I SA/Lu 982/00

Naczelny Sąd Administracyjny po rozpoznaniu sprawy ze skargi Aliny K. na decyzję Izby Skarbowej w L. z dnia 9 października 2000 r. (...) w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące styczeń, luty, marzec 1999 r. - skargę oddala. Zaskarżoną decyzją Izba Skarbowa w L., na podstawie art. 233 par. 1 pkt 1 ordynacji podatkowej, po rozpatrzeniu odwołania Aliny K., od decyzji Pierwszego Urzędu Skarbowego w L. w przedmiocie określenia za miesiące: styczeń, luty i marzec 1999 r. zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług, zaległości podatkowej i odsetek za zwłokę - utrzymała w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu swojej decyzji Izba Skarbowa podała, że przeprowadzona przez pracowników Urzędu Skarbowego kontrola w firmie Biuro Usług Rachunkowych - Alina K. w zakresie podatku od towarów i usług od stycznia do marca 1999 r. wykazała, że w kontrolowanym okresie przedmiotem działalności podatniczki było prowadzenie ksiąg podatkowych przychodu i rozchodu oraz doradztwo podatkowe. Podatniczka świadczyła usługi m.in. na rzecz firm "S." s.c. oraz "U Zbyszka", za które nie pobierano żadnych należności. Stwierdzając, że zgodnie z art. 2 ust. 3 pkt 5 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm. zm./ nieodpłatne świadczenie usług przez Biuro Usług Rachunkowych - Alina K. podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT według stawki 22 procent, Urząd Skarbowy ustalił podstawę opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 3 tej ustawy i w konsekwencji określił zobowiązanie podatkowe za styczeń, luty, marzec 1999 r. w zmienionej od deklarowanej wysokości. Nie zgadzając się z tą decyzją podatniczka wniosła odwołanie, w którym zarzucała wydanie decyzji z naruszeniem art. 180, art. 187, art. 139 ordynacji podatkowej i wnosiła o jej uchylenie. Zarzucała, że Urząd Skarbowy nie ustosunkował się do jej wyjaśnień złożonych zarówno do protokołu jak i przed wydaniem decyzji, zaś przepis art. 2 ust. 1 i ust. 3 pkt 5 ustawy o VAT nie będzie miał w sprawie zastosowania, gdyż nie świadczyła usług w firmie "U Zbyszka" jako Biuro Usług Rachunkowych, a jedynie prowadziła dokumentację firmy rodzinnej jako osoba współpracująca. To co nie może być kosztem w firmie "U Zbyszka" nie może stanowić przychodu jej firmy. Odnosi się to także do s.c. "S." należącej w 50 procent do jej syna i męża - art. 23 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku dochodowym, a nadto w obu ww. firmach jest pełnomocnikiem. Izba Skarbowa rozpatrując sprawę wskazała, że zgodnie z art. 2 ust. 3 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają także czynności w nim wymienione. W przepisie tym w pkt 5 wymienione są jako opodatkowane usługi bez pobrania należności. Usługą według KWiU jest świadczenie na rzecz jednostek gospodarczych oraz na rzecz ludności, przeznaczone dla celów konsumpcji indywidualnej, zbiorowej i ogólnospołecznej, niezależnie od tego czy zostało wykonane odpłatnie czy nieodpłatnie. Istotą usług polegających na doradztwie podatkowym oraz prowadzeniu ksiąg podatkowych przychodu i rozchodu, które świadczyła podatniczka, jest ich odpłatność. Fakt, że podatniczka nie pobierała należności od firm należących do męża i syna nie zmienia charakteru odpłatnego świadczonych usług. Tylko bezpłatność jako istota danej czynności np. umowa użyczenia, kwalifikuje usługę do czynności nie podlegających opodatkowaniu. Tym samym podatniczka podatku VAT w zakresie prowadzenia doradztwa podatkowego i ksiąg podatkowych winna dodać do podstawy opodatkowania wartość nieodpłatnie świadczonych usług. Podatniczka tego obowiązku nie wykonała, wobec czego organ podatkowy uprawniony był do ustalenia podstawy opodatkowania z tego tytułu na podstawie art. 15 ust. 3 cytowanej ustawy o VAT. Z akt wynika, że organ I instancji nie naruszył art. 139 ordynacji podatkowej, bowiem postępowanie podatkowe zostało wszczęte w dniu 26 maja 2000 r., a decyzja wydana został w dniu 20 czerwca 2000 r. Jednocześnie organ podatkowy nie uwzględnił wyjaśnień złożonych przez podatniczkę w dniu 5 czerwca 2000 r., czemu dał wyraz w uzasadnieniu decyzji. Zaliczenie bądź nie zaliczenie wydatków do kosztów w firmie męża nie decyduje o wysokości przychodów w firmie żony z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej. Podatniczka przy wykonywaniu działalności zatrudnia pracowników. Nie ma znaczenia dla kwalifikacji stanu prawnego fakt i zakres pełnomocnictwa podatniczki w firmie "U Zbyszka" i w s.c. "S.". Z możliwości złożenia zastrzeżeń lub wyjaśnień do protokołu kontroli podatniczka skorzystała. Brak zatem podstaw do uznania, że naruszone zostały przepisy postępowania wskazywane w odwołaniu. Z tych przyczyn orzeczono jak w decyzji. Na powyższą decyzję Izby Skarbowej Alina K. wniosła skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Zarzucając wydanie zaskarżonej decyzji z naruszeniem art. 120, art. 122, art. 180, art. 187 ordynacji podatkowej oraz art. 2 ust. 3 pkt 5 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym skarżąca wnosiła o uchylenie zaskarżonej decyzji i zasądzenie kosztów postępowania. Podnosiła, iż jej działanie w stosunku do firmy męża nie wyczerpuje definicji świadczenia usług zawartej w ustawie o podatku od towarów i usług, bowiem jest ona w firmie męża osobą współpracującą oraz pełnomocnikiem. Zakres pełnomocnictwa obejmuje czynności związane z prowadzeniem m.in. ksiąg podatkowych. Fakt, że skarżąca zatrudnia pracowników jest bez znaczenia, skoro prowadziła ona osobiście księgi podatkowe firmy męża. Jeśli chodzi o s.c. "S." stanowiącej własność syna i męża, to syn do 1998 r. osobiście prowadził księgi, a od 1999 r. korzystał jedynie z oprogramowania i komputera skarżącej wykonując tę pracę osobiście, a nie w ramach wykonywanego u skarżącej zatrudnienia, choć zatrudniony jest u skarżącej na podstawie umowy o pracę. Fakt, iż firma ta znalazła się na liście firm, na rzecz których skarżąca świadczy usługi wynikał z faktu, iż wydruk tych firm wykonał pracownik pod jej nieobecność, bezzasadnie ujmując w nim także firmę "S.". Fakt ten nie został odnotowany w protokole, mimo iż czynności wykonywane były przez jej syna w obecności kontrolujących. W tej sytuacji skarga jest zasadna. W odpowiedzi na skargę Izba Skarbowa wnosiła o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zaskarżonej decyzji. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: skarga jest bezzasadna, bowiem zaskarżona decyzja zgodna jest z prawem. Stosownie do art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym /Dz.U. nr 11 poz. 50 ze zm./ opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega sprzedaż towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium RP. Opodatkowaniu podlega też eksport i import towarów lub usług, a także czynności wymienione w art. 2 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług (...). W art. 2 ust. 3 pkt 5 ww. ustawy wymienione zostały jako podlegające opodatkowaniu usługi o jakich mowa w ust. 1 - bez pobrania należności. Zasadnie podnosi Izba Skarbowa, iż usługą w rozumieniu Klasyfikacji Wyrobów i Usług są wszelkie czynności świadczone na rzecz jednostek gospodarczych oraz na rzecz ludności, przeznaczone dla celów konsumpcji indywidualnej, zbiorowej i ogólnospołecznej, niezależnie od tego czy zostały wykonane odpłatnie czy też nieodpłatnie. Istotą usług polegających na doradztwie podatkowym oraz prowadzeniu ksiąg podatkowych jest ich odpłatność. Fakt prowadzenia tych ksiąg nieodpłatnie z uwagi na stosunki rodzinne między świadczącym usługę a usługobiorcą nie zmienia istoty charakteru odpłatnego tego rodzaju usług. Skarżąca jako podatnik podatku od towarów i usług w zakresie prowadzenia doradztwa podatkowego i prowadzenia ksiąg podatkowych miała obowiązek, wynikający z art. 2 ust. 3 pkt 5 ww. ustawy opodatkować świadczone usługi. Zebrany w sprawie materiał dowodowy wskazuje niezbicie, iż podatniczka świadczyła usługi tak dla firmy "S." s.c., jak i "U Zbyszka". W toku kontroli, na żądanie kontrolujących, sporządzony został wykaz firm, dla których podatniczka w ramach swojej działalności świadczy usługi w zakresie doradztwa podatkowego i prowadzenia ksiąg, a w wykazie tym znajdują się obie te firmy /protokół badania ksiąg str. 2, zał. nr 1 do protokołu/. Taki stan faktyczny w pełni odzwierciedla przesłanki zastosowania art. 2 ust. 3 pkt 5 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym i ustalenia i wnioski organów podatkowych w tym zakresie nie mogą budzić wątpliwości. Odmienne twierdzenia skarżącej zawarte w skardze nie znajdują uzasadnienia w materiale dowodowym sprawy zebranym i ocenionym przez organy podatkowe bez naruszenia zasad postępowania podatkowego. Wbrew twierdzeniom zawartym w piśmie pełnomocnika skarżącej złożonym na rozprawie przed NSA, w toku postępowania sporządzony został protokół, o jakim mowa w art. 193 par. 6 ordynacji podatkowej i doręczony skarżącej w dniu 17 czerwca 1999 r. (...). Protokół tez zawiera dane o jakich mowa w tym przepisie prawa, ze wskazaniem okresu którego dotyczy /str. 5 tego protokołu/. Brak zapisów w ewidencji odnośnie świadczonych usług był równoznaczny z nierzetelnością ewidencji /art. 193 par. 2 ordynacji podatkowej/. Do treści tego protokołu ustosunkowała się skarżąca w piśmie z dnia 1.07.1999 r. Również wbrew twierdzeniom ww. pisma procesowego postępowanie zostało przeprowadzone bez naruszenia art. 199 i 200 par. 1 ordynacji podatkowej. Stosownie do art. 180 par. 1 ordynacji podatkowej jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Bezsporne jest, iż protokół przesłuchania skarżącej w charakterze strony z dnia 14.05.1999 r. /zał. nr 2 do protokołu/ sporządzony został w postępowaniu w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 1999 r. i był dowodem w przedmiotowej sprawie przeprowadzonym w ww. trybie. Fakt powołania w tym protokole przesłuchania "starych" przepisów postępowania karnego nie miał wpływu na ocenę tego dowodu, skoro skarżąca nie twierdziła, że została w rzeczywistości błędnie pouczona o przysługujących jej prawach. Fakt wezwania skarżącej w trybie art. 200 par. 1 ordynacji podatkowej potwierdza protokół z dnia 31.05.2000 r. (...) podpisany przez skarżącą. W dniu 5.06.2000 r. skarżąca złożyła 2 pisma, w których nie powoływała wniosków dowodowych, a do treści tych pism ustosunkowano się w decyzji wydanej w dniu 20.06.2000 r. W tej sytuacji, skoro skarga nie zawiera uzasadnionych zarzutów, a zaskarżona decyzja zgodna jest z prawem, na podstawie art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 maja 1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym /Dz.U. nr 74 poz. 368 ze zm./ należało orzec jak w sentencji.