III SA/Lu 438/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Jerzy Marcinowski, Sędziowie Sędzia WSA Ewa Kowalczyk, Sędzia WSA Jadwiga Pastusiak (sprawozdawca), Protokolant Referent Bartłomiej Maciak, po rozpoznaniu w Wydziale III na rozprawie w dniu 13 grudnia 2016 r. sprawy ze skargi P. C. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] stycznia 2016 r., nr [...] w przedmiocie kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automacie poza kasynem gry I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz P. C. kwotę [...] zł tytułem zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżoną do sądu decyzją z dnia [...] stycznia 2016 r., nr [...] Dyrektor Izby Celnej w [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w [...] z dnia [...] czerwca 2015 r., nr [...], wymierzającą P. C. (dalej: skarżący) karę pieniężną w kwocie 12.000 zł z tytułu urządzania gier na automacie Hot Slot nr [...], poza kasynem gry. Podstawę faktyczną powyższego rozstrzygnięcia stanowiły następujące ustalenia: W dniu 13 maja 2014 r., funkcjonariusze Urzędu Celnego w [...] przeprowadzili kontrolę w zakresie przestrzegania przepisów ustawy o grach hazardowych w lokalu "[...]" przy ul. [...] w [...], prowadzonym przez skarżącego. W wyniku kontroli w pomieszczeniu ujawniono trzy automaty do gier, w tym automat o nawie Hot Slot nr [...]. W toku kontroli, w celu ustalenia charakteru gier zainstalowanych na kontrolowanym urządzeniu, przeprowadzono eksperyment w postaci odtworzenia gier, który wykazał, że gry mają charakter losowy, gracz nie ma wpływu na ustawienie się bębnów z wizerunkami na ekranie, przy pomocy wygranych punktów można kontynuować grę, a urządzenie wypłaca też wygrane w formie pieniężnej. W trakcie czynności kontrolnych ujawniono także umowę dzierżawy powierzchni lokalu pod instalację urządzenia do gier między skarżącym jako wydzierżawiającym oraz dzierżawcą – spółką będącą właścicielem automatu. Postanowieniem z dnia [...] lutego 2015 r. Naczelnik Urzędu Celnego w [...] wszczął wobec skarżącego z urzędu postępowanie w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry. W toku postępowania do materiału dowodowego włączono opinię biegłego Sądu Okręgowego w [...] z zakresu informatyki, telekomunikacji i automatów do gry. Biegły potwierdził, że gry na badanych automatach spełniają kryteria gier na automatach w rozumieniu ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz.U. z 2015 r. poz. 612 ze zm., dalej jako u.g.h.). W oparciu o powyższe ustalenia, decyzją z dnia [...] czerwca 2015 r. Naczelnik Urzędu Celnego w [...] wymierzył skarżącemu karę pieniężną w wysokości 12.000 zł, z tytułu urządzania gier na ww. automacie, poza kasynem gry. Od decyzji skarżący wniósł odwołanie, zarzucając że karę nałożono na podstawie przepisów, które nie mogą być stosowane z uwagi na naruszenie obowiązku notyfikacji zgodnie z wymogami dyrektywy nr 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. Urz. UE, seria L, nr 204, s. 37 ze zm.). Skarżący zarzucił także wymierzenie kary pieniężnej na podstawie przepisów, które nie mają zastosowania do osoby fizycznej. Zarzucił także naruszenie szeregu przepisów postępowania podatkowego poprzez wadliwe ustalenia faktyczne i wadliwą ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego. Po rozpatrzeniu odwołania strony, Dyrektor Izby Celnej w [...] decyzją z dnia [...] stycznia 2016 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu organ odwoławczy powołał się na zebrany w sprawie materiał dowodowy, z którego wynika, że prowadzone na skontrolowanych urządzeniach gry spełniają ustawowe przesłanki gier na automatach w rozumieniu ustawy o grach hazardowych. Na urządzeniach można prowadzić gry za uzyskane wygrane bez ponoszenia dodatkowych kosztów. Grający nie ma wpływu na przebieg gry, co świadczy o jej losowym charakterze. Urządzenia realizują wygrane w postaci pieniężnej. Organy celne miały prawo dokonać samodzielnej oceny charakteru gry. Ustalenia eksperymentu przeprowadzonego przez funkcjonariuszy potwierdza opinia biegłego. W ocenie Dyrektora Izby Celnej zgromadzony w sprawie materiał dowodowy jednoznacznie wskazuje, że urządzającym gry na przedmiotowym automacie jest skarżący. Skarżący nie dopełnił obowiązków wynikających z ustawy i urządzał gry na automacie poza kasynem gry. Z materiału dowodowego wynika, że skarżący, mimo iż udostępnił powierzchnię pod sporne urządzenie umożliwiające gry na automatach w rozumieniu art. 2 ust. 3 u.g.h. nie legitymował się którymkolwiek z dokumentów legalizujących takie działania. Dyrektor Izby Celnej zauważył, że urządzanie gier to nie tylko posiadanie automatu i dysponowanie nim, ale również umożliwianie osobom trzecim tj. klientom lokalu, w którym urządzenie jest eksploatowane możliwości uczestnictwa w grze hazardowej i nie ma znaczenia czy z możliwości tej ktoś skorzystał. Ustawa o grach hazardowych nie zawiera legalnej definicji urządzającego. Jest to pojęcie prawne, którego interpretacji dokonuje organ celny dokonujący ustaleń faktycznych w konkretnej sprawie. Organ nie podzielił podniesionych w odwołaniu zarzutów skarżącego, który twierdzi, że ustawa nie daje podstaw do nałożenia kary pieniężnej na podmiot nie będący zobowiązanym do uzyskania koncesji na prowadzenie kasyna gry. Brak możliwości uzyskania przez osobę fizyczną koncesji na prowadzenie kasyna gry nie może stanowić przesłanki do przyzwolenia na bezkarne prowadzenie nielegalnej działalności hazardowej. Zdaniem Dyrektora Izby Celnej skoro skarżący udostępniał powierzchnię w lokalu do wstawienia automatu oraz zapewnił ciągłość gry na automacie poprzez udostepnienie do publicznego korzystania i podłączenie do sieci elektrycznej, należy go uznać za urządzającego gry na spornym automacie. Dyrektor Izby Celnej nie podzielił podniesionych w odwołaniu zarzutów wymierzenia kary pieniężnej na podstawie przepisów, które są bezskuteczne wobec braku notyfikacji Komisji Europejskiej projektu ustawy o grach hazardowych zgodnie z wymogami dyrektywy nr 98/34/WE. W ocenie organu przepisów art. 89 u.g.h. nie można uznać za przepisy techniczne w rozumieniu dyrektywy. Organ powołał się również na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 11 marca 2015 r. w sprawie P 4/14, w którym Trybunał orzekł, że wynikająca z dyrektywy procedura notyfikacji przepisów technicznych nie jest elementem konstytucyjnego procesu ustawodawczego. Dyrektor Izby Celnej uznał za niezasadne podniesione w odwołaniu zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania podatkowego. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, P. C. wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji, zarzucając jej naruszenie: 1) art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h., poprzez błędną wykładnię polegającą na uznaniu, iż skarżący, który jedynie dzierżawił powierzchnię, jest podmiotem urządzającym gry i na tej podstawie ponosi odpowiedzialność administracyjną za urządzanie gier bez wymaganego prawem zezwolenia; 2) art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2, art. 90, art. 91, art. 14 ust. 1 oraz art. 6 ust. 1 u.g.h., w zw. z art. 1 pkt 11, art. 8 ust. 1 dyrektywy nr 98/34/WE, w zw. z § 4, § 5, § 8 i § 10 i w zw. z § 2pkt 1a, 2, 3 i 5 rozporządzenia Rady Ministrów z 23 grudnia 2002 r. w sprawie sposobu funkcjonowania krajowego systemu notyfikacji norm i aktów prawnych, poprzez zastosowanie art. 14 ust. 1 oraz art. 6 ust. 1 u.g.h., mimo technicznego charakteru tych przepisów i nie spełnienia obowiązku ich notyfikacji; 3) art. 1 pkt 11 w zw. z art. 8 ust. 1 dyrektywy nr 98/34/WE, poprzez wydanie decyzji na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., który nie może być stosowany z uwagi na niedochowanie przez Polskę obowiązku notyfikacji; 4) art. 121 i art. 187 Ordynacji podatkowej, poprzez rozstrzygnięcie na niekorzyść podatnika mimo niejednoznaczności przepisów art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych, oraz poprzez nie powołanie dowodu z opinii jednostki badającej celem ustalenia charakteru zatrzymanego urządzenia i oparcie ustaleń wyłącznie na eksperymencie. W uzasadnieniu skarżący podniósł dodatkowo zarzut naruszenia art. 6 ust. 4 u.g.h., wskazując na niemożność uzyskania przez osobę fizyczną koncesji na prowadzenie kasyna gry, co wyklucza nałożenie na nią sankcji administracyjnej na podstawie art. 89 u.g.h. W ocenie skarżącego osoba fizyczna może ponosić wyłącznie odpowiedzialność karnoskarbową. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Skarga podlega uwzględnieniu, aczkolwiek nie wszystkie zarzuty w niej podniesione zasługują na uwzględnienie. Istota sporu sprowadza się do oceny prawidłowości nałożenia na skarżącego kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry, na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Ustawa o grach hazardowych określa warunki urządzania i zasady prowadzenia działalności w zakresie gier losowych, zakładów wzajemnych i gier na automatach (art. 1). Stosownie do art. 2 ust. 3 u.g.h., grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. Grami na automatach są także gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy (art. 2 ust. 5 u.g.h.). należy też dodać, że wygraną rzeczową jest możliwość przedłużenia gry bez konieczności wypłaty stawki za udział, jak też rozpoczęcie nowej gry (art. 2 ust. 4 u.g.h.). W świetle przepisów powołanej ustawy zasadą jest prowadzenie działalności polegającej na urządzaniu gier na automatach na podstawie koncesji i wyłącznie w kasynach gry (art. 6 ust. 1 i art. 14 ust. 1 u.g.h.). Pobocznie należy tylko zauważyć, że działalność ta może być kontynuowana na podstawie zezwoleń uzyskanych na podstawie poprzednio obowiązującej ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych – Dz.U. z 2004 r. Nr 4, poz. 27 z późn. zm.), aż do czasu ich wygaśnięcia, stosownie do uregulowania z art. 129 ust. 1 u.g.h. Z uwagi jednak na bezprzedmiotowość tego aspektu w stanie faktycznym rozpoznawanej sprawy, zagadnienie to nie wymaga omówienia. W przypadku naruszenia powyższych zasad, przepis art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. przewiduje sankcję w postaci nałożenia kary pieniężnej na urządzającego gry na automatach poza kasynem gry. Sankcja z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. dotyczy zaś zakazu określonego w art. 14 ust. 1 ustawy o grach hazardowych. Skarżący powołuje się w skardze przede wszystkim na brak notyfikacji ustawy o grach hazardowych i wynikający stąd obowiązek odmowy zastosowania przepisów tej ustawy, jako norm sprzecznych z prawem wspólnotowym. W ocenie Sądu zarzuty te są chybione. Problem wpływu dyrektywy nr 98/34/WE na możliwość stosowania przepisów sankcjonujących zawartych w ustawie o grach hazardowych (art. 89) stałe się źródłem rozbieżności w orzecznictwie sądów administracyjnych, w tym również na forum Naczelnego Sądu Administracyjnego. Rozbieżności te stały się podstawą skierowania przez Prezesa NSA wniosku o podjęcie uchwały mającej na celu wyjaśnienie przepisów prawnych, które spowodowały owe rozbieżności. Odpowiedź na ten wniosek stanowi powoływana wyżej uchwała NSA z 16 maja 2016 r., sygn. akt II GPS 1/16. Kluczowy w tej kwestii punkt 1 sentencji brzmi następująco: "1. Art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych [...] nie jest przepisem technicznym w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego ([...]), którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej zgodnie z art. 8 ust. 1 akapit pierwszy tej dyrektywy i może stanowić podstawę wymierzenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych, a dla rekonstrukcji znamion deliktu administracyjnego, o którym mowa w tym przepisie oraz jego stosowalności w sprawach o nałożenie kary pieniężnej, nie ma znaczenia brak notyfikacji oraz techniczny - w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE - charakter art. 14 ust. 1 tej ustawy. 2. Urządzający gry na automatach poza kasynem gry, bez względu na to, czy legitymuje się koncesją lub zezwoleniem - od 14 lipca 2011 r., także zgłoszeniem lub wymaganą rejestracją automatu lub urządzenia do gry - podlega karze pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych ([...])". Przytaczanie w tym miejscu szerszych fragmentów bardzo obszernego uzasadnienia uchwały jest oczywiście zbędne, celowe jest natomiast zwrócenie uwagi na podstawowe argumenty zastosowane przez NSA. Oceniając art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. w kontekście pojęcia przepisów technicznych w rozumieniu dyrektywy nr 98/34/WE, NSA zauważył m.in., że przepis ten, "zważywszy na treść zawartej w nim regulacji, nie ustanawia żadnych warunków determinujących w sposób istotny nie dość, że skład, to przede wszystkim właściwości lub sprzedaż produktu. Określony tym przepisem sposób prowadzenia działalności przez podmioty urządzające gry jest obojętny z punktu widzenia występowania istotnego wpływu na właściwości lub sprzedaż produktu (automatu do gier) wykorzystywanego do urządzania na nim gier hazardowych, i to zarówno tych, o których mowa w art. 2 ust. 3 i ust. 5, jak i tych wymienionych w ust. 3 art. 129 przywołanej ustawy" (punkt 4.3 uzasadnienia uchwały). W efekcie Sąd stwierdził, że art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. "nie jest przepisem technicznym, w rozumieniu art. 1 pkt 11 dyrektywy 98/34/WE, którego projekt powinien być przekazany Komisji Europejskiej stosownie do art. 8 ust. 1 tej dyrektywy. Przepis ten ustanawia sankcję za działania niezgodne z prawem, zaś ocena tej niezgodności jest dokonywana na podstawie innych wzorców normatywnych. O możliwości zastosowania, bądź konieczności odmowy zastosowania art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych decydują bowiem okoliczności konkretnej sprawy i zestawienie w jakim przepis ten występuje w ramach konstrukcji normy prawnej odnoszącej się do ustalonego stanu faktycznego, co oznacza, że zasadniczo może stanowić on podstawę prawną nałożenia kary pieniężnej za naruszenie przepisów ustawy o grach hazardowych" (punkt 4.7 uzasadnienia). Odnosząc się do relacji między art. 89 ust. 1 pkt 2 jako normą sankcjonującą a art. 14 ust. 1 u.g.h., jako normą sankcjonowaną, dopuszczającą prowadzenie gier na automatach wyłącznie w kasynach gry, Sąd wskazał, że istotne dla możliwości zastosowania normy sankcjonującej w kontekście wymogu notyfikacji jest zbadania w warunkach konkretnej sprawy, czy podmiot prowadzący działalność regulowaną ustawą o grach hazardowych w ogóle poddał się działaniu zasad określonych tą ustawą – w tym zwłaszcza zasad określonych w jej art. 14 ust. 1 w związku z art. 6 ust. 1 - czy też przeciwnie, zasady te zignorował w ten sposób, że na przykład działalność tę prowadził pomimo, że ani zezwolenia, ani koncesji na prowadzenie gry nigdy nie posiadał, ani też nie ubiegał się o nie (punkt 5.3 uzasadnienia). Sąd wskazał, że zarówno prawo unijne, jak i prawo krajowe sprzeciwia się powoływaniu się na wprost wynikające z jego uregulowań, czy też wyinterpretowane z nich przez Trybunał Sprawiedliwości uprawnienia, w sytuacji gdy, polegać miałoby to wyłącznie na tworzeniu stanów faktycznych (stanów rzeczy) pozornie tylko odpowiadających tym uprawnieniom w celu skorzystania z nich i powoływania się na nie, przy jednoczesnym braku istnienia ku temu usprawiedliwionych oczekiwań i podstaw. Znajduje to swoje potwierdzenie w tym stanowisku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, z którego wynika, że nikt nie może powoływać się na normy prawa unijnego w celach nieuczciwych lub stanowiących nadużycie (por. np. wyrok dnia 18 grudnia 2014 r., w połączonych sprawy C - 131/13, C - 163/13 i C-164/13). W efekcie z wywodów NSA wynika, że podmiot, który świadomie urządza gry na automatach bez uczynienia zadość jakimkolwiek warunkom określonym w ustawie o grach hazardowych (posiadanie koncesji, zezwolenia wydanego na podstawie przepisów obowiązujących wcześniej, rejestracji automatu) nie może powoływać się skutecznie na argument o technicznym charakterze art. 14 ust. 1 u.g.h. i braku skuteczności tego przepisu, a w konsekwencji na argument braku podstaw do zastosowania w tego rodzaju okolicznościach sankcji z art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. (por. pkt 5.5 uzasadnienia). Sąd orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela powyższe stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego z dwóch względów. Po pierwsze, z uwagi na pośrednio wiążący charakter przytaczanej uchwały. Uchwała ma charakter abstrakcyjny, nie została wydana w konkretnej sprawie, godzi się jednak przypomnieć, że jeżeli jakikolwiek skład sądu administracyjnego rozpoznający sprawę nie podziela stanowiska zajętego w uchwale składu siedmiu sędziów, całej Izby albo w uchwale pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego, musi przedstawić powstałe zagadnienie prawne do rozstrzygnięcia odpowiedniemu składowi (art. 269 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi; Dz. U. z 2016 r., poz. 718; dalej jako: p.p.s.a.). Skład orzekający w badanej sprawie absolutnie nie widzi podstaw do tego, aby w powyższym trybie przedstawiać nowe zagadnienie prawne do rozstrzygnięcia przez NSA. Drugim argumentem, który przemawia za pełnym przyjęciem poglądów NSA wyrażonych w przytoczonej uchwale jest fakt, że odpowiadają one w pełni linii orzeczniczej, jaką tutejszy sąd prezentuje konsekwentnie od dłuższego czasu w analogicznych sprawach (por. tylko przykładowo: wyroki WSA w Lublinie z 23 lutego 2016 r., III SA/Lu 850/15; z 3 marca 2016 r., III SA/Lu 1177/15; z 8 marca 2016 r., III SA/Lu 1553/15; z 15 marca 2016 r., III SA/Lu 1202/15; z 22 marca 2016 r., III SA/Lu 1134/15; z 12 kwietnia 2016 r., III SA/Lu 638/15; z 19 kwietnia 2016 r., III SA/Lu 245/16; z 21 kwietnia 2016 r., III SA/Lu 1165/15; z 5 maja 2016 r., III SA/Lu 1601/15; z 12 maja 2016 r., III SA/Lu 1661/15; z 19 maja 2016 r., III SA/Lu 1081/15; z 14 czerwca 2016 r., III SA/Lu 1679/15; z 7 lipca 2016 r., III SA/Lu 1687/15; z 19 października 2016 r., III SA/Lu 17/16; z 10 listopada 2016 r., III SA/Lu 320/16; z 29 listopada 2016 r., III SA/Lu 288/16). Podsumowując powyższe rozważania stwierdzić zatem należało, iż w sprawie tej nie zaistniały jakiekolwiek podstawy do odmowy zastosowania w stosunku do skarżącego przepisu art. 89 ust. 1 pkt 2 w związku z art. 14 ust. 1 u.g.h., co oznacza, że wymierzenie kary w wysokości określonej przepisem art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. było uzasadnione. Nieuzasadnione jest także wyrażone w skardze stanowisko, według którego stroną postępowania i adresatem decyzji o nałożeniu kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. nie może być podmiot niewymieniony w art. 6 ust. 4 u.g.h. Z ostatnio wymienionego przepisu wynika, że działalność w zakresie, między innymi, gier na automatach, może być prowadzona wyłącznie w formie spółki akcyjnej lub spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, a działalność ta może być prowadzona na podstawie udzielonej koncesji na prowadzenie kasyna gry (art. 6 ust. 1 u.g.h.). Nie oznacza to jednak, że podmioty, które ze względu na treść art. 6 ust. 4 u.g.h. nie mogą uzyskać koncesji, nie są objęte sankcją przewidzianą w art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. W świetle tego przepisu urządzającym gry na automatach poza kasynem gry jest ten, kto dokonał opisanego naruszenia. Przepis nie ogranicza kręgu podmiotów, które podlegają karze pieniężnej za urządzanie gier hazardowych i gier na automatach poza kasynem gry, a w szczególności nie wskazuje, aby kara ta dotyczyła tylko i wyłącznie podmiotów mających zdolność do uzyskania koncesji na prowadzenie kasyna gry. Zarówno wykładnia językowa, jak i funkcjonalna powyższych przepisów nie daje podstaw do przyjęcia, że odpowiedzialności z tytułu naruszenia przepisów ustawy nie podlegają podmioty prowadzące działalność gospodarczą jako osoby fizyczne. Karze podlega bowiem urządzający gry w warunkach określonych w art. 89 u.g.h., przez co należy rozumieć, że może nim być każdy podmiot urządzający gry na automatach poza kasynem gry, w tym także osoba fizyczna. Przyjęcie zaś poglądu zaprezentowanego w skardze prowadziłoby do nieuzasadnionego uprzywilejowania podmiotu, który w świetle przepisów ustawy o grach hazardowych nie może uzyskać wymaganej koncesji na prowadzenie kasyna, a który jednocześnie wbrew ustawie podejmuje tego rodzaju działalność. W ocenie Sądu wbrew argumentom podniesionym w skardze nie ma podstaw, aby kwestionować wartość dowodów, które doprowadziły organy do wniosku, że gry na spornym automacie spełniają kryteria określone w ustawie o grach hazardowych. Nietrafnie skarżący zarzuca brak przeprowadzenia przez organ badania automatu przez upoważnioną jednostkę certyfikującą W celu ustalenia charakteru gier urządzanych na badanych automatach został przeprowadzony przez funkcjonariuszy celnych eksperyment, zarejestrowany przy pomocy urządzenia nagrywającego i szczegółowo opisany w protokole oględzin. Przepis art. 32 ust. 1 pkt 13 ustawy z dnia 20 sierpnia 2009 r. o Służbie Celnej (Dz. U. Nr 168, poz. 1323 ze zm.) wyraźnie dopuszcza możliwość "przeprowadzenia w uzasadnionych przypadkach w drodze eksperymentu, doświadczenia lub odtworzenia możliwości gry na automacie, gry na automacie o niskich wygranych lub gry na innym urządzeniu". Ponadto automaty zostały poddane ekspertyzie, przeprowadzonej przez biegłego sądowego z zakresu informatyki przy Sądzie Okręgowym w [...] w toczącym się równolegle postępowaniu karnym skarbowym. Wyniki ekspertyzy zostały wykorzystane jako dowód w postępowaniu administracyjnym w niniejszej sprawie. Sporządzona przez biegłego opinia z dnia 15 listopada 2014 r. jest jednoznaczna (k. 50 akt adm.). Biegły jednoznacznie stwierdza, że badane automaty mogą być wykorzystywane do celów komercyjnych, a prowadzone na nich gry spełniają kryteria gier na automatach w rozumieniu ustawy o grach hazardowych. Wnioski zawarte opinii są zbieżne z wynikami wcześniejszego eksperymentu przeprowadzonego przez funkcjonariuszy celnych. Odnosząc się do zarzutów skargi w tym zakresie należy zauważyć, że w postępowaniu prowadzonym przez organy celne obowiązuje zasada otwartego katalogu środków dowodowych, dopuszczająca jako dowód wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem (art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej). Nie ma więc przeszkód do korzystania w tym postepowaniu również z dowodu w postaci eksperymentu przeprowadzonego przez funkcjonariuszy celnych. Dowód z eksperymentu, tak jak wszystkie inne dowody, podlega wszechstronnej, swobodnej ocenie organów celnych, z uwzględnieniem zasad logiki i doświadczenia życiowego (art. 191 Ordynacji podatkowej). W badanej sprawie opis przeprowadzonego eksperymentu jest rzeczowy i spójny, a wyciągnięte wnioski logiczne. Po drugie, w orzecznictwie utrwalone jest już stanowisko, że ukaranie podmiotu prowadzącego gry na automatach poza kasynem gry wymaga przeprowadzenia postępowania, w którym organy celne samodzielnie mogą i muszą ustalić ustawowe przesłanki nałożenia takiej kary. W tym zakresie mogą korzystać ze wszelkich środków dowodowych, a ich ustalenia są samodzielne. Po trzecie wreszcie, wyniki eksperymentu przeprowadzonego przez funkcjonariuszy celnych zostały w pełni potwierdzone w opinii biegłego sądowego. Materiał dowodowy zebrany w sprawie jest więc w tym zakresie spójny i pełny. Przechodząc do dalszych etapów oceny legalności zaskarżonej decyzji Sąd stwierdza, że Dyrektor Izby Celnej dopuścił się istotnych błędów w zakresie uznania skarżącego za urządzającego gry na automacie. Błędy te musiały skutkować uchyleniem zaskarżonej decyzji. Powołany przez organ jako zasadnicza podstawa rozstrzygnięcia art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. stanowi, że karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry. Ustawa nie zawiera legalnej definicji urządzającego gry, należy więc kierować się przede wszystkim językową wykładnią tego przepisu. Nie należy też tracić z pola widzenia funkcji tego przepisu, a więc wykładni celowościowej, musi być ona jednak stosowana z ostrożnością, z uwagi na sankcyjny charakter przepisu wykładnia celowościowa nie może nadmiernie rozszerzać zakresu podmiotowego odpowiedzialności. Podstawowe znaczenia słowa "urządzać" w języku powszechnych obejmują: "wyposażyć coś w odpowiednie sprzęty", "zorganizować jakąś imprezę, jakieś przedsięwzięcie itp.", "zapewnić komuś dobre warunki materialne" (por. "Słownik języka polskiego" pod red. W. Doroszewskiego, wyd. elektroniczne). Wymierzenie kary pieniężnej na podstawie art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. musi opierać się na prawidłowym ustaleniu, że skarżący jest urządzającym gry na spornym automacie, to zaś musi wynikać z prawidłowo zgromadzonego i wszechstronnie ocenionego materiału dowodowego sprawy. Zgodnie z przepisem art. 8 u.g.h., do postępowań w sprawach określonych w ustawie o grach hazardowych stosuje się odpowiednio przepisy ordynacji podatkowej. Natomiast w myśl art. 122 tej ustawy, statuującego zasadę prawdy obiektywnej, w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy oraz na podstawie całego zebranego materiału dowodowego ocenić, czy dana okoliczność została udowodniona (art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej). Podstawowym obowiązkiem organu było zebranie materiału dowodowego a następnie dokonanie jego wszechstronnej oceny, w celu ustalenia, czy skarżącego można uznać za "urządzającego gry" w rozumieniu art. 89 u.g.h. W ocenie Sądu, w świetle uzasadnienia zaskarżonej decyzji nie można uznać, aby organy celne w niniejszej sprawie sprostały temu obowiązkowi. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, że podstawę ustalenia, iż skarżący urządzał gry na automatach, w rozumieniu art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., przyjęto wyłącznie fakt umiejscowienia automatu do gier w prowadzonym przez niego lokalu, który nie był kasynem gry, a skarżący nie posiadał zezwolenia na prowadzenie działalności w zakresie gier hazardowych. Zasadnicze dla rozstrzygnięcia sprawy ustalenia, organ wywiódł wyłącznie z faktu zawarcia przez skarżącego umowy dzierżawy części powierzchni w prowadzonym przez niego lokalu. Motywy rozstrzygnięcia zawarte w uzasadnieniu decyzji organu odwoławczego ograniczają się więc zasadniczo do lakonicznego stwierdzenia, że urządzanie gier na automacie poza kasynem gry, zostało udowodnione wobec faktu udostępnienia powierzchni pod wstawienie automatów oraz zapewnienie przez to ciągłości gry poprzez udostępnienie urządzenia do publicznego korzystania i podłączenie do sieci elektrycznej. Tymczasem z akt postępowania administracyjnego wynika, że materiał dowodowy sprawy obejmuje jeszcze inne dowody, niż ten, który przyjęto za podstawę ustaleń zaskarżonej decyzji. Poza umową dzierżawy, a także poza protokołem kontroli, protokołem oględzin miejsca i wykonanych zdjęć, protokołem cyfrowej rejestracji obrazu (nagrania z eksperymentu) i protokołem jego odtworzenia, przebieg postępowania kontrolnego został utrwalony również w formie protokołu przeszukania lokalu przy udziale świadka (k 9-10 akt adm.) oraz protokołu zatrzymania przedmiotów (k. 8 akt adm.). W aktach sprawy znajduje się ponadto dokument pod nazwą "spis i opis rzeczy" (k. 1-3 akt adm.) a także dokument w postaci kartki zawierającej informację: "Wygrane powyżej 2000 zł wypłaca obsługa". Uzasadnienie zaskarżonej decyzji nie wspomina nawet o tym dokumencie, nie wiadomo więc, skąd pochodzi i w jakich okolicznościach zabezpieczono go w aktach sprawy. Z treści protokołu przeszukania wynika nadto, że protokół ten został sporządzony przy udziale świadka, którego wyjaśnienia utrwalono w tymże protokole. Należy zwrócić uwagę, że zebrane w toku postępowania dowody nie zostały poddane ocenie przez Dyrektora Izby Celnej. Należy przez to stwierdzić, że organ nie sprostał obowiązkom wynikającym z art. 187 § 1 ordynacji podatkowej, w zakresie wszechstronnej oceny całego zgromadzonego materiału dowodowego. Weryfikując natomiast ustalenia przyjęte przez organ za podstawę rozstrzygnięcia, należy dodatkowo wskazać, że organ nie wyjaśnił konkretnych okoliczności faktycznych, z których te ustalenia wyprowadził. W świetle ustalonego faktu istnienia umowy łączącej skarżącego i właściciela automatu, organ nie wyjaśnił, czy w przedmiotowej sprawie zachodził element sprawowania przez skarżącego jakiegokolwiek faktycznego władztwa nad urządzeniem, bądź wykonywania czynności związanych z jego obsługą lub zapewnieniem bezpieczeństwa, np. objaśnianiem zasad gier i wypłacaniem wygranych lub też wykonywaniem jakichkolwiek innych czynności związanych z funkcjonowaniem automatów i korzystaniem z nich przez osoby grające, co wskazywałoby na jakąkolwiek aktywność ze strony skarżącego w zakresie urządzania gier na automatach. Samo zawarcie umowy dzierżawy, przy braku konkretnych okoliczności wskazujących na podejmowanie przez dany podmiot czynności nakierowanych bezpośrednio na urządzanie gier, nie dowodzi jeszcze prowadzenia zakazanej przez ustawę działalności. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 9 listopada 2016 r. (II GSK 2736/16), sankcja z art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. może zostać nałożona na więcej niż jeden podmiot w sytuacji, gdy każdemu z nich można przypisać cechę "urządzającego gry" na tym samym automacie w tym samym czasie i miejscu. Sankcja może więc obejmować działania więcej niż jednego podmiotu, o ile można w sprawie ustalić i przypisać określonym osobom cechę wspólnego urządzania gier na automacie poza kasynem. Co jednak istotne, NSA podkreślił, że istnienie możliwości karania więcej niż jednego podmiotu za urządzanie gier na automatach nie oznacza, iż organy mogą w sposób automatyczny i dowolny rozszerzać krąg podmiotów, które można obciążyć sankcją. W celu ustalenia odpowiedzialności istotne jest przypisanie konkretnym podmiotom cechy "urządzającego gry na automatach". Istniejące powiązanie określonych podmiotów np. urządzającego gry na automacie w lokalu i wynajmującego lokal lub serwisanta automatów samo przez się nie świadczy jeszcze o tym, iż te podmioty również urządzają gry na automacie. Granica ocen w tego rodzaju sytuacjach powinna uwzględniać złożoność sytuacji faktycznych i rzeczywiste powiązania istniejące pomiędzy podmiotami. Tezy powyższe, z którymi skład orzekający w badanej sprawie w pełni się zgadza, są kluczowe dla badanej sprawy. W ocenie Sądu teza organu, że skarżący jest urządzającym gry na spornym automacie została przez organ zbyt słabo uzasadniona. W rozpoznawanej sprawie organ nie wypełnił należycie obowiązku wszechstronnego wyjaśnienia wszystkich istotnych w sprawie okoliczności, co skutkuje naruszeniem podstawowych zasad postępowania dowodowego określonych w art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej. W związku a powyższym, uzasadnienie faktyczne zaskarżonej decyzji, również nie spełnia wymogów określonych w art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Bez przeprowadzenia koniecznego postępowania wyjaśniającego w omówionym zakresie, jak też bez wnikliwej i wszechstronnej oceny jego wyników, za przedwczesne uznać należy przypisanie skarżącemu przymiotu "urządzającego gry" w rozumieniu art. 89 ust. 1 ustawy o grach hazardowych. Jak podniesiono wyżej, organ prowadzący postępowanie obowiązany jest do dokładnego wyjaśnienia sprawy, w szczególności zaś rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego zebranego w sprawie materiału dowodowego, co warunkuje prawidłową ocenę, czy dana okoliczność została udowodniona. Dopiero ustalenia faktyczne spełniające powyższe wymogi mogą stanowić podstawę wydania decyzji w oparciu o przepis art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h. Wobec stwierdzonego przez Sąd, braku wszechstronnej oceny całego zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, uchyleniu podlegała decyzja organu odwoławczego. Opisane naruszenia przepisów postępowania, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy, skutkowały uchyleniem przez Sąd zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.). Uchylenie zaskarżonej decyzji powoduje konieczność ponownego rozpatrzenia sprawy przez Dyrektora Izby Celnej. Powinien on dokonać ponownej, wnikliwej oceny całego materiału dowodowego zebranego w sprawie, z uwzględnieniem powyższych uwag Sądu. Dopiero taka pełna ocena, uwzględniająca prawidłową wykładnię pojęcia "urządzającego gry" na gruncie art. 89 u.g.h. może stanowić podstawę wydania nowej decyzji w sprawie. Mając powyższe na uwadze Sąd orzekł w punkcie I sentencji wyroku na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 w zw. z art. 205 § 2 p.p.s.a. oraz § 14 ust. 1 pkt 1 lit. a) w zw. z § 2 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz.U. z 2015 r., poz. 1800, ze zm.), w brzmieniu obowiązującym w dacie wszczęcia postępowania sądowoadministracyjnego (§ 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 3 października 2016 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie opłat za czynności adwokackie; Dz. U. z 2016 r., poz. 1668).