III SA/Lu 371/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Marek Zalewski (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Jadwiga Pastusiak,, Sędzia NSA Maria Wieczorek, Protokolant referent-stażysta Przemysław Gumieniak, po rozpoznaniu w dniu 21 września 2004 sprawy ze skargi Z. M. "M." S. a. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] maja 2004 Nr [...] w przedmiocie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe oddala skargę. Decyzją wydaną wobec spółki Zakłady Meblarskie "[...]" S.A. w C. w dniu [...] maja 2004 r., na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 1997 r. Nr 137 poz. 926 ze zm.), art. 23 § 7, art. 26 § 1 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny (tekst jednolity: Dz. U. z 2001 r., Nr 75 poz. 802 z późn. zm.), art. 15 ust. 4, art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. z 1993 r. Nr 11, poz. 50 z późń. zm.) art. 26 ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo celne (Dz. U. Nr 68 poz. 623), Dyrektor Izby Celnej, po rozpatrzeniu odwołania pełnomocnika strony z dnia [...] marca 2004 r. od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego Nr [...] z dnia [...] marca 2004 r. uznającej za nieprawidłowe zgłoszenie celne Nr [...] z dnia [...] lutego 2004 r. – utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, że w dniu [...] lutego 2004 r. Agencja Celna "[...]" S. A. z C. działając w imieniu strony dokonała zgłoszenia celnego, wnioskując o objęcie procedurą dopuszczenia do obrotu sprowadzone z Niemiec towary w postaci skór bydlęcych meblowych, tkanin obiciowych, elementów mebli tapicerowanych drewnianych. Do zgłoszenia celnego strona załączyła m. in. fakturę nr [...] z dnia [...] lutego 2004 r., opiewająca na łączną kwotę 1.615,68 EUR, z ceną jednostkową towaru z poz. 1 dokumentu SAD – 1,50 EUR/m2. Naczelnik Urzędu Celnego zakwestionował wartość skóry bydlęcej i ustalił wartość celną na podstawie materiału porównawczego zgodnie z art. 26 Kodeksu celnego. Decyzją z dnia [...] marca 2004 r. organ uznał zgłoszenie celne za nieprawidłowe w części dotyczącej wartości celnej, kwoty należności celnych i podatku VAT dla towaru z poz. 1 dokumentu SAD, przyjmując wartość jednostkową 24,50 EUR/m2 . Pismem z dnia [...] marca 2004 r. pełnomocnik strony złożył odwołanie od powyższej decyzji, zarzucając naruszenie art. 187 § 1 i 3 i art. 191 Ordynacji Podatkowej oraz art. 23 § 7 i art. 26 Kodeksu celnego. Ponadto strona uznała, że organ celny naruszył zasady postępowania, gdyż nie uprzedził strony o zamiarze zakwestionowania wartości transakcyjnej ani nie przeprowadził szczegółowego postępowania wyjaśniającego, poprzez porównanie trzech transakcji w sytuacji, gdy powinny być porównane ceny z importu na obszarze całego kraju. Naczelnik Urzędu Celnego nie znalazł podstaw do uwzględnienia w/w odwołania i przesłał je do rozpatrzenia przez organ odwoławczy, tj. zgodnie z właściwością rzeczową i miejscową Dyrektorowi Izby Celnej. Dyrektor Izby Celnej w niniejszej sprawie przeprowadził dodatkowe postępowanie wyjaśniające. Pismem z dnia [...] kwietnia 2004 r. wystąpił do wszystkich urzędów celnych w Polsce z prośbą o nadesłanie materiału porównawczego na importowaną w zbliżonym okresie skórę bydlęcą meblową klasyfikowaną do kodu 4107 99 10 0. Następnie w dniu [...] maja 2004 r. Dyrektor Izby Celnej wydał zaskarżoną decyzję utrzymującą w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu organ wskazał, że zgodnie z art. 85 § 1 kodeksu celnego należności celne przywozowe są wymagalne według stanu towaru i jego wartości celnej w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego i według stawek w tym dniu obowiązujących. Wartością celną towaru jest wartość transakcyjna (faktycznie zapłacona lub należna) ustalana, o ile jest to konieczne, z uwzględnieniem art. 30 i 31 ustawy. Art. 23 § 7 kodeksu celnego stanowi, iż wartość transakcyjna nie może być przyjęta za wartość celną, o której mowa w § 1, w wypadku, gdy organ celny z uzasadnionych przyczyn zakwestionował wiarygodność i dokładność informacji lub dokumentów służących do określenia wartości celnej, które należy dołączyć do zgłoszenia celnego, albo, gdy nie zostaną one przedstawione przez zgłaszającego. W świetle powołanego wyżej przepisu wiarygodność faktury obejmuje nie tylko jej autentyczność, ale także wiarygodność podanej na tym dokumencie ceny transakcyjnej. Dokument taki nie będzie wiarygodny w sytuacji, gdy podana na nim cena transakcyjna budzi oczywiste wątpliwości tj. gdy w oczywisty sposób nie odzwierciedla ona rzeczywistej wartości towaru lub też jej wysokość budzi poważne wątpliwości co do tego, czy nie została zawyżona względnie zaniżona. Powszechnie bowiem przyjmuje się, że wartość transakcyjna towaru powinna odzwierciedlać jego rzeczywistą cenę, która jest wartością celną towaru w rozumieniu art. 23 § 1 i art. 85 § 1 Kodeksu celnego. Wartość ta jest niezależna od tego czy importer otrzymał "za darmo" towar wprowadzony na polski obszar celny czy też kupił go po wyjątkowo "okazyjnej" z różnych względów cenie. Organ powołuje się tu na wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego, m. in. z dnia 17 stycznia 1995 r. (sygn. akt SA/Ka 1615/94), z dnia 15 stycznia 1998 r. (sygn. akt SA/Ka 1055/96), z dnia 9 marca 1998 r. (sygn. akt I SA/Ka 1268/98). O zakwestionowaniu faktury zadecydowała przede wszystkim rażąco niska deklarowana cena (1,50 EUR/m2) sprowadzonego towaru w stosunku do jego rzeczywistej wartości. W przypadku zakwestionowania wiarygodności dokumentów (art. 23 § 7 Kodeksu celnego), zgodnie z art. 25 i 26 Kodeksu celnego za wartość celną przyjmuje się wartość transakcyjną identycznego lub podobnego towaru wprowadzonego na polski obszar celny, sprzedanego w tym samym lub zbliżonym czasie, co towary, dla których ustalana jest wartość celna. Towarami identycznymi są towary wytworzone w tym samym kraju, będące takimi samymi pod każdym względem, włączając cechy fizyczne i renomę, jaką posiadają, nieznaczne różnice w wyglądzie zewnętrznym nie są przeszkodą do uznania towarów za identyczne, jeżeli odpowiadają one pod innym względem niniejszej definicji (art. 22 § 1 pkt 2 Kodeksu celnego). W przedmiotowej sprawie do ustalenia wartości celnej towaru nie skorzystano z art. 25 Kodeksu celnego w braku identycznego materiału porównawczego. Organ zastosował zatem metodę przewidzianą w art. 26 ustawy Kodeks celny, zgodnie z którą za wartość celną przyjmuje się wartość transakcyjną towarów podobnych. Zgodnie z art. 22 § 1 pkt 3 Kodeksu celnego towarem podobnym jest towar wytworzony w tym samym kraju, który nie będąc podobnym pod każdym względem, posiada podobne cechy i skład materiałowy, co pozwala mu pełnić te same funkcje i być towarem handlowo zamiennym. Analiza materiału porównawczego (m. in. faktura z dnia [...] listopada 2003 r. dołączona do zgłoszenia celnego SAD Nr [...] z dnia [...] listopada 2003 r.) wykazała, że deklarowana przez stronę cena była znacznie niższa niż cena podobnego towaru sprowadzonego w zbliżonym czasie. Na powyższą decyzję strona pismem z dnia [...] czerwca 2004 r. wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie zarzucając rażące naruszenie zasad postępowania celnego w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy, a w szczególności art. 187 § 1 oraz 191 Ordynacji podatkowej poprzez zaniechanie zebrania wyczerpującego materiału dowodowego i w konsekwencji błędną ocenę dowodów, oraz art. 187 § 3 Ordynacji podatkowej poprzez zaniechanie powiadomienia strony o faktach znanych organowi z urzędu. Skarżący zarzucił również naruszenie przepisów prawa materialnego przez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 23 § 7 Kodeksu celnego poprzez zakwestionowanie wartości celnej towaru mimo braku ku temu przesłanek oraz art. 26 Kodeksu celnego przez nieprawidłowe określenie wartości celnej towaru. Skarżący wniósł m. in. o uchylenie zaskarżonej decyzji, ewentualnie o stwierdzenie nieważności decyzji. W uzasadnieniu skargi wskazano, że organy celne naruszyły zasady postępowania celnego uznając autorytatywnie, iż niska cena świadczy o braku wiarygodności faktury sprzedaży. Brak wyraźnych przyczyn zakwestionowania danych zamieszczonych w zgłoszeniu powoduje niedopuszczalną dowolność ocen organów. Zakres porównanych transakcji jest zbyt wąski i nie dotyczy terenu całego kraju, przez co organy błędnie ustaliły wartość celną. Skarżący zarzucił ponadto, iż organ wskazał dane wynikające z porównania transakcji jako znane mu z urzędu, a zatem nie wymagające udowodnienia, co powodowało konieczność zakomunikowania tych faktów stronie na podstawie art. 187 § 3 Ordynacji podatkowej. W odpowiedzi na skargę z dnia [...] lipca 2004 r. Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał swoje stanowisko zawarte w uzasadnieniu decyzji. Organ podniósł dodatkowo że Porozumienie w sprawie stosowania artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r. (załącznik do Dz. U. z 1995 r. Nr 98, poz. 483) daje organom celnym prawo do sprawdzania wartości towaru wskazanej w dokumentach załączonych do zgłoszenia celnego. Art. 17 Porozumienia stanowi, że nic nie będzie interpretowane jako ograniczenie lub poddawane w wątpliwość praw administracji celnych do satysfakcjonującego je upewnienia się o prawdziwości i dokładności jakiegokolwiek oświadczenia, dokumentu, czy deklaracji przedłożonych dla celów wartości celnej. Analiza materiału porównawczego wykazała, że istnieją uzasadnione przesłanki określone w art. 23 § 7 Kodeksu celnego do zakwestionowania wiarygodności wartości transakcyjnej towaru. Zasadność przesłanek wynikała z ustalenia zaniżenia ceny transakcyjnej, potwierdzonej następnie analizą cen skór tego typu. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji pod względem jej zgodności z prawem – art. 1 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) – stwierdzić należy, że nie narusza ona prawa materialnego oraz przepisów postępowania w stopniu uzasadniającym jej uchylenie. Z akt sprawy wynika, że strona dokonała zgłoszenia celnego w dniu [...] lutego 2004 r. wnioskując o objęcie procedurą dopuszczenia do obrotu sprowadzonych z Niemiec towarów w tym skór bydlęcych meblowych załączając fakturę jej nabycia za 1,50 EUR/m2. W dacie tej obowiązywały przepisy ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny (tekst jednolity: Dz. U. z 2001 r. Nr 75, poz. 802 ze zm.), które stanowiły materialno-prawną podstawę rozstrzygnięcia. Zgodnie z art. 85 § 1 Kodeksu celnego należności celne przywozowe są wymagane według stanu towaru i jego wartości celnej w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego i według stawek w tym dniu obowiązujących. Wartością celną towarów jest – stosownie do art. 23 § 1 Kodeksu celnego – wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny, ustalana o ile to konieczne z uwzględnieniem art. 30 i 31. Jednocześnie art. 23 § 7 Kodeksu celnego przewiduje możliwość ochrony interesów państwa przed posługiwaniem się przez podmioty dokonujące obrotu towarowego z zagranicą niewiarygodnymi dokumentami, upoważniając organy celne do odmowy przyjęcia w takim przypadku wartości transakcyjnej jako wartości celnej towaru. W okolicznościach sprawy niniejszej organy celne zakwestionowały informację o cenie towaru (skóra bydlęca meblowa) zawartą w przedłożonej do zgłoszenia celnego fakturze z dnia [...] lutego 2004 r., Nr [...]. Podstawę do jej zakwestionowania stanowiło porównanie jej z innymi cenami takiego towaru o kodzie 4107 99 10 0 sprowadzonego na polski obszar celny (k. 24-25, 18-19) w zbliżonym czasowo okresie. Porównanie to pozwalało na uznanie jej za rażąco niską a zatem zarzut skargi naruszenia art. 23 § 7 Kodeksu celnego nie zasługiwał na uwzględnienie gdy się ponadto zważy, że wykazanie wszystkich okoliczności transakcji zawartej przez stronę z kontrahentem z Niemiec należało do skarżącego. To skarżący bowiem winien wykazać, że wskazana w przedmiotowej fakturze cena 1,5 EUR/m2 była uzasadniona jakimiś szczególnymi okolicznościami. Tymczasem w tym przedmiocie strona nie zgłaszała wniosków dowodowych. Odmowa przyjęcia wartości transakcyjnej na podstawie art. 23 § 7 Kodeksu celnego, w następstwie zakwestionowania informacji o cenie towaru zawartej w przedłożonej fakturze dawała organom celnym podstawy do ustalenia wartości celnej w oparciu o przepisy art. 25-29 Kodeksu celnego. Należy mieć przy tym na uwadze, że ustalenie innej wartości celnej niżeli transakcyjna nie jest tożsame ze stwierdzeniem, że wskazana przez stronę cena była w rzeczywistości wyższa. Oznacza tylko odrzucenie wartości transakcyjnej jako podstawy wymiaru cła. Nie zasługiwał także na uwzględnienie zarzut skargi naruszenia art. 26 Kodeksu celnego. Organy celne w zaskarżonych decyzjach wykazały brak podstaw do ustalenia wartości celnej w oparciu o art. 25 Kodeksu celnego i prawidłowo ustaliły jej wartość w oparciu o art. 26 Kodeksu celnego, biorąc za podstawę towary podobne dopuszczone do obrotu na polskim obszarze celnym w zbliżonym okresie. Podobne towary zostały dopuszczone do obrotu w zgłoszeniach celnych: [...] listopada 2003 r. k. 25, [...] grudnia 2003 r. k. 23, [...] listopada 2003 r. k.19. Najniższą cenę 24,50 EUR/m2 zawiera faktura z dnia [...] sierpnia 2003 r. dołączona do zgłoszenia celnego z dnia [...] listopada 2003 r. Z akt sprawy wynika ponadto, że pismem z dnia [...] kwietnia 2004 r. organ celny zwrócił się do Urzędów Celnych na terenie całego kraju o nadesłanie materiału porównawczego dotyczącego skóry bydlęcej meblowej objęty kodem PCN 4107 99 10 0 importowanej z Niemiec od 1 listopada 2003 r. (k. 50), a żądane informacje nie wpłynęły przed wydaniem zaskarżonej decyzji. Nie jest zatem uzasadniony zarzut skargi oparcia się przez organy celne na niewystarczającym materiale porównawczym. Powyższe dowody znajdują się w aktach sprawy, a zatem zarzut skargi naruszenia art. 187 Ordynacji podatkowej również nie zasługiwał na uwzględnienie. Z tych wszystkich względów oraz na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270) należało orzec jak w sentencji.