (wszczęcie postępowania układowego), czego zresztą skarżący także nie kwestionuje (informacje uzyskane z Sądu Rejonowego w W. z dnia 17 lutego 2017 r. i z Sądu Rejonowego [...] w L. w Ś. z dnia 6 czerwca 2016 r., z których wynika, że zarówno w latach 2011-2013, jak i w okresie późniejszym wniosek taki nie został złożony – k. 202 i 272 akt administracyjnych), to organy zasadnie wywodziły, że należy odnieść się do przesłanki braku winy w takim działaniu skarżącego. Zgadzając się z organem odwoławczym, co do ustalenia czasu właściwego przypomnieć należy, że ten czas właściwy na złożenie wniosku to lipiec 2011 r., mając na względzie, że użycie zwrotu "zobowiązań" wskazuje na liczbę mnogą, co oznacza, że liczba wymagalnych zobowiązań musi być wyższa od jednego oraz termin ich płatności. Organ wykazał, a skarżący nie podważył, że Spółka posiadała zaległości podatkowe zarówno w podatku od towarów i usług za [...] r., [...] r., [...] r., [...] r., jak i w podatku dochodowym (jako płatnik) za [...] r. i [...] r., a także zaległości o charakterze cywilnoprawnym (postanowienie Sądu Rejonowego w W. z dnia 7 maja 2012 r. sygn. akt [...] dotyczące wyznaczenia organu do prowadzenia łącznie egzekucji sądowej i administracyjnej) oraz w podatku od nieruchomości za okres od lipca do grudnia 2011 r., od stycznia do grudnia 2012 r., oraz od stycznia do kwietnia 2013 r. Nie sposób również pominąć, że organ I instancji szczegółowo przeanalizował sytuację finansową Spółki i wskazał, że Spółka już w 2010 r. miała problemy z płynnością finansową, a działalność Spółki finansowana była zobowiązaniami. Jak ustalił również organ I instancji ze sprawozdania finansowego Spółki za 2011 r. wynika, że Spółka osiągnęła ujemny wynik finansowy. Niemniej jednak, skoro, jak powiedziano, wskazane w art. 11 p.u.n. przesłanki są alternatywne i równorzędne, to wystarczające jest wykazanie zaistnienia jednej z nich, co też organ uczynił. Z tych też przyczyn również zasadnie organ odwoławczy odmówił przeprowadzenia wnioskowanych przez skarżącego dowodów m.in. z dokumentów finansowych i osobowych Spółki, gdyż pozostawałyby one bez wpływu na wynik sprawy, a co w konsekwencji czyni zarzuty skargi w tym względzie za chybione. W dalszej kolejności zauważyć należy, że o "braku winy", o którym mowa w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, w przypadku niezłożenia wniosku o ogłoszenie upadłości można mówić jedynie wtedy, gdy członek zarządu spółki, przy zachowaniu wszelkiej należytej staranności podczas prowadzenia jej spraw, wniosku takiego nie złożył z przyczyn od niego niezależnych. Art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej nie wprowadza zasady, że przesłanka braku winy, jako okoliczność wyłączająca odpowiedzialność członka zarządu za zaległości podatkowe spółki, odnosi się wyłącznie do braku winy umyślnej. Przesłanka ta dotyczy bowiem zarówno winy umyślnej, jak i nieumyślnej, a tej ostatniej zarówno w postaci lekkomyślności, jak i niedbalstwa (za wyrokiem NSA z dnia 12 października 2017 r. w sprawie sygn. akt II FSK 2614/15). Zgodzić się również należy z organem odwoławczym, że to członek zarządu powinien wykazać brak winy, czyli udowodnić stosowną argumentacją swoją staranność oraz fakt, że uchybienie określonemu obowiązkowi było od niej niezależne. Tymczasem z akt sprawy nie wynika aby skarżący to uczynił, a samo jego przekonanie, że na moment, gdy przestał on pełnić tę funkcję, istniały zaległości podatkowe Spółki, lecz jej kondycja finansowa nie dawała podstaw do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania zapobiegającego upadłości (postępowania układowego) – to za mało. Subiektywne przekonanie członka zarządu, że mimo niepłacenia długów Spółce uda się jeszcze poprawić kondycję, a więc przekonanie, że niespłacanie długów jest spowodowane przejściowymi trudnościami, nie ma znaczenia dla oceny przesłanki egzoneracyjnej członka zarządu od odpowiedzialności, jeżeli nie jest poparte obiektywnymi faktami uzasadniającymi ocenę, że Spółka rzeczywiście miała szanse, w możliwym do przewidzenia, krótkim czasie, uzyskać środki na spłatę długów, co uzasadniałoby wstrzymanie się z wnioskiem o upadłość. (zob. też wyrok I SA/Gd 968/17- teza 1 – SIP LEX 2374098). Jak podkreślał organ brak winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie i upadłości nie może polegać tylko na samej nadziei na wpływy i zyski. Ponadto należyta staranność, jakiej należy oczekiwać od członka zarządu uzasadniała już zastanowienie się nad podjęciem stosownych działań, w sytuacji, gdy jak wynika z protokołu Zwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki z 30 czerwca 2011 r. (k. 81-83 akt podatkowych) strata za 2010 r. (netto w kwocie [...]zł) miała zostać pokryta z przyszłych zysków, zwłaszcza, że stan ten nie uległ poprawie w kolejnym roku, o czym świadczy wynik sprawozdania finansowego za 2011 r. Organ nie naruszył przepisów postępowania oddalając wniosek o przeprowadzenie dowodów ze źródeł osobowych, to jest z zeznań obecnych członków zarządu Spółki oraz jej udziałowców na okoliczność, czy wierzytelności, które implikowały powstanie obowiązku podatkowego zostały uiszczone przez wierzycieli, czy Spółce nie przysługuje prawo do zwrotu albo odliczenia naliczonego podatku od towarów i usług z uwagi na bezskuteczność egzekucji dochodzonych wierzytelności oraz na okoliczność braku podstaw do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości na dzień 18 kwietnia 2013 r. Te pierwsze okoliczności zmierzały bowiem do wykazania braku zobowiązania podatkowego spółki, a więc zeznania wskazanych wyżej osób były nieadekwatnym środkiem dowodowym, w sytuacji kiedy w toku postępowania nie ustalono, ani nie twierdził też tak skarżący, że istnieje skorygowana niezakwestionowana przez organ podatkowy deklaracja Spółki lub decyzja organu podatkowego inaczej określająca zobowiązanie podatkowe Spółki. Natomiast okoliczność braku podstaw do ogłoszenia upadłości Spółki na dzień 18 kwietnia 2013 r. zeznaniami tych samych osób także nie mogła być wykazana, ponieważ według prawidłowych ustaleń organów podatkowych podstawy do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości wystąpiły znacznie wcześniej, bowiem już w 2011 r., nie tylko ze względu na sytuację bilansową Spółki, lecz przede wszystkim ze względu na zaprzestanie wykonywania przez Spółkę jej wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Przebieg postępowania utrwalony w aktach wskazuje również, że skarżący nie wskazał także mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części. Nie zachodzi zatem przesłanka egzoneracyjna wskazana w treści art. 116 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Należy również zauważyć, że jak Sąd ustalił z urzędu, decyzją organu z dnia [...] orzeczono, w takim samym zakresie jak w odniesieniu do skarżącego, o solidarnej odpowiedzialności drugiej osoby będącej w 2013 r. członkiem zarządu Spółki, A. B. (Wiceprezesa Zarządu). Takie postępowanie pozostaje w zgodzie z wytycznymi zawartymi w uchwale składu 7 sędziów NSA z 9 marca 2009 r., I FPS 4/08 - SIP LEX 486211. Konkludując, zarzuty skargi nie zasługują na uwzględnienie. Według Sądu, organy podatkowe podjęły wszelkie niezbędne działania w celu wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy i prawidłowo ocenił zgromadzony materiał dowodowy. Zaskarżona decyzja, wydana na podstawie zebranego w sprawie materiału dowodowego, merytorycznie poprawna, nie narusza prawa. Rozstrzygnięcie jest bezstronne i charakteryzuje się dbałością o wyjaśnienie wszelkich aspektów sprawy. Sąd nie dopatrzył się w zachowaniu organu działania na niekorzyść strony skarżącej. Uzasadnienie decyzji jest wyczerpujące, spełniające kryteria, o jakich mowa w art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Wobec powyższego skargę należało oddalić na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r. poz. 1369 ze zm.).