III SA/Lu 73/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jerzy Drwal, Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Fita (sprawozdawca),, Sędzia NSA Marek Zalewski, Protokolant Sekretarz sądowy Sylwia Bałaban, po rozpoznaniu w Wydziale III na rozprawie w dniu 12 lipca 2011 r. sprawy ze skargi T. P. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w B. P. z dnia [...] 2010 r. nr [...] w przedmiocie wznowienia postępowania dotyczącego określenia kwoty długu celnego oraz określenia kwoty podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Dyrektora Izby Celnej w B. P. na rzecz skarżącego T. P. kwotę 257 (dwieście pięćdziesiąt siedem) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania. Decyzją z dnia [...] grudnia 2010 r., Dyrektor Izby Celnej w B. po rozpatrzeniu odwołania T. P. od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w L. z dnia [...] października 2006 r. w sprawie uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe w części dotyczącej wartości celnej towaru, kwoty podatku akcyzowego oraz kwoty podatku od towarów i usług, utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy. W uzasadnieniu organ wskazał, że w dniu 12 lutego 2004 r. skarżący zgłosił do procedury dopuszczenia do obrotu z obniżoną zerową stawką celną, sprowadzony z Belgii samochód osobowy marki C., rok produkcji 1999, według dokumentu SAD Nr [...]. Skarżący udokumentował pochodzenie towaru umową zakupu z dnia 25 stycznia 2004 r., zawierającą deklarację eksportera potwierdzającą pochodzenie towaru z Belgii. Po przyjęciu zgłoszenia celnego organ I instancji zakwestionował zadeklarowaną przez zgłaszającego wartość celną towaru, a w dniu 12 lutego 2004 r. działając w trybie art. 29 w związku z art. 23 § 7 Kodeksu celnego, wydał decyzję, w której uznał zgłoszenie celne za nieprawidłowe w części dotyczącej wartości celnej towaru, kwoty podatku akcyzowego oraz kwoty podatku od towarów i usług. Nadto, w związku z wątpliwościami co do autentyczności przedmiotowej deklaracji oraz podpisu eksportera, Dyrektor Izby Celnej w B. działając w oparciu o postanowienia art. 32 Protokołu Nr 4 do Układu Europejskiego, przesłał kserokopię umowy do weryfikacji przez belgijskie służby celne. Pismem z dnia 20 października 2005 r. belgijska administracja celna poinformowała, że eksporter M. F., B. [...] O. nie jest znany, ani nie został zidentyfikowany pod wskazanym adresem, zatem pochodzenie pojazdu nie mogło zostać ustalone. W tej sytuacji Naczelnik Urzędu Celnego w L. postanowieniem z dnia 22 listopada 2005 r. wznowił z urzędu postępowanie. W trakcie prowadzonego postępowania skarżący dołączył kserokopię dokumentu tożsamości F. M. wraz z aktualnym adresem. Dyrektor Izby Celnej przesłał ponownie dowód pochodzenia do weryfikacji. W odpowiedzi, w piśmie z dnia 8 sierpnia 2006 r. uzyskano informację, że faktura z dnia 25 stycznia 2004 r. nie została wystawiona przez eksportera F. M., zamieszkałego w O.; faktura ta została prawdopodobnie sporządzona przez importera pojazdu, prawdopodobnie importer pojazdu napisał na tej fakturze formułę o pochodzeniu towaru. Mając powyższe na uwadze, decyzją z dnia 12 października 2006 r. Naczelnik Urzędu Celnego w L. uchylił swoją poprzednią decyzję ostateczną w części dotyczącej stawki celnej, kwoty długu celnego, podatku akcyzowego oraz podatku od towarów i usług i dokonał ponownego określenia tych należności. Cło wyliczono z zastosowaniem autonomicznej stawki celnej 35%, nie mniej niż 2500 EUR/szt. Od powyższej decyzji pełnomocnik skarżącego złożył odwołanie, zarzucając w nim m. in. niekompletność materiału dowodowego. Pismem z dnia 27 listopada 2006 r. Dyrektor Izby Celnej wezwał skarżącego do nadesłania dowodu będącego w jego posiadaniu - umowy zakupu z dnia 25 stycznia 2004 r. z adnotacją eksportera wraz z tłumaczeniem. W odpowiedzi skarżący przedłożył: email otrzymany od przedstawiciela belgijskich władz celnych, kserokopię faktury z dnia 25 stycznia 2004 r. z adnotacją eksportera, tłumaczenie oświadczenia napisanego odręcznie przez eksportera na fakturze oraz świadectwo zgodności EWG. W związku z powyższym, Dyrektor Izby Celnej ponownie wystąpił do belgijskich służb z prośbą o zweryfikowanie dowodu pochodzenia oraz ustalenie, czy deklaracja o pochodzeniu sporządzona na fakturze jest autentyczna i czy można traktować towar jako pochodzący. W szczególności zwrócono się z prośbą o ustalenie czy umowa z dnia 25 stycznia 2004 r. została wystawiona przez F. M.. Do przedmiotowego pisma organ celny dołączył także przedłożone przez skarżącego świadectwo zgodności EWG. W odpowiedzi, w piśmie belgijskiej administracji celnej z dnia 28 sierpnia 2007 r. wskazano, że pochodzenie pojazdu nie mogło zostać ustalone z braku uzasadnionych materiałów dowodowych, deklaracja pochodzenia została wystawiona i podpisana przez M. F., eksporter wystawił więc niesłusznie deklarację pochodzenia, decyzja ta zastępuje decyzję z dnia 8 sierpnia 2006 r. Po uzyskaniu powyższej informacji, decyzją z dnia 5 października 2007 r. Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w L.. Rozpatrując skargę na powyższą decyzję, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie wyrokiem z dnia 29 kwietnia 2008 r., wydanym w sprawie sygn. akt III SA/Lu 582/07, uchylił ją wskazując, że w świetle zebranego materiału dowodowego organ II instancji powinien w oparciu o art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) Ordynacji podatkowej uchylić decyzję organu I instancji i umorzyć postępowanie. Od powyższego wyroku Dyrektor Izby Celnej w B. złożył skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie, który oddalił ją wyrokiem z dnia 14 stycznia 2010 r. w sprawie o sygn. akt I GSK 937/08. Jednak w uzasadnieniu wyroku NSA nie podzielił w całości stanowiska WSA w Lublinie wyrażonego w zaskarżonym orzeczeniu i zawarł odmienne wskazania dla organu celnego. NSA stwierdził: "Nie można zgodzić się ze stanowiskiem Sądu I instancji, iż organ II instancji obowiązany był ocenić wyłącznie czy ustalenia dokonane przez organ I instancji uzasadniały wydanie decyzji na podstawie art. 245 § 1 pkt 1 O.p. Poza wymienionym obowiązkiem organ odwoławczy stosowanie do treści art. 229 O.p. może przeprowadzić na żądanie strony lub z urzędu dodatkowe postępowanie w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie albo zlecić przeprowadzenie tego postępowania organowi, który wydał decyzję. W postępowaniu odwoławczym organ II instancji w piśmie z dnia 26 lutego 2007 r. (28 sierpnia 2008 r.) uzyskał informacje od belgijskich władz celnych w ramach “Kontrola a posteriori deklaracji pochodzenia na fakturze (...), iż pochodzenie pojazdu ze wspomnianej wyżej faktury nie mogło zostać ustalone z braku uzasadnionych materiałów dowodowych. Deklaracja pochodzenia została wystawiona i podpisana przez pana M. F. Eksporter wystawił więc niesłusznie deklarację pochodzenia. Decyzja ta zastępuje decyzję (...)". Z powyższego wynika, iż nieaktualna stała się informacja belgijskich władz celnych z dnia 8 sierpnia 2006 r., która między innymi legła u podstaw decyzji organu I instancji, a z której wynika, że “wymieniona faktura nie została wystawiona przez eksportera... została prawdopodobnie sporządzona przez importera pojazdu, tzn. T. P. Prawdopodobnie importer pojazdu napisał na tej fakturze formułę o pochodzeniu towaru" (...). Jak trafnie wskazał Sąd I instancji dla zastosowania preferencyjnych stawek celnych wymagane jest zgodnie z art. 6 ust. 1 Protokołu 4 będącego załącznikiem do Układu Europejskiego wymagane jest przedłożenie dowodu pochodzenia towarów w postaci świadectwa przewozowego EUR 1 lub deklaracji eksportera na fakturze. Oznacza to, że dowodów tych nie można zastąpić innymi dowodami - czyli jak w niniejszym postępowaniu świadectwem zgodności EWG. Uprawnionymi do weryfikacji dowodów są jedynie władze celne kraju eksportu. Kraje importu nie są uprawnione do prowadzenia odrębnego postępowania dowodowego w tym przedmiocie. Polskie organy celne wręcz są związane wynikami postępowania weryfikacyjnego o ile wynik te spełniają wymogi określone w art. 32 pkt 5 tj. jeśli umożliwiają wyraźne ustalenie czy dokumenty są autentyczne i czy sprowadzone produkty można uznać za pochodzące ze Wspólnoty, Polski lub innego kraju wymienionego w artykule 3 i 4 i czy spełniają inne wymogi niniejszego Protokołu. Wspomniane luki w ocenie materiału dowodowego sprawiają, iż przedwczesne jest stanowisko Sądu I instancji - zwłaszcza opierające się na odpowiedziach belgijskich organów celnych, tj. z 20 października 2005 r. i 8 sierpnia 2006 r. a nie 6 września 2005 r. i 13 stycznia 2006 r., które dotyczą pism polskich organów celnych - iż wyniki weryfikacji nie dyskwalifikowały dowodu pochodzenia w postaci deklaracji na fakturze bowiem nie zaprzeczały własnoręczności podpisu eksportera ani preferencyjnego pochodzenia pojazdu. Powyższe wadliwości oraz dostrzeżona przez Sąd I instancji sprzeczność pomiędzy poszczególnymi pisami belgijskich organów celnych wymagają wnikliwej oceny w aspekcie art. 32 ust. 5 Protokołu 4, tzn. czy wyniki weryfikacji są takie “żeby umożliwiały wyraźne ustalenie, czy..." Ponadto cały proces weryfikacyjny, na który składają się wymienione wcześniej cztery pisma belgijskich organów celnych (różnej treści) nie został rozważony i oceniony w aspekcie art. 21 ust 4 i 32 pkt 6 Protokołu 4 stanowiącego między innymi, że jeżeli odpowiedź nie zawiera wystarczających informacji do ustalenia autentyczności weryfikowanych dokumentów lub rzeczywistego pochodzenia produktów to władze wnioskujące o weryfikację odmawiają, jeśli nie zaistnieją wyjątkowe okoliczności wszelkich preferencji. Z przytoczonych względów na obecnym etapie postępowania nie można zgodzić się ze stanowiskiem Sądu I instancji, iż organ II instancji powinien w oparciu o art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) Ordynacji podatkowej uchylić decyzję organu I instancji i umorzyć postępowanie. Ponownie rozpatrując sprawę, Dyrektor Izby Celnej przesłał do władz celnych Belgii kserokopię deklaracji o pochodzeniu wraz z kopią pisma z dnia 28 sierpnia 2007 r. celem ustalenia czy pochodzenie pojazdu nie mogło zostać ustalone z powodu braku materiałów dowodowych uzasadniających wystawienie deklaracji, czy też dlatego, że eksporter nie miał już prawnego obowiązku przechowywania dokumentów uzasadniających sporządzenie deklaracji na fakturze. Pismem z dnia 19 maja 2010 r. belgijskie władze celne poinformowały, że w trakcie postępowania, pochodzenie pojazdu nie mogło zostać ustalone przez eksportera z powodu braku dokumentów dowodowych. Następnie, pismem z dnia 2 września 2010 r. belgijskie władze celne potwierdziły, że w momencie prowadzenia postępowania eksporter nie był w stanie dostarczyć wystarczających dowodów dotyczących pochodzenia pojazdu, figurującego na fakturze, poinformowały również, że pismo to odnosi się również do wcześniejszych wyników weryfikacji przesłanych pismami z dnia 28 sierpnia 2007 r. oraz z dnia 19 maja 2010 r. W tej sytuacji Dyrektor Izby Celnej utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy i opierając się na treści przepisów art. 13 § 3 pkt 4 i art. 20 § 1 i 2 Kodeksu celnego, art. 13 ust. 1 i art. 16 ust. 1 Protokołu Nr 4 do Układu Europejskiego oraz w ust. 5 i 6 części pierwszej A postanowień wstępnych Taryfy celnej, wskazał, że w niniejszej sprawie nie został spełniony warunek dotyczący wymogu posiadania autentycznej deklaracji na fakturze, wystawionej przez eksportera. W ocenie organu odwoławczego, wyniki weryfikacji zawarte w pismach belgijskich władz celnych świadczą o tym, iż dowód pochodzenia został wystawiony niesłusznie gdyż eksporter nie przedstawił na żądanie belgijskich władz celnych dokumentów potwierdzających pochodzenie towaru do czego był zobowiązany. Pochodzenie pojazdu nie mogło zostać ustalone z powodu braku koniecznych dowodów a tym samym belgijskie władze nie potwierdziły prawidłowości wystawienia deklaracji. W takim przypadku, dowód pochodzenia w postaci "deklaracji na fakturze" przedstawiony przez stronę nie może służyć jako podstawa do zastosowania obniżonej stawki celnej. Równocześnie, organ odniósł się do przedłożonego przez skarżącego świadectwa zgodności EWG (Europejskiej Wspólnoty Gospodarczej) oraz maila belgijskiego Urzędu Celnego i Akcyzowego, w którym urząd informował, że świadectwo zgodności EWG jest dokumentem równorzędnym "Deklaracji dostawcy o preferencyjnym pochodzeniu produktów". Dyrektor Izby Celnej nie zgodził się z taką informacją i stwierdził, że przyjęcie jakiegokolwiek innego dokumentu, niż świadectwo przewozowe EUR 1 lub "deklaracja na fakturze", zaświadczającego o unijnym preferencyjnym pochodzenia towaru, w sposób wyraźny narusza postanowienia Protokołu Nr 4 do Układu Europejskiego. Skarżący wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie skargę na powyższą decyzję, w której zarzucił naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy tj. art. 120 i 121 § 1 Ordynacji podatkowej, art. 187 § 1 w zw. z art. 120, 122 i 191 Ordynacji podatkowej, poprzez: a) jednostronnie profiskalne podejście do sprawy, zmierzające do odmówienia stronie preferencji celnej; b) zaniechanie dogłębnego wyjaśnienia przyczyn braku uzyskania przez belgijskie organy celne dowodów preferencyjnego pochodzenia oraz odpowiedzi na postawione pytania; c) przyjęcie, że wynik weryfikacji pochodzenia jest negatywny w sytuacji, gdy informacje przekazane przez belgijskie organy celne nie stanowią jednoznacznej odpowiedzi na przedstawione przez organ krajowy pytania i w związku z tym nie mogą być podstawą do nałożenia na stronę dodatkowych obciążeń fiskalnych. d) zaniechanie przedstawienia organowi belgijskiemu wraz z wystąpieniami dowodów z akt sprawy, w szczególności Świadectwa Zgodności EWG i uzyskania wyjaśnienia co do konsekwencji tego dokumentu dla preferencyjnego pochodzenia pojazdu, w sytuacji gdy dokument ten - jako równorzędny z "Deklaracją dostawcy o preferencyjnym pochodzeniu produktów" sporządzoną w oparciu o rozporządzenie Rady (WE) Nr 1207/2001 z dnia 11 czerwca 2001 r. w sprawie procedur ułatwiających wystawianie lub sporządzanie we Wspólnocie dowodów pochodzenia i wydawanie zezwoleń niektórym upoważnionym eksporterom w ramach przepisów regulujących handel na warunkach preferencyjnych między Wspólnotą Europejską i niektórymi państwami - stanowi podstawę uzyskania świadectwa EUR-1 i sporządzenia deklaracji eksportera na fakturze, a zatem jest dowodem uzasadniającym preferencyjne pochodzenie, zasadniczym dla prowadzonej weryfikacji. Skarżący zarzucił też naruszenie art. 16 ust. 1 lit. b) Protokołu nr 4 do Układu Europejskiego w zw. z ust. 5 i 6 części I A postanowień wstępnych Taryfy Celnej w związku z art. 28 pkt 3 Protokołu nr 4 do Układu Europejskiego - przez zastosowanie zawyżonej stawki celnej i podwyższenie podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowego, w sytuacji gdy: a) wyniki weryfikacji nie są jednoznaczne, zaś wobec upływu okresu 3 letniego od eksportu pojazdu nie istnieje obowiązek dalszego przechowywania dokumentacji uzasadniającej preferencyjne pochodzenie, co uzasadnia rozstrzygnięcie wątpliwości w tym zakresie na korzyść strony, a ponadto b) w sprawie zaistniały wyjątkowe okoliczności w rozumieniu art. 32 pkt 6 protokołu nr IV, pozwalające na preferencyjne potraktowanie importowanego pojazdu, mimo nieuzyskania jednoznacznego potwierdzenia pochodzenia od organów celnych kraju eksportu. Ponadto, skarżący zarzucił naruszenie art. 4 ust. 2 Protokołu nr 6 do Układu Europejskiego w zw. z art. 194 § 1 i art. 187 § 1 w zw. z art. 120, art. 122 i art. 191 Ordynacji podatkowej przez faktyczne przyjęcie, iż dokument urzędowy pochodzący od belgijskich władz celnych jest dokumentem urzędowym w rozumieniu Ordynacji podatkowej, wyłączającym i uniemożliwiającym wszechstronną ocenę materiału dowodowego. Z uwagi na powyższe, skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w L. z dnia 12 października 2006 r. W uzasadnieniu skargi, skarżący zarzucił, że organ II instancji nie podjął niezbędnych działań w celu zgromadzenia pełnego materiału pozwalającego na taką ocenę, a zamiast tego ograniczył się do zajęcia stanowiska, iż wiążące jest stanowisko organów belgijskich. Próba uzyskania jasnej i wyczerpującej odpowiedzi od tych organów nie była konsekwentna i skuteczna. W ocenie skarżącego, z pism organów belgijskich wynika, że nie tyle chodzi o nieistnienie w ogóle dokumentów, co o ich nieprzedstawienie organowi celnemu. Niedostarczenie dokumentów może wynikać z tego, iż dokumenty istniały, ale zostały zniszczone wobec upływu okresu 3 lat obowiązkowego przechowywania bądź fakt, że eksporter nie ma żadnego interesu w poszukiwaniu i przedstawianiu organom administracji dokumentów, odnoszących się do pojazdu sprzedanego w 2004 r. W ocenie skarżącego stanowisko zajęte przez belgijski organ celny nie stanowi jasnej odpowiedzi na pytanie zadane przez Dyrektora Izby Celnej, więc konieczne było ponowne wystąpienie z bardziej szczegółowym zapytaniem w tym zakresie, w celu uzyskania jednoznacznej odpowiedzi, czy ten konkretny samochód pochodzi, czy też nie pochodzi z Unii Europejskiej. Niezależnie od powyższego, skarżący podniósł, że z dokumentów zawartych w aktach sprawy wynika, że postępowanie weryfikacyjne, opisane w piśmie organów belgijskich z dnia 28 sierpnia 2007 r. toczyło się po upływie obowiązkowego 3 letniego okresu przechowywania, wskazanego w art. 28 protokołu IV. W tym stanie polski organ celny dostrzegł wątpliwość, czy brak przedstawienia dokumentów nie wynika z prostego faktu zniszczenia przez eksportera dokumentacji, której nie trzeba już przechowywać. W świetle zasad krajowego postępowania celnego i podatkowego, wątpliwości takie powinno się rozstrzygać na korzyść strony. Również zgodnie z art. 32 ust. 5 Protokołu Nr 4 Układu Europejskiego, wyniki weryfikacji muszą być takie, żeby umożliwiły wyraźne ustalenie: czy dokumenty są autentyczne; czy sprawdzane produkty można uznać za pochodzące ze Wspólnoty i czy spełniają inne wymogi Protokołu. Skarżący odniósł się także do stanowiska administracji belgijskiej zawartego w piśmie z dnia 4 grudnia 2006 r. dotyczącego Świadectwo Zgodności EWG i jego równorzędnego znaczenia z deklaracją dostawcy o preferencyjnym pochodzeniu produktów. Zdaniem skarżącego, intencja autora tego pisma jest jasna - świadectwo zgodności w taki sam sposób uzasadnia preferencyjne pochodzenie co deklaracja dostawcy. Skarżący wskazał także, że przewidziana prawem możliwość oparcia ustaleń w postępowaniu na dokumentach pochodzących od obcego państwa nie stwarza podstaw do uznania tego rodzaju dowodów jako uprzywilejowanych dla oceny stanu faktycznego sprawy i dążenia do ustalenia prawdy obiektywnej i nie nadaje im szczególnej mocy dowodowej w odniesieniu do pozostałych środków dowodowych przewidzianych w krajowym porządku prawnym. Ponadto, odmowa preferencyjnego traktowania powinna być poprzedzona również analizą, czy w sprawie nie zaistniały wyjątkowe okoliczności w rozumieniu art. 32 pkt 6 protokołu nr IV, pozwalające na preferencyjne potraktowanie importowanego pojazdu, mimo nieuzyskania jednoznacznego potwierdzenia pochodzenia od organów celnych kraju eksportu. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie i podtrzymał swoje stanowisko w sprawie. Pismem z dnia 14 czerwca 2011 r. skarżący wniósł o zawieszenie postępowania w niniejszej sprawie na podstawie art. 125 § 1 ust. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. – dalej p.p.s.a.) ze względu na to, iż toczy się w niej postępowanie administracyjne, którego wynik będzie miał wpływ na jej rozstrzygnięcie. Uzasadniając wniosek, pełnomocnik skarżącego wyjaśnił, iż obecnie skarżący osobiście wszczął postępowanie, w wyniku którego belgijskie władze celne mają potwierdzić w prawem przewidziany sposób preferencyjne pochodzenie zakupionego przez niego pojazdu. Niezależnie od tego, pełnomocnik skarżącego zarzucił organom naruszenie zasady informowania, wskazując, że nie udzieliły one skarżącemu niezbędnych w sprawie informacji, które skarżący dopiero na tym etapie postępowania zdobył na własną rękę, czym spowodowały negatywne rozstrzygnięcie jego sprawy. Niezależnie od tego wniosku, pełnomocnik wniósł o przeprowadzenie dowodu na zasadzie art. 106 § 3 p.p.s.a. z następujących dokumentów: kopii oryginału i tłumaczenia emaila belgijskiej administracji celnej z dnia 10 marca 2011 r. do Garage Jacobs, kopii oryginału i tłumaczenia faktury nabycia pojazdu przez F. M. od Garage Jacobs z dnia 21 lutego 2003 r., kopii oryginałów i tłumaczeń faktur za usługi serwisowe pojazdu, kopii pisma Citroen Polska Sp. z o.o. z dnia 23 marca 2011 r., kopii wniosku belgijskiego pełnomocnika T. P. z dnia 7 czerwca 2011 r. o stwierdzenie, iż przedmiotowy pojazd ma pochodzenie unijne wraz z dowodem otrzymania przez belgijską administrację celną. W odpowiedzi na wnioski skarżącego, organ w piśmie z dnia 22 czerwca 2011 r. wskazał na ich bezzasadność, podając, że ani Naczelnik Urzędu Celnego w L., ani Dyrektor Izby Celnej w B. nie byli zobowiązani do informowania strony, jakie dokumenty powinien przedłożyć eksporter podczas postępowania weryfikacyjnego przed organem celnym. Osoba sporządzająca deklarację na fakturze zobowiązana jest znać przepisy uzasadniające sporządzenie takiego dokumentu i tym samym mieć świadomość, jakie dokumenty powinna posiadać w celu udowodnienia. Dyrektor Izby Celnej zwrócił też uwagę na fakt, iż strona w prowadzonym postępowaniu nie zwracała się do niego o udzielenie informacji, w jaki sposób możliwe jest potwierdzenie statusu preferencyjnego pochodzenia produktu w myśl obowiązujących przepisów. Odnosząc się do przetłumaczonych na język polski dokumentów przedstawionych przez stronę jako dowód w sprawie, organ zauważył, że wśród tych dokumentów mail od przedstawiciela belgijskiej administracji celnej informuje, iż w niniejszej sprawie wymagane jest przedłożenie deklaracji dostawcy, pozostałe zaś dokumenty nie odnoszą się do uzyskania preferencyjnego pochodzenia przez produkt. Organ odwoławczy nie zgodził się ponadto jakoby naruszył zapis zamieszczony w Kodeksie Dobrej Administracji, że "W razie potrzeby urzędnik służy jednostce poradą dotyczącą możliwego sposobu postępowania w sprawie wchodzącej w zakres jego działania oraz dotyczącą pożądanego sposobu rozstrzygnięcia sprawy". Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. W pierwszej kolejności uzasadniając odmowę zawieszenia postępowania w niniejszej sprawie, należy stwierdzić, że czynności podjęte przez skarżącego w celu uzyskania potwierdzenia przez organy administracji celnej Belgii preferencyjnego pochodzenia sprowadzonego przez stronę samochodu nie są przesłanką do zawieszenia postępowania na podstawie art. 125 § 1 ust. 1 p.p.s.a. Załączone przez niego dowody: email belgijskiej administracji celnej z dnia 10 marca 2011 r. do Garage Jacobs, faktura nabycia pojazdu przez F. M. od Garage Jacobs z dnia 21 lutego 2003 r., faktury za usługi serwisowe pojazdu, pismo Citroen Polska Sp. z o.o. z dnia 23 marca 2011 r., wniosek belgijskiego pełnomocnika T. P. z dnia 7 czerwca 2011 r. o stwierdzenie, iż przedmiotowy pojazd ma pochodzenie unijne wraz z dowodem otrzymania przez belgijską administrację celną oraz zaświadczenie dotyczące dostawy z dnia 21 czerwca 2011 r. i korespondencja pomiędzy J. C. a LUC M.C. VERHAEGHE nie uzasadniają zawieszenia postępowania gdyż nie mają waloru dokumentów urzędowych wskazujących na wszczęcie czy prowadzenie postępowania. W ocenie Sądu nie mają też wpływu rozstrzygnięcie tej sprawy, albowiem żaden z tych dokumentów nie stanowi dowodu preferencyjnego pochodzenia towaru w rozumieniu przepisów mających zastosowanie w tej sprawie. Odnosząc się do meritum sprawy, podkreślenia wymaga, że w przypadku oddalenia skargi kasacyjnej przez Naczelny Sąd Administracyjny w trybie art. 184 p.p.s.a., ale wyrażenia w uzasadnieniu wyroku innej oceny prawnej niż Sąd pierwszej instancji, wiążąca jest ocena przedstawiona w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. wyrok NSA z dnia 11 lipca 2008 r., I OSK 831/07, LEX nr 484976). Zatem ocena prawidłowości zaskarżonej decyzji winna być przeprowadzona pod kątem zastosowania się organu do wytycznych Naczelnego Sądu Administracyjnego zawartych w wyroku z dnia 14 stycznia 2010 r. Nie budzi sporu między stronami kwestia zastosowania w rozpoznawanej sprawie, w której doszło do importu samochodu przez skarżącego w dniu 12 lutego 2004 r., przepisów obowiązujących w okresie sprzed przystąpienia Polski do Unii Europejskiej. Przepisy mające zastosowanie w tej sprawie to: art. 13 § 1 i § 3 pkt 4 i art. 262 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny (tj. Dz. U. z 2001 r. Nr 75, poz. 802 ze zm. – dalej K.c.), ust. 1 lit. b), ust. 3 lit. b), ust. 5 pkt 1, ust. 6 części A postanowień wstępnych załącznika do rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 16 grudnia 2003 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz. U. Nr 219 z 2003 r., poz. 2153 ze zm.) oraz art. 13, art. 16 ust. 1 lit. b, art. 21, art. 28 i art. 32 Protokołu Nr 4 do Układu Europejskiego zmienionego Porozumieniem między Rzeczpospolitą Polską, a Wspólnotami Europejskimi, podpisanym w Brukseli dnia 24 czerwca 1997 r. (Dz. U z 1997 r. Nr 104, poz. 662 ze zm. – dalej Protokół Nr 4). Zgodnie z postanowieniami art. 13 § 3 pkt 4 Kodeksu celnego, taryfa celna obejmuje obniżone stawki celne określone w umowach zawartych przez Polskę z niektórymi krajami lub grupami krajów. Jedną z tych umów jest Układ Europejski. W myśl postanowień art. 20 § 1 i 2 Kodeksu celnego warunki uzyskiwania pochodzenia, jakie powinny spełniać towary aby korzystać z obniżonych stawek celnych oraz sposoby dokumentowania tego pochodzenia określone są według reguł preferencyjnego pochodzenia towarów, zawartych w umowach międzynarodowych. Regulacja prawna objęta umową międzynarodową zawarta jest w Protokole Nr 4 dotyczącym definicji pojęcia "produktów pochodzących" i metod współpracy administracyjnej. Protokół ten określa szczegółowe wymagania związane z wystawianiem dowodów pochodzenia i związane z tym procesowe uprawnienia władz celnych do żądania stosownych dowodów. Zgodnie z art. 13 ust. 1 Protokołu Nr 4, preferencyjne traktowanie przewidziane w Umowie dotyczy tylko produktów, spełniających wymogi tego Protokołu, które są transportowane bezpośrednio między Wspólnotą i Polską. W myśl natomiast art. 16 ust. 1 Protokołu Nr 4, produkty pochodzące ze Wspólnoty korzystają w imporcie do Polski, a produkty pochodzące z Polski korzystają w imporcie do Wspólnoty, z postanowień Umowy, jeśli łącznie spełnione są trzy przesłanki: 1) określono obniżone stawki celne w Taryfie celnej dla towarów pochodzących z krajów członkowskich Unii Europejskiej; 2) dokonano bezpośredniego przywozu towarów z obszaru UE do Polski i 3) udokumentowano pochodzenie przedmiotu importu świadectwem przewozowym EUR 1 lub "deklaracją na fakturze". W tym miejscu odnosząc się do zarzutów skargi podkreślenia wymaga, że zaświadczenia czy informacje wystawione (podane) przez inne organy lub osoby niż władze celne Belgii nie mają istotnego znaczenia w kwestii stwierdzenia czy określony towar ma preferencyjne pochodzenie. Jedynym bowiem prawnie skutecznym dowodem pochodzenia określonego towaru może być tylko i wyłącznie świadectwo przewozowe EUR.1 lub deklaracja eksportera. Takie stanowisko zawarł również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 14 stycznia 2010 r. Tym samym, pogląd skarżącego związany z uznaniem świadectwa EWG za wystarczający dla przyjęcia preferencyjnego pochodzenia towaru jest błędny, niezależnie od logiki takiego twierdzenia. Zgodnie z przepisem art. 32 Protokołu Nr 4, dodatkowa weryfikacja dowodów pochodzenia jest przeprowadzana wyrywkowo lub wtedy, gdy władze celne kraju importu mają uzasadnione wątpliwości co do autentyczności tych dokumentów, statusu pochodzenia sprawdzanych produktów lub wypełnienia innych wymogów tego Protokołu (art. 32 pkt 1). W celu realizacji punktu 1 władze celne kraju importu zwracają świadectwo przewozowe EUR.1 i fakturę, jeśli była przedłożona, deklarację na fakturze lub fotokopie tych dokumentów władzom celnym kraju eksportu, podając w razie potrzeby przyczyny wnioskowania o weryfikację. Każdy dokument i każda informacja zawierające sugestię, że informacje podane w świadectwie przewozowym EUR.1 lub deklaracji na fakturze są nieprawidłowe, dostarczone zostaną wraz z wnioskiem o weryfikację (art. 32 pkt 2). Weryfikacji dokonują władze celne kraju eksportu. W tym celu mają prawo zażądać każdego dowodu, przeprowadzić kontrolę ksiąg rachunkowych eksportera oraz każdą inną kontrolę, którą uznają za właściwą (art. 32 pkt 3). Władze celne występujące z wnioskiem o weryfikację będą informowane o wynikach weryfikacji najszybciej, jak to możliwe. Wyniki te muszą być takie, żeby umożliwiły wyraźne ustalenie, czy dokumenty są autentyczne i czy sprawdzane produkty można uznać za pochodzące ze Wspólnoty lub Polski lub z innego kraju wymienionego w artykule 4 i czy spełniają inne wymogi niniejszego Protokołu (art. 32 pkt 5). Jeżeli w przypadkach uzasadnionej wątpliwości brak jest odpowiedzi w ciągu dziesięciu miesięcy od dnia złożenia wniosku o dokonanie sprawdzenia albo jeżeli odpowiedź nie zawiera wystarczających informacji do ustalenia autentyczności weryfikowanych dokumentów lub rzeczywistego pochodzenia produktów, to władze wnioskujące o weryfikację odmawiają, jeśli nie zaistnieją wyjątkowe okoliczności, wszelkich preferencji (art. 32 pkt 6). Z kolei art. 28 Protokołu Nr 4 określający okres przechowywania dokumentów stanowi w punkcie 2, że eksporter sporządzający deklarację na fakturze przechowuje kopię tej deklaracji co najmniej przez trzy lata łącznie z dokumentami, o których mowa w artykule 21 pkt 3 (wszystkie odpowiednie dokumenty potwierdzające status pochodzenia produktów, jak również wypełnienie innych wymogów tego Protokołu). Z przepisów będących podstawą rozstrzygnięcia i powołanych na wstępie wynika, że polskie organy mogły jedynie przyjąć wyniki weryfikacji dokonanej przez władze celne kraju eksportu (które jako jedyne mają uprawnienia do weryfikacji dowodów pochodzenia) oraz ocenić, czy organy celne państwa eksportu wypowiedziały się wyraźnie w kwestii autentyczności weryfikowanych dokumentów oraz pochodzenia przedmiotowych produktów. Mając na uwadze powyższe regulacje, treść uzasadnienia wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 stycznia 2010 r. w sprawie I GSK 937/08 oraz dowody zawarte w aktach sprawy, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie orzekającym uznał, że organ II instancji nie zastosował się w pełni do wskazań NSA. Co prawda próbował wyeliminować sprzeczność pomiędzy poszczególnymi pisami belgijskich władz celnych i w toku postępowania uzupełniającego prowadzonego po wydaniu wyroku przez NSA dwukrotnie zwrócił się z pytaniem do tych władz odnośnie weryfikacji dowodu pochodzenia - "deklaracji na fakturze", wystawionej w dniu 25 stycznia 2004 r. i zawierającej deklarację eksportera. Jednak w ocenie Sądu, odpowiedzi otrzymane na zadane przez polskie organy pytania nie wyjaśniają wątpliwości, które jawiły się w ciągu postępowania i na które wskazywał skarżący a dotyczące powodów, dla których belgijskie organy celne nie mogły ustalić (potwierdzić lub zanegować) pochodzenia zakupionego przez skarżącego pojazdu. W piśmie z dnia 19 maja 2010 r. organy te poinformowały władze polskie, że "pochodzenie wspomnianego samochodu nie mogło zostać ustalone przez eksportera z powodu braku dokumentów dowodowych". Natomiast w piśmie z dnia 2 września 2010 r. stwierdziły, że "eksporter nie był w stanie dostarczyć wystarczających dowodów dotyczących pochodzenia pojazdu, figurującego na wspomnianej fakturze w momencie prowadzenia postępowania" (k. 212 i 218). Powyższe informacje nie wskazują powodu, dla którego eksporter nie posiadał koniecznych dokumentów i nie odnoszą się do trzyletniego okresu ich przechowywania określonego w art. 28 pkt 2 Protokołu Nr 4, o co ostatecznie zapytały polskie organy celne. Jest to natomiast istotna kwestia, bowiem zapoznając się z wcześniejszymi wynikami weryfikacji dokonywanej przez belgijską administrację celną nie da się nie zauważyć, że jej organy udzielały zgoła innych odpowiedzi, z których w zestawieniu z pismami kierowanymi po upływie trzech lat od daty wystawienia faktury nie wynika by zawarte w nich informacje pochodziły od eksportera. W piśmie z dnia 20 maja 2005 r. belgijskie organy poinformowały, że eksporter M. F. nie jest znany ani nie został zidentyfikowany pod wskazanym adresem (k.40) a w piśmie z dnia 8 sierpnia 2006 r. – że faktura z dnia 25 stycznia 2004 r. nie została wystawiona przez eksportera M. F.; faktura ta została prawdopodobnie sporządzona przez importera pojazdu, prawdopodobnie importer pojazdu napisał na tej fakturze formułę o pochodzeniu towaru. (k.43). Z kolei "po ponownym wszczęciu postępowania" (pismo belgijskich władz celnych z dnia 26 lutego 2007 r., k. 163 i k. 164), a zatem po upływie trzech lat od daty zawarcia umowy sprzedaży sprowadzonego przez skarżącego samochodu, organy te radykalnie zmieniły treść swoich informacji, najpierw stwierdzając w piśmie z dnia 28 sierpnia 2007 r., że deklaracja pochodzenia została wystawiona i podpisana przez M. F., pochodzenie pojazdu nie mogło jednak zostać ustalone z braku uzasadnionych materiałów dowodowych, eksporter wystawił więc niesłusznie deklarację pochodzenia, a następnie powtarzając w pismach z dnia 19 maja 2010 r. oraz 2 września 2010 r., że pochodzenie wspomnianego samochodu nie mogło zostać ustalone przez eksportera z powodu braku dokumentów dowodowych. W wyroku z dnia 14 stycznia 2010 r., NSA podał, że "sprzeczność pomiędzy poszczególnymi pisami belgijskich organów celnych wymagają wnikliwej oceny w aspekcie art. 32 ust. 5 Protokołu 4, tzn. czy wyniki weryfikacji są takie “żeby umożliwiały wyraźne ustalenie, czy..." Ponadto cały proces weryfikacyjny, na który składają się wymienione wcześniej cztery pisma belgijskich organów celnych (różnej treści) nie został rozważony i oceniony w aspekcie art. 21 ust 4 i 32 pkt 6 Protokołu 4 stanowiącego między innymi, że jeżeli odpowiedź nie zawiera wystarczających informacji do ustalenia autentyczności weryfikowanych dokumentów lub rzeczywistego pochodzenia produktów to władze wnioskujące o weryfikację odmawiają, jeśli nie zaistnieją wyjątkowe okoliczności wszelkich preferencji". Powyższe wytyczne NSA pozostają nadal aktualne, gdyż pomimo podjętych przez polski organ prób uzyskania informacji związanych z ustaleniem, czy nieposiadanie przez eksportera dokumentów wynika z braku obowiązku ich przechowywania w okresie po upływie trzech – władze celne Belgii kwestii tej nie wyjaśniły, chociaż informacje dotyczące braku tych dokumentów pojawiły się dopiero po upływie trzech lat od wystawienia dokumentu sprzedaży, a wcześniej w ogóle kwestionowano fakt wystawienia faktury przez eksportera. Nie odnosząc się do podanych okoliczności, stwierdzić należy, że organy naruszyły przepisy art. 153 w zw. z art. 184 p.p.s.a. Ponownie rozstrzygając sprawę, organ odwoławczy oceni raz jeszcze w świetle powyższych uwag i art. 32 ust. 5 Protokołu Nr 4, czy wyniki weryfikacji są takie takie, żeby umożliwiły wyraźne ustalenie, czy sprawdzany przez skarżącego pojazd można uznać za pochodzący ze Wspólnoty (...) oraz rozważy ewentualne zastosowanie art. 32 ust. 6 Protokołu. Przy czym, w ocenie Sądu, odpowiedź zagranicznych władz celnych nie zawierająca wystarczających informacji niezbędnych do ustalenia rzeczywistego pochodzenia produktów, stanowi wyjątkową okoliczność w rozumieniu art. 32 ust. 6 Protokołu Nr 4, nie pozwalającą na odmowę preferencyjnego traktowania sprowadzonych produktów (por. wyrok NSA z dnia 21 lipca 2005 r., sygn. akt I GSK 498/05, publ. OSP 2006/7-8/81). Mając na uwadze powyższe, Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit a i c w związku z art. 200 i art. 205 § 2 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.