III SA/Lu 1017/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ewa Ibrom, Sędziowie Sędzia WSA Jerzy Drwal,, Sędzia WSA Jadwiga Pastusiak (sprawozdawca), Protokolant Asystent sędziego Dorota Winiarczyk - Ożóg, po rozpoznaniu w Wydziale III na rozprawie w dniu 14 kwietnia 2015 r. sprawy ze skargi A. P. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] sierpnia 2014 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia powstania długu celnego, określenia jego kwoty, kwoty podatku akcyzowego, kwoty opłaty paliwowej i kwoty podatku od towarów i usług oddala skargę. Zaskarżoną do sądu decyzją z dnia [...] sierpnia 2014 r., znak: [...], Dyrektor Izby Celnej w B. P., po rozpatrzeniu odwołania A. P., utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w Z. z dnia [...] kwietnia 2014 r., znak: [...], w sprawie stwierdzenia powstania długu celnego, określenia jego kwoty, określenia kwot podatku akcyzowego, opłaty paliwowej oraz podatku od towarów i usług. Decyzja została wydana w następującym stanie sprawy: W dniu 25 marca 2014 r. A. P. przejeżdżając z Ukrainy przez Drogowe Przejście Graniczne w H. samochodem marki Opel Senator o nr rej. [...] dokonał w formie ustnej zgłoszenia do procedury dopuszczania do obrotu przywozu 80 litrów benzyny w zbiorniku samochodu oraz 10 litrów w przenośnym kanistrze. Na podstawie zapisów w systemie odpraw celnych organ celny uznał, że zaistniały uzasadnione wątpliwości co do charakteru przewożonego paliwa, a tym samym zasadności skorzystania przez stronę ze zwolnień celnych i podatkowych. W tej sytuacji dokonano pomiaru paliwa i sporządzono protokół. Po przeprowadzeniu postępowania wyjaśniającego Naczelnik Urzędu Celnego w Z. decyzją z dnia [...] kwietnia 2014 r. określił kwotę wynikającą z długu celnego w wysokości 15 zł, podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego w łącznej wysokości 253 zł oraz kwotę opłaty paliwowej w wysokości 9 zł. Od powyższej decyzji A. P. wniósł odwołanie podnosząc, że wbrew ustaleniom organu spełnił warunki skorzystania ze zwolnienia celnego, bowiem nie przekroczył norm przewozowych, paliwo przewoził w fabrycznym zbiorniku, nie wykorzystywał go w innym pojeździe, ani nie zbywał. Po rozpatrzeniu odwołania decyzją z dnia [...] sierpnia 2014 r. Dyrektor Izby Celnej w B. P. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Uzasadniając swoje stanowisko organ wskazał, że dopuszczenie do swobodnego obrotu towaru nadaje towarowi niewspólnotowemu status celny towaru wspólnotowego i wiąże się z zastosowaniem środków polityki handlowej, w tym obowiązkiem uiszczenia należności celnych. Dług celny powstaje w wyniku dopuszczenia do swobodnego obrotu towaru podlegającego należnościom przywozowym. Wyjątkiem od tych zasad jest zwolnienie z należności, które musi wynikać wprost z przepisów prawa. Możliwość skorzystania ze zwolnień celnych w przypadku importu paliwa wynika z przepisów rozporządzenia Rady (EWG) nr 1186/2009 z dnia 16 listopada 2009 r. ustanawiającego wspólnotowy system zwolnień celnych (Dz. Urz. WE, seria L, Nr 324, s. 23 ze zm.), dyrektywy Rady 2007/74/WE z dnia 20 grudnia 2007 r. w sprawie zwolnienia towarów przywożonych przez osoby podróżujące z państw trzecich z podatku od wartości dodanej i akcyzy (Dz. Urz. WE, seria L, nr 346, s. 6) oraz ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.; dalej: ustawa o VAT). W ocenie organu kluczowa w sprawie jest ocena przesłanki okazjonalności przewozu. Termin ten nie został zdefiniowany wprost w przepisach celnych i podatkowych, jednakże został związany z warunkiem dotyczącym charakteru przywożonych towarów, które nie mogą wskazywać na przywóz w celach handlowych. Pojęcie "towarów pozbawionych charakteru handlowego" zostało zdefiniowane w art. 1 pkt 6 rozporządzenia Komisji (EWG) Nr 2454/1993 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) Nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE seria L, nr 253, str. 1, ze zm.; dalej jako: RWKC). Zgodnie z tym przepisem o towarach pozbawionych charakteru handlowego można mówić wtedy, kiedy objęcie ich daną procedurą celną ma charakter sporadyczny i których rodzaj i ilość wskazują, że są przeznaczone do użytku prywatnego, osobistego lub rodzinnego ich odbiorców lub osób je przewożących bądź też, które są wyraźnie przeznaczone na upominki. Poprzez pojęcie "okazjonalności" przywozu rozumie się przywóz, który odbywa się rzadko, sporadycznie, "przy okazji podróży" i w każdym przypadku sprawa powinna być oceniana indywidualnie z uwzględnieniem częstotliwości przywozu takich samych towarów przez danego podróżnego. Prawodawca użył pojęcia "przywóz okazjonalny" w celu wyeliminowania sytuacji, w której ze zwolnienia z należności celnych przywozowych mogliby korzystać podróżni, którzy z przywozu towarów w swoim bagażu osobistym uczynili sobie źródło dochodu poprzez wprowadzenie do obrotu handlowego towarów zwolnionych z należności celnych przywozowych jako towarów przywożonych na użytek własny lub ich rodzin lub przeznaczonych na prezenty. W oparciu o analizę danych z systemu odpraw celnych organ ustalił, że w okresie od 3 do 21 marca 2014 r. ww. samochodem strona 9-krotnie przekraczała przejście graniczne w H., deklarując przywóz paliwa o łącznej ilości 810 litrów. W ocenie organu, fakt ten daje podstawy do tego, by przywóz paliwa w dniu 25 marca 2014 r. potraktować jako nie mieszczący się w pojęciu okazjonalności. W oparciu o informacje zawarte na stronach internetowych organ dokonał analizy zużycia paliwa przez pojazd marki Opel Senator. Uwzględniając pojemność silnika i moc analogiczną do pojazdu strony, organ przyjął maksymalne średnie zużycie paliwa na poziomie 16,3 l / 100 km. Przeprowadzone przez organ symulacje ilości kilometrów i czasu przejazdu niezbędnego do wykorzystania takiej ilości sprowadzonego paliwa doprowadziły go do wniosku, że ilość przywożonego paliwa nie może być wykorzystana przez pojazd w którym jest przywożona, gdyż biorąc pod uwagę zasady logiki i doświadczenia życiowego ilość przewożonego paliwa jak i możliwość pokonania odległości z jego użyciem przez prywatnego użytkownika wskazuje na ponadnormatywne wykorzystanie pojazdu. Organ wskazał, że mimo posiadania inicjatywy dowodowej Strona nie uczestniczyła w gromadzeniu materiału dowodowego na okoliczność celu podróży, częstotliwości przejazdów dla deklarowanego celu podróży i przeznaczenia przywiezionego paliwa. Brak współdziałania strony z organem celnym nie może obciążać organu, w szczególności gdy przepisy prawa wyraźnie wskazują Stronę jako obowiązanego do przedłożenia dowodów z których wywodzi korzystne dla siebie skutki prawne. W ocenie organu z punktu widzenia przepisów określających warunki zwolnienia z należności przywozowych przywóz paliwa dokonany w dniu 25 marca 2014 r. nie może zostać zakwalifikowany jako przywóz o charakterze niehandlowym, a tym samym nie zostały spełnione przesłanki uprawniające do skorzystania ze zwolnienia z należności celnych. Organ podkreślił, że okazjonalność przywozu danego towaru stanowiąca o jego niehandlowym charakterze nie występuje w trakcie każdego powrotu z kraju trzeciego. Nawet, jeżeli dany towar kupowany jest niejako przy okazji podróży, to w przypadku systematycznego przekraczania granicy każdorazowy jego zakup i przywóz powoduje, że nabiera on charakteru handlowego. W konkluzji Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że wobec ustalonej częstotliwości przywozu (zgłaszanie przywozu paliwa co 2-3 dni, bardzo krótki okres pobytu za granicą), rodzaj towaru oraz jego ilości (skala przywozu przekraczająca możliwości zużycia pomiędzy poszczególnymi wyjazdami), przy jednoczesnym braku udowodnienia ze strony skarżącego, że warunki wymagane do uzyskania zwolnienia zostały zachowane, nie można przyjąć, że przywóz paliwa odpowiada sporadycznemu charakterowi, o którym mowa w art. 1 pkt 6 RWKC. Okoliczności sprawy nie wskazują, że przywóz paliwa ma charakter okazjonalny o cechach niehandlowych. Prowadzi to do wniosku, że nie zostały spełnione przesłanki uprawniające do skorzystania ze zwolnienia z należności celnych, co skutkowało określeniem kwoty długu celnego, kwoty podatku od towarów i usług, podatku akcyzowego oraz opłaty paliwowej. W skardze do sądu administracyjnego A. P. podniósł, że wbrew twierdzeniom organów celnych spełnił warunki zwolnienia podatkowego i celnego, gdyż ilość wwożonego paliwa nie przekraczała norm podlegających zwolnieniu. Skarżący nie naruszył żadnych norm krajowych czy unijnych dotyczących przywozu określonych towarów na teren Wspólnoty, nie było więc podstaw do wydawania niekorzystnej dla niego decyzji. Przesłanka "okazjonalności" przywozu stanowi dowód pośredni i nie może być stosowana jako miarodajny i jedyny. Organ celny nie przedstawił odpowiedniego materiału dowodowego na poparcie swoich twierdzeń. Została naruszona zasada rozstrzygania wątpliwości na korzyść podatnika. Organ nie uwzględnił też swoich własnych wytycznych, znajdujących się na stronie internetowej Izby Celnej. Skarżący ma prawo przyjąć w postępowaniu obronę bierną i korzystać z prawa do milczenia, co jest konsekwencją zasady domniemania niewinności. Dokonane przez organ wyliczenia nie znajdują uzasadnienia prawnego. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, ponieważ zaskarżona decyzja została wydana bez naruszenia przepisów postępowania i prawa materialnego dających podstawę do uchylenia decyzji lub stwierdzenia jej nieważności. Spór dotyczy w niniejszej sprawie kwestii, czy skarżący dokonał zwykłego importu paliwa z Ukrainy, czy też dokonał niehandlowego przywozu, korzystającego ze zwolnień celnych i podatkowych. Generalną zasadą ustanowioną w przepisach prawa celnego jest zasada powszechności należności przywozowych, zgodnie z którą od każdego towaru przywożonego z terytorium państwa trzeciego na obszar celny Wspólnoty wymagane są należności przywozowe. Zwolnienie z tych należności stanowi wyjątek, który musi wprost wynikać z przepisów prawa. Podstawowym aktem prawnym ustanawiającym zwolnienia celne jest wspomniane wyżej rozporządzenie Rady (EWG) nr 1186/2009 z dnia 16 listopada 2009 r. ustanawiające wspólnotowy system zwolnień celnych. Możliwość skorzystania ze zwolnień celnych w przypadku importu paliwa została uregulowana w art. 41 i art. 107-110 rozporządzenia nr 1186/2009. Przepis art. 41 rozporządzenia nr 1186/2009 wprowadził możliwość zwolnienia z należności celnych przywozowych dla towarów znajdujących się w bagażu osobistym podróżnych przyjeżdżających z państw trzecich, jeżeli przywożone towary są zwolnione z podatku od wartości dodanej (VAT) na mocy przepisów prawa krajowego przyjętych zgodnie z przepisami dyrektywy Rady 2007/74/WE z dnia 20 grudnia 2007 r. w sprawie zwolnienia towarów przywożonych przez osoby podróżujące z państw trzecich z podatku od wartości dodanej i akcyzy. Zgodnie z art. 107 rozporządzenia nr 1186/2009, paliwa przewożone w standardowych zbiornikach prywatnych i handlowych pojazdów mechanicznych wjeżdżających na obszar celny Wspólnoty; paliwa znajdujące się w przenośnych zbiornikach przewożonych przez prywatne pojazdy mechaniczne, przy ilości maksymalnej 10 litrów na pojazd, nie naruszając krajowych przepisów dotyczących przechowywania i transportu paliw, są zwolnione z należności celnych przywozowych. Jednocześnie przepis art. 110 rozporządzenia nr 1186/2009 stanowi, że paliwo zwolnione z należności celnych przywozowych na podstawie art. 107, 108 i 109 nie może być wykorzystywane w pojazdach innych niż te, w których zostało przywiezione, ani nie może zostać usunięte z tych pojazdów i przechowywane, z wyjątkiem okresu niezbędnych napraw tych pojazdów, nie może też zostać odpłatnie lub nieodpłatnie odstąpione przez osobę korzystającą ze zwolnienia. Naruszenie przepisów ust. 1 powoduje obowiązek uiszczenia należności celnych przywozowych od wymienionych produktów według stawki obowiązującej w dniu tego naruszenia oraz według rodzaju towarów i wartości celnej ustalonej lub przyjętej w tym dniu przez właściwe organy. Stosownie do art. 35 ustawy z dnia 16 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2014 r. poz. 752, ze zm.) zwalnia się od akcyzy import paliw silnikowych przewożonych w standardowych zbiornikach pojazdów silnikowych, w ilości nieprzekraczającej 600 litrów na pojazd; paliw silnikowych znajdujących się w kanistrach przewożonych przez pojazdy silnikowe i w ilości nieprzekraczającej 10 litrów na pojazd zgodnie z warunkami określonymi w przepisach dotyczących przechowywania i transportu paliw. Zwolnienie ma zastosowanie pod warunkiem, że paliwa silnikowe są wykorzystywane wyłącznie przez środek transportu, w którym zostały przywiezione; nie zostaną usunięte z tego środka transportu ani nie będą magazynowane, chyba że jest to konieczne w przypadku jego naprawy; nie zostaną odpłatnie lub nieodpłatnie odstąpione przez osobę korzystającą ze zwolnienia (art. 33 ust. 5 ustawy o podatku akcyzowym). Zgodnie zaś z art. 56 ust. 6 ustawy o podatku od towarów i usług do celów stosowania zwolnień, za przywóz, który nie ma charakteru handlowego uważa się przywóz spełniający następujące warunki: 1/ odbywa się okazjonalnie; 2/ obejmuje wyłącznie towary na własny użytek podróżnych lub ich rodzin lub towary przeznaczone na prezenty. Zgodnie z treścią art. 77 ust. 1 zwalnia się od podatku import: paliwa przewożonego w standardowych zbiornikach. Towary, o których mowa w ust. 1, są zwolnione od podatku, jeżeli są wykorzystywane wyłącznie przez środek transportu, w którym zostały przywiezione. Towary te nie mogą zostać usunięte z tego środka transportu ani być składowane, chyba że jest to konieczne w przypadku jego naprawy, oraz nie mogą zostać odpłatnie lub nieodpłatnie odstąpione przez osobę korzystającą ze zwolnienia. W przypadku naruszenia warunków, o których mowa w ust. 3, wysokość podatku określa się według stanu i wartości celnej towaru w dniu naruszenia tych warunków oraz według stawek obowiązujących w tym dniu (art. 77 ust. 3 i 4 ustawy o VAT). Powołane wyżej przepisy stanowią implementację do krajowego porządku prawnego przepisów wspomnianej wyżej dyrektywy Rady 2007/74/WE z dnia 20 grudnia 2007 r. w sprawie zwolnienia towarów przywożonych przez osoby podróżujące z państw trzecich z podatku od wartości dodanej i akcyzy. W myśl art. 6 dyrektywy do celów stosowania zwolnień za przywóz, który nie ma charakteru handlowego, uważa się przywóz, który spełnia określone warunki: 1/ odbywa się okazjonalnie; 2/ obejmuje wyłącznie towary na własny użytek podróżnych lub ich rodzin lub towary przeznaczone na prezenty. Charakter lub ilość tych towarów nie może wskazywać na przywóz w celach handlowych. Możliwość częstego przekraczania granicy w ramach małego ruchu granicznego wynika z przepisów rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 1931/2006 z dnia 20 grudnia 2006 r. ustanawiającego przepisy dotyczące małego ruchu granicznego na zewnętrznych granicach lądowych państw członkowskich i zmieniające postanowienia Konwencji z Schengen (Dz. U. UE L 2006 r. Nr 405, s. 1). W interesie rozszerzonej Wspólnoty leży zapewnienie, aby granice z państwami sąsiadującymi nie stanowiły barier dla handlu, wymiany społecznej i kulturalnej czy współpracy regionalnej. W tym celu powinien zostać opracowany skuteczny system dla potrzeb małego ruchu granicznego (ust. 2 preambuły powołanego Rozporządzenia). Wspólnota powinna ustanowić kryteria i warunki, które mają zostać spełnione przy wprowadzaniu ułatwień dla mieszkańców strefy przygranicznej przy przekraczaniu zewnętrznej granicy lądowej w ramach zasad małego ruchu granicznego. Takie kryteria i warunki powinny zapewnić równowagę pomiędzy ułatwianiem przekraczania granicy mieszkańcom strefy przygranicznej działającym w dobrej wierze, mającym uzasadnione powody do częstego przekraczania zewnętrznej granicy lądowej, z jednej strony, a potrzebą zapobiegania nielegalnej imigracji oraz potencjalnym zagrożeniom dla bezpieczeństwa, jakie stanowi działalność przestępcza, z drugiej strony (ust. 4 preambuły). Należy zauważyć, że z przekraczaniem zewnętrznej granicy lądowej w ramach zasad małego ruchu granicznego, wiąże się prawo do przywozu towarów na obszar Wspólnoty. Dotyczy to również przywozu paliwa. Jednak, jak wyżej zostało to wyjaśnione, charakter lub ilość tych towarów nie może wskazywać na przywóz w celach handlowych. Zdaniem Sądu w badanej sprawie organy celne prawidłowo zastosowały przepisy art. 56 ustawy o VAT oraz art. 41 i art. 107-110 rozporządzenia nr 1186/2009, czego wynikiem była odmowa zastosowania zwolnienia z należności celnych i podatkowych przywożonego paliwa. Ponadto Dyrektor Izby Celnej słusznie odwołał się do art. 1 pkt 6 RWKC. Zgodnie z tym przepisem o towarach pozbawionych charakteru handlowego mowa jest wtedy, kiedy objęcie ich daną procedurą celną ma charakter sporadyczny i których rodzaj i ilość wskazują, że są przeznaczone do użytku prywatnego, osobistego lub rodzinnego ich odbiorców lub osób je przewożących bądź też, które są wyraźnie przeznaczone na upominki. Zasadnie organ odwoławczy stwierdził, że ocena czy przywóz ma charakter niehandlowy musi być dokonywana dla każdego przypadku indywidualnie z uwzględnieniem zwłaszcza ilości i charakteru przywozu, częstotliwości przywozu takich samych produktów przez danego podróżnego. Nie budzi zastrzeżeń posłużenie się przez organy celne wykładnią językową. Słusznie organy wskazały, że termin okazjonalny odnosi się do konkretnej okazji – okoliczności i oznacza okolicznościowy, nieczęsto się zdarzający, spotykany, widywany rzadko, od czasu do czasu, przypadkowo, sporadyczny, przygodny. Wyrazami bliskoznacznymi dla pojęcia "okazjonalny" z kolei są: incydentalny, niepowtarzalny, przelotny, wyjątkowy, rzadki, sporadyczny, unikalny, epizodyczny. W oparciu o dane zarejestrowane w systemie odpraw celnych, organy celne dokonały analizy częstotliwości przywozu oraz ilości zgłoszonego w ciągu miesiąca paliwa. Ustalenia te nie budzą wątpliwości, nie są też kwestionowane przez skarżącego, który podważa wykładnię i zastosowanie przepisów w sprawie dokonane przez organ, ale nie poczynione przezeń ustalenia co do ilości przewożonego paliwa. Z raportu deklaracji przywozowych wynika, że skarżący w okresie od 3 do 21 marca 2014 r. tym samym samochodem, 9-krotnie przekraczał przejście graniczne w H., deklarując przywóz paliwa o łącznej ilości 810 litrów. Dokonane przez organ symulacje ilości kilometrów i czasu przejazdów niezbędnych do zużytkowania takiej ilości paliwa w tym samochodzie nie budzą zastrzeżeń z punktu widzenia zasad logiki i doświadczenia życiowego i niewątpliwie mieszczą się w granicach swobodnej oceny dowodów, wyznaczanej treścią art. 191 Ordynacji podatkowej. Organ przyjął maksymalne zużycie paliwa dla samochodu tej marki o tej pojemności silnika i mocy, jak samochód skarżącego, na poziomie 16,3 litrów. W ocenie sądu źródło tych ustaleń w postaci informacji na stronach internetowych mieści się w granicach dopuszczalnych szacunków dowodowych wyznaczanych zasadami postępowania dowodowego w postępowaniu dowodowym (otwartego katalogu środków dowodowych – art. 180 § 1, prawdy materialnej i wynikającego z niej obowiązku zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego – art. 187 § 1 oraz swobodnej oceny dowodów – art. 191 Ordynacji podatkowej). Przy takim założeniu symulacja organu doprowadziła do niebudzącej zastrzeżeń konkluzji, że zużycie sprowadzonego w analizowanym okresie paliwa wymagałoby przejazdów na dystansie blisko 5.000 km, co uwzględniając okres, w którym dokonywano przywozów (18 dni) dawałoby ok. 280 km dziennie, zakładając jazdę zgodną z przepisami (średnia ok. 60 km/h) daje ok. 4,5 godziny jazdy codziennie. Aby zużytkować taką ilość paliwa i jeździć tak dużo skarżący musiałby zawodowo trudnić się przewozami, z wykorzystaniem tego akurat pojazdu, którym paliwo było przywożone z Ukrainy. Nic w sprawie nie wskazuje, aby taka sytuacja miała miejsce, co więcej, z akt sądowych (wniosku o przyznanie prawa pomocy) wynika, że skarżący jest osobą bezrobotną (k. 26-27 akt sądowych). Ponadto bardzo słusznie zauważyły organy, że powyższe symulacje dotyczą jedynie przejazdów z wykorzystaniem benzyny, zaś pojazd skarżącego, którym dokonywano przywozu paliwa był wyposażony w instalację gazową, co jeszcze bardziej podważa możliwość uznania, że sprowadzone paliwo służyło prywatnemu użytkowi skarżącego, a nie było przeznaczone na cele handlowe. W pełni trafne są również argumenty organu, że skarżący nie podjął działań w celu udowodnienia, że spełnia warunki skorzystania ze zwolnienia. Skarżący ma rację, podnosząc w skardze, że nie ma obowiązku współdziałania z organem w ustalaniu okoliczności sprawy. Chybione jednak jest powoływanie się na zasady procedury karnej, bowiem prowadzone przez organ celny postępowanie nie ma na celu "ukarania" skarżącego, a jedynie zastosowanie właściwych przepisów, z których wynikają obowiązki pokrycia należności celnych i podatkowych. Oczywistym jest, że strona postępowania podatkowego (celnego) ma uprawnienie, ale nie obowiązek korzystania z prawa do czynnego udziału w postępowaniu dowodowym (art. 123, art. 188 Ordynacji podatkowej), a to na organie spoczywa obowiązek zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego w sprawie. Jak jednak podkreśla się w orzecznictwie, co prawda co do zasady ciężar dowodu w postępowaniu podatkowym, spoczywa na organie podatkowym, jednakże nie jest to obowiązek nieograniczony. W szczególności jeżeli podatnik usiłuje wywieść korzystne dla siebie rezultaty podatkowe, kwestionując zarazem ustalenia organów, na niego przechodzi obowiązek wykazania, że przyjęte przez organy ustalenia są nieprawidłowe lub niekompletne. W piśmiennictwie i orzecznictwie zwraca się uwagę na obowiązek podatnika współdziałania z organem w ramach prowadzonego postępowania podatkowego, wskazuje się również, że ustalenie niektórych faktów, zwłaszcza tych, o których wie wyłącznie podatnik pozostaje poza zakresem możliwości organu podatkowego. Obowiązki podatnika w tym zakresie w szczególności nabierają znaczenia, jeżeli organ musi skorzystać z danych, znajdujących się wyłącznie w dyspozycji podatnika (por. wyroki NSA z 29 kwietnia 2011 r., II FSK 2166/09 oraz z 6 grudnia 2012 r., II FSK 182/11; orzeczenia.nsa.gov.pl). Poglądy te mają pełne odniesienie do badanej sprawy. Wykazanie, że wbrew wszystkim przesłankom wynikającym z materiału zebranego przez organ, spełnione zostały przesłanki skorzystania ze zwolnienia celnego, w szczególności paliwo było sprowadzane okazjonalnie i wyłącznie na własny użytek skarżącego, leżało w interesie skarżącego i wymagało przedstawienia dowodów, którymi tylko on mógł dysponować. Stąd bierność skarżącego, dopuszczalna prawnie, doprowadziła do ustaleń niekorzystnych dla niego. Argumentacja ta znajduje dodatkowe wzmocnienie w odniesieniu do kwestii zwolnień celnych w treści art. 126 rozporządzenia nr 1186/2009. W przepisie tym wyraźnie wskazano, że w przypadku gdy niniejsze rozporządzenie określa, że zwolnienie stosuje się po spełnieniu pewnych warunków, osoba zainteresowana przedstawia właściwym organom dowody, iż takie warunki zostały spełnione. Nie ulega żadnych wątpliwości, że ciężar udowodnienia spełnienia przesłanek skorzystania ze zwolnienia celnego w badanej sprawie leżał po stronie skarżącego. Podsumowując powyższe rozważania należy stwierdzić, że postępowanie w niniejszej sprawie było prowadzone zgodnie z regułami proceduralnymi dotyczącymi postępowania dowodowego, z uwzględnieniem prawidłowej wykładni przepisów prawa materialnego. W konsekwencji organy obu instancji prawidłowo zastosowały przepisy prawa materialnego do trafnie ustalonego stanu faktycznego. Organy celne miały podstawę do przyjęcia, że paliwo będące przedmiotem postępowania, nie może podlegać zwolnieniu od należności celnych przywozowych, co skutkowało określeniem kwoty długu celnego, kwoty podatku akcyzowego oraz podatku od towarów i usług i opłaty paliwowej. Organy szczegółowo przy tym uzasadniły motywy swoich rozstrzygnięć, opierając się na wszechstronnie zebranym i rozważonym materiale dowodowym, z którego wyciągnęły logiczne wnioski, odwołując się do konkretnych ustaleń faktycznych, mających oparcie w zgromadzonych w sprawie dowodach, nie naruszając granic swobodnej oceny dowodów wyrażonej w art. 191 Ordynacji podatkowej. W tym stanie rzeczy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.) oddalił skargę