I SA/Ol 123/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący: del. Sędzia SO Beata Grzybek po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 17 maja 2016r. sprawy ze skargi M. L. i K. L. o wznowienie postępowania sądowego zakończonego prawomocnym wyrokiem Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 8 października 2015 r. sygn. akt I SA/Ol 552/15 w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2010 rok postanawia: odrzucić skargę o wznowienie postępowania. Wyrokiem z dnia 8 października 2015 r. w sprawie o sygn. akt I SA/Ol 552/15, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie oddalił skargi M. L. i K. L. na decyzje Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]" nr "[...]" oraz nr "[...]" utrzymujące w mocy decyzje "[...]" i "[...]" w przedmiocie ustalenia małżonkom M. L. i K. L. zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych z nieujawnionych źródeł dochodów za 2010 rok w wysokości 208.851 zł. Wyrok ten jest prawomocny od dnia 10 listopada 2015 r. W dniu 22 lutego 2016 r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie wpłynęła skarga M. L. i K. L. o wznowienie postępowania zakończonego opisanym wyżej wyrokiem. Jako podstawę wznowienia postępowania w sprawie I SA/Ol 552/15, skarżący wskazali art. 272 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w związku z art. 190 ust. 4 Konstytucji RP. W uzasadnieniu skargi wyjaśnili m.in. że wyrok uprawomocnił się, zaś oni zobowiązania podatkowe zapłacili. Nadmienili jednak, że w wyroku z dnia 29 lipca 2014 r. syg. akt P 49/13 Trybunał Konstytucyjny orzekł o niezgodności z Konstytucją art. 20 ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. Uzasadnia to, zdaniem skarżących, wznowienie postępowania w sprawie, skoro Trybunał Konstytucyjny uznał akt normatywny za niezgodny z Konstytucją, gdyż wszelkie orzeczenia, decyzje i postanowienia wydane na podstawie takiego aktu prawnego są nieważne. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie. W uzasadnienie wskazał m.in., że powołanym w skargach wyrokiem z dnia 29 lipca 2014 r. P 49/13 Trybunał Konstytucyjny orzekł, że art. 20 ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r. jest niezgodny z art. 2 w związku z art. 84 i art. 217 Konstytucji RP oraz, że przepis ten traci moc obowiązującą z upływem 18 miesięcy od dnia ogłoszenia wyroku w Dz.U. Ogłoszenie nastąpiło w Dz.U z dnia 6 sierpnia 2014 r. pod poz. 1052. Organ ten wskazał, że przywołany powyżej art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych został uchylony z dniem 1 stycznia 2016 r. na mocy art. 1 pkt 4 lit.c w zw. z art. 5 ustawy z dnia 16 stycznia 2015 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy – Ordynacja podatkowa ( Dz. U. z 2015 r., poz. 251) i równocześnie zaczęły obowiązywać nowe uregulowania w zakresie opodatkowania dochodów z nieujawnionych źródeł. Uchylenie art. 20 ust. 3 nastąpiło zatem przed upływem terminu odroczenia utraty przez ten przepis mocy obowiązującej na podstawie ww. wyroku Trybunału Konstytucyjnego. W konsekwencji termin do wystąpienia z żądaniem rozpoczął bieg z dniem 1 stycznia 2016 r. Organ wskazał, że skarga została złożona z zachowaniem 3 miesięcznego terminu. Organ jednocześnie podniósł, że w razie odroczenie utraty mocy obowiązującej przepisu, na podstawie którego zostały wydane prawomocne orzeczenia sądowe lub ostateczna decyzja administracyjna, dopuszczalność wznowienia postępowania administracyjnego lub sądowo administracyjnego (art. 190 ust. 4 Konstytucji) wystąpi dopiero po upływie terminu odroczenia, jeżeli ustawodawca wcześniej nie zmieni lub nie uchyli danego przepisu. W niniejszej sprawie uchylenie art. 20 ust. 3 nastąpiło przed upływem terminu odroczenia utraty przez ten przepis mocy obowiązującej. Organ zaznaczył, że skarżący również wnieśli do Dyrektora Izby Skarbowej pisma z dnia 19 lutego 2016 r. zawierające wnioski o wznowienie postępowań podatkowych zakończonych decyzjami ostatecznymi Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]" nr "[...]" oraz nr "[...]" ustalającymi małżonkom M. L. i K. L. zryczałtowany podatek dochodowy od osób fizycznych od dochodów z nieujawnionych źródeł przychodów za 2010 rok w wysokości 208.851 zł. Decyzjami z dnia "[...]" Dyrektor Izby Skarbowej na podstawie art. 243 § 3 w związku z art. 241 § 1 pkt 2 oaz art. 244 § 1 Ordynacji podatkowej odmówił wznowienia postępowania w tym przedmiocie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 270 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (teks jedn. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.), zwanej w dalszej części uzasadnienia: p.p.s.a., można żądać wznowienia postępowania sądowego, które zostało zakończone prawomocnym orzeczeniem. Podstawy wznowienia postępowania zostały określone w art. 271 – 274 p.p.s.a. Skargę o wznowienie postępowania opartą na podstawie wskazanej w art. 272 p.p.s.a. tj. gdy Trybunał Konstytucyjny orzekł o niezgodności aktu normatywnego z Konstytucją, umową międzynarodową lub ustawą, na podstawie którego wydane zostało orzeczenie, wnosi się w terminie trzech miesięcy od dnia wejścia w życie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego. Jeżeli w chwili wydania orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego orzeczenie sądowe nie było jeszcze prawomocne na skutek wniesienia środka odwoławczego, który następnie został odrzucony, termin biegnie od dnia doręczenia postanowienia o odrzuceniu. Sąd bada na posiedzeniu niejawnym, czy skarga jest wniesiona w terminie i czy opiera się na ustawowej podstawie wznowienia. W braku jednego z tych wymagań, Sąd skargę o wznowienie postępowania odrzuci, w przeciwnym razie wyznaczy rozprawę (art. 280 § 1 p.p.s.a.). W rezultacie, skarga o wznowienie postępowania podlega odrzuceniu zarówno wtedy, gdy zostanie wniesiona z uchybieniem wskazanego terminu lub gdy nie opiera się na ustawowej podstawie wznowienia, jak i wtedy, gdy zostanie ustalone, że powołana w skardze ustawowa podstawa nie zachodzi (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 23 maja 2006 r., I FSK 30/06 LEX nr 305389). Oznacza to, że na podstawie akt sprawy, Sąd władny jest ocenić, że powołane przez stronę przesłanki nie stanowią rzeczywistej podstawy wznowienia (por. postanowienie NSA z dnia 3 listopada 2009 r., sygn. akt I OSK 1471/09). Samo sformułowanie podstawy wznowienia w sposób odpowiadający ustawie nie oznacza, że skarga opiera się na ustawowej podstawie wznowienia. Dlatego konieczne jest zbadanie, czy twierdzenia skargi będą stanowiły ustawową podstawę wznowienia postępowania (patrz: postanowienie NSA z 17 kwietnia 2007 r. I FSK 607/2006). Niespełnienie choćby jednego z powyższych warunków, tj. brak wymogów formalnych powoduje niemożność merytorycznego rozpoznania sprawy, a w konsekwencji odrzucenie skargi o wznowienie. Podkreślić przy tym należy, że badanie dopuszczalności skargi o wznowienie nie jest badaniem zasadności skargi. Chodzi wyłącznie o stwierdzenie, czy zostały zachowane warunki, które umożliwiają rozpatrywanie skargi. Natomiast negatywny wynik merytorycznego badania skargi, skutkuje jej oddaleniem. W niniejszej sprawie M. L. i K. L. wnieśli w dniu 19 lutego 2016 r. skargę o wznowienie postępowania w sprawie I SA/Ol 552/15 zakończonej wyrokiem z dnia 8 października 2015 r. (wyrok uprawomocnił się w dniu 11 listopada 2015 r.), powołując jako podstawę wznowienia art. 272 p.p.s.a. oraz przywołując wyrok Trybunał Konstytucyjnego z dnia 29 lipca 2014 r. sygn. akt P 49/13, ogłoszony w dniu 6 sierpnia 2014 r. w Dz.U. poz. 1052. Wskazanym wyrokiem z dnia 29 lipca 2014 r., sygn. akt P 49/13 (Dz. U. z 2014 r., poz. 1052), Trybunał Konstytucyjny orzekł, co następuje: 1. Art. 20 ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r., jest niezgodny z art. 2 w związku z art. 84 i art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. 2. Przepis wymieniony w części 1 traci moc obowiązującą z upływem 18 (osiemnastu) miesięcy od dnia ogłoszenia wyroku w Dzienniku Ustaw Rzeczypospolitej Polskiej. W uzasadnieniu przywołanego wyroku Trybunał Konstytucyjny stwierdził, że w konsekwencji odroczenia utraty mocy obowiązującej art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f., w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2007 r., możliwe będzie w dalszym ciągu prowadzenie postępowań w sprawie podatku od dochodów nieujawnionych na podstawie tego przepisu. Trybunał podkreślił, że odroczenie terminu utraty mocy obowiązującej zakwestionowanego przepisu ma ten skutek, że w okresie osiemnastu miesięcy od ogłoszenia wyroku Trybunału w Dzienniku Ustaw przepis ten (o ile wcześniej nie zostanie uchylony bądź zmieniony przez ustawodawcę), mimo że obalone w stosunku do niego zostało domniemanie konstytucyjności, powinien być przestrzegany i stosowany przez wszystkich adresatów, w tym przez sądy. Przepis ten pozostaje bowiem nadal elementem systemu prawa. Organy administracyjne i sądowe, interpretując oraz stosując art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, powinny jednak kierować się wskazówkami dotyczącymi tego przepisu wynikającymi z wyroku o sygn. SK 18/09 oraz z wyroku w niniejszej sprawie. Trybunał podtrzymał stanowisko zajmowane w dotychczasowym orzecznictwie, że w razie odroczenia utraty mocy obowiązującej przepisu, na podstawie którego zostały wydane prawomocne orzeczenie sądowe lub ostateczna decyzja administracyjna, dopuszczalność wznowienia postępowania administracyjnego lub sądowoadministracyjnego (art. 190 ust. 4 Konstytucji) wystąpi dopiero po upływie terminu odroczenia, jeżeli ustawodawca wcześniej nie zmieni lub nie uchyli danego przepisu. Przywołany powyżej art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych został uchylony z dniem 1 stycznia 2016 r. na mocy art. 1 pkt 4 lit.c w zw. z art.5 ustawy z dnia 16 stycznia 2015 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy – Ordynacja podatkowa ( Dz. U. z 2015 r., poz. 251) i równocześnie zaczęły obowiązywać nowe uregulowania w zakresie opodatkowania dochodów z nieujawnionych źródeł. Uchylenie art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. nastąpiło zatem przed upływem terminu odroczenia utraty przez ten przepis mocy obowiązującej na podstawie ww. wyroku Trybunału Konstytucyjnego. W konsekwencji w świetle powyższych rozważań stwierdzić należy, że wniesione skargi są niedopuszczalne. Dopuszczalność wznowienia postępowania administracyjnego lub sądowo administracyjnego (art. 190 ust. 4 Konstytucji) wystąpiłaby wtedy, gdyby po upływie terminu odroczenia utraty mocy obowiązującej art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f. ustawodawca wcześniej nie zmieniłby lub nie uchyliłby tego przepisu. Na powyższe zwrócił uwagę NSA w wyrokach z dnia 13 listopada 2014 r. sygn., akt II FSK 2671/14 i II FSK 2592/14. Biorąc powyższe pod uwagę, Sąd na podstawie art. 280 § 1 p.p.s.a. skargę o wznowienie postępowania sądowego odrzucił, uznając, że nie występuje ustawowa podstawa wznowienia. Ponieważ Sąd nie badał skargi o wznowienie merytorycznie, a jedynie pod względem formalnym, dlatego zasadne było odrzucenie, a nie oddalenie skargi.