I SA/Ol 11/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Tadeusz Piskozub (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Zofia Skrzynecka Asesor WSA Wojciech Czajkowski Protokolant Anna Fic po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 marca 2005r. sprawy ze skargi A. i S. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]", Nr "[...]" w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2003r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. określa, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku, 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżących kwotę 167 zł (sto sześćdziesiąt siedem) tytułem zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżoną decyzją z dnia 9 listopada 2004r. Nr "[...]" Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia 2 września 2004r., określającą małżonkom A. i S. S. podatek dochodowy od osób fizycznych za 2003r. w kwocie 6.535,30 zł. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji wynika, co następuje: W dniu 19.05.2000r. T. i K. R. — będący właścicielami działki i domu znajdującego się na osiedlu L. Nr "[...]", złożyli w formie pisemnej oświadczenie, w którym użyczyli Skarżącym nieodpłatnie i na czas nieokreślony części domu w celu remontu i rozbudowy. Jednocześnie oświadczyli, iż Skarżący zamieszkują wspólnie z nimi i są w tym domu zameldowani na stałe. W dniu 22.05.2000r. Wójt Gminy wydał, po rozpatrzeniu wniosku S. S., decyzję o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, z treści której wynikało, iż ustalono warunki zabudowy i zagospodarowania terenu inwestycji polegającej "na lokalizacji zabudowy istniejącego budynku mieszkalnego ze spadodachu na dach wysoki dwu-spadowy, z kondygnacją użytkową". Inwestycja miała dotyczyć obiektu stanowiącego własność T. i K. R. Dnia 13.06.2000r. Starostwo Powiatowe, na podstawie przepisów Prawa budowlanego, po rozpatrzeniu wniosku inwestora S. S., wydało decyzję-pozwolenie na budowę, zezwalającą na rozbudowę budynku mieszkalnego w miejscowości L. gm. S., polecającą na wykonaniu dachu dwuspadowego z poddaszem użytkowym w miejsce płaskiego stropodachu. Dyrektor Izby Skarbowej w uzasadnieniu decyzji podniósł, iż stosownie do treści art. 27a ust. 1 pkt 1 lit. "e" ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000r. NR 14 poz. 176 ze zm.), w brzmieniu obowiązującym do dnia 31.12.2001r., podatek dochodowy od osób, o których mowa w art. 3 ust. 1, obliczony zgodnie z art. 27, obniżony zgodnie z art. 27b o kwotę składki na powszechne ubezpieczenie zdrowotne, zmniejsza się na zasadach określonych w ust. 2-17, jeżeli w roku podatkowym podatnik poniósł wydatki na własne potrzeby mieszkaniowe, przeznaczone na (...) rozbudowę budynku na cele mieszkalne. Natomiast stosownie do art. 4 ust. 2 w/cyt. ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 01.01.2002r. podatnikom którzy w latach 1997-2001 nabyli prawo do odliczania od podatku wydatków poniesionych na cele określone w art. 27a ust. 1 pkt 1 lit. a)-f) — ustawy w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2002r., przysługuje na zasadach określonych w tej ustawie, prawo do odliczania od podatku dalszych wydatków na kontynuację danej inwestycji — poniesionych od 1 stycznia 2002r. do 31 grudnia 2004r. Zdaniem organu odwoławczego, dokonując interpretacji pojęcia "własne potrzeby mieszkaniowe" należy posiłkować się uregulowaniami zawartymi w Kodeksie Cywilnym, ponieważ użyty w przepisie art. 27a ustawy zwrot "własnego" oznacza własność w sensie prawnym, czyli posiadanie tytułu własności. W opinii organu, za takim rozumieniem przepisu przemawia fakt, iż ustawodawca posługuje się pojęciem "osoba dysponująca tytułem prawnym" (a więc nie tylko prawem własności) jedynie w odniesieniu do wydatków przeznaczonych na remont i modernizację. W uzasadnieniu decyzji Dyrektor Izby Skarbowej wskazał także, iż właścicielami działki budowlanej położonej w L. oraz znajdującego się na nim budynku są T. i K. R., a Skarżący za ich zgodą ponoszą nakłady na rozbudowę tego budynku. Powstałe na skutek rozbudowy poddasze użytkowe jest częścią składową budynku w rozumieniu art. 47 K.c., a zatem stanowi własność Państwa R., a zawarta w dniu 19.05.2000r. umowa w żaden sposób własności tej nie ogranicza i nie zmienia jej zakresu. Ponadto w swojej treści jest ona bardzo ogólnikowa, nie precyzuje nawet, która część domu została użyczona w celu remontu i rozbudowy. W związku z powyższym, organ odwoławczy stwierdził, iż brak jest podstaw do uznania, iż podatnicy zaspokajają własne potrzeby mieszkaniowe, w rozumieniu art. 27a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwłaszcza, że zaspokojenie tych potrzeb ma charakter iluzoryczny, ponieważ w każdej chwili właściciele nieruchomości mogą pozbawić Skarżących prawa do zajmowania użyczonej części domu. W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie Skarżący wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości. Wskazali, iż organy podatkowe zastosowały błędną interpretację art. 27a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do 31.12.2001 r. (Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.), gdyż przepis ten warunkuje jedynie możliwość odliczeń kwot w przypadku zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Nie warunkuje natomiast posiadania tytułu własności do nieruchomości, na którą zostały poczynione nakłady. Skarżący podkreślili, iż poniesione nakłady służą jedynie zaspokojeniu własnych potrzeb mieszkaniowych. Ponadto wywodzą, iż wobec braku ustawowego jednoznacznego przyjęcia, iż koniecznym jest posiadanie prawa własności do rozbudowanej nieruchomości, inne tytuły prawne do nieruchomości wyczerpują warunki do zastosowania odliczeń podatkowych. Tym samym posiadany przez nich tytuł prawny jakim jest "umowa użyczenia" jest dostateczną podstawą do dokonywania odliczeń podatkowych. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał argumenty przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. Istota sporu sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, czy wydatki poniesione na budynek nie będący własnością Skarżących stanowią podstawę do ich odliczenia w oparciu o regulacje ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stosownie do treści art. 27a ust. 1 pkt 1 lit. e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym do dnia 31.12.2001r., podatek dochodowy od osób, o których mowa w art. 3 ust. 1, obliczony zgodnie z art. 27, obniżony zgodnie z art. 27b o kwotę składki na powszechne ubezpieczenie zdrowotne, zmniejsza się na zasadach określonych w ust. 2-17, jeżeli w roku podatkowym podatnik poniósł wydatki na własne potrzeby mieszkaniowe, przeznaczone na (...) rozbudowę budynku na cele mieszkalne. Brak zastosowania w sprawie art. 27a ust. 1 pkt 1 lit. e cyt. ustawy Dyrektor Izby Skarbowej wywodzi z faktu, iż Skarżący nie posiadają tytułu własności do nieruchomości, na którą zostały poczynione nakłady a w związku z tym nie istnieją podstawy do uznania, iż Skarżący zaspokajają własne potrzeby mieszkaniowe, w rozumieniu art. 27 a cyt. ustawy. Należy wskazać, iż przepis ten warunkuje dopuszczalność zmniejszenia podatku dochodowego od osób fizycznych od spełnienia określonych przesłanek (por.wyrok SN z dnia 12 lipca 2000r., III RN 207/1999, OSNP 2001r., nr 4, poz.102.) Pierwsza z nich, polega na poniesieniu wydatków na nadbudowę lub rozbudowę budynku. Z akt sprawy wynika, iż poniesione przez Skarżących wydatki ani legalność dokonywanych przez nich rozbudowy nie budzą w sprawie wątpliwości. Bezspornym pozostaje, iż Skarżący uzyskali decyzję-pozwolenia na budowę, zezwalającą na rozbudowę budynku mieszkalnego w miejscowości L. gm. S., polegającą na wykonaniu dachu dwuspadowego z poddaszem użytkowym w miejsce płaskiego stropodachu. Nie budzi także zastrzeżeń spełnienie drugiej przesłanki, gdyż rozbudowa budynku była dokonana na "cele mieszkalne" w rozumieniu art. 27a ust. 1 pkt 1 lit. e cyt. ustawy Kolejną przesłanką warunkującą możliwość zmniejszenia podatku o wydatki poniesione na rozbudowę budynku na cele mieszkalne jest poniesienie ich "na własne potrzeby mieszkaniowe". W stosunku do tej przesłanki Sąd uznał za zbyt restryktywne stanowisko organów podatkowych, jakoby bezwzględnym warunkiem skorzystania z odliczeń podatkowych było posiadanie tytułu własności do nieruchomości, na którą zostały poczynione nakłady. Trafnie podniesiono w skardze zarzut, iż organy błędnie utożsamiają wyrażenie dotyczące zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych z prawem własności do rozbudowanego lokalu mieszkalnego. Kryterium rozbudowy "na własne potrzeby mieszkaniowe podatnika" będzie, w ocenie Sądu, spełnione także w sytuacji posiadania przez Skarżących umowy użyczenia z właścicielami budynku. Natomiast fakt, iż właścicielami działki budowlanej położonej w L. oraz znajdującego się na nim budynku są inni podatnicy nie może przesądzać, iż Skarżący nie będą w nim zaspokajać własnych potrzeb mieszkaniowych. Zwłaszcza, że jak wynika ze skargi, Skarżący ponieśli nakłady tylko i wyłącznie na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych, gdyż w budynku tym zamieszkują, są w nim zameldowani, zaś wszelkie materiały budowlane były zakupione na ich rachunek i zastosowane na rozbudowę tego budynku. Reasumując Sąd uznał, że organy podatkowe niedopuszczalnie zawężająco zinterpretowały art. 27a ust. 1 pkt 1 lit. e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskutek czego zaskarżona decyzja narusza ww. przepis prawa materialnego w stopniu istotnym dla wyniku sprawy. Z powyższych względów Sąd uwzględnił skargę i na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) uchylił decyzję organu drugiej instancji. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 ustawy.