I SA/Ol 203/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Zofia Skrzynecka Sędziowie sędzia WSA Ryszard Maliszewski (spr) sędzia WSA Wojciech Czajkowski Protokolant Jacek Kłos po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 30 sierpnia 2007r. sprawy ze skargi D. i T. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie: odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999r. oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia "[...]" r. Nr "[...]" Dyrektor Izby Skarbowej po rozpatrzeniu odwołania D. i T. M. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia "[...]"r. odmawiającej stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999r. , utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji stwierdził, że w dniu 26 kwietnia 2000r. D. i T. M. złożyli wspólne zeznanie podatkowe PIT- 31 za 1999r. , wykazując z tytułu wynagrodzenia dochody męża w kwocie 44.193,44 zł oraz żony w kwocie 62.501,28 zł. Po odliczeniu od podatku składek na ubezpieczenie zdrowotne oraz wydatków z tytułu zakupu przyrządów i pomocy naukowych mąż w kwocie 285 zł, żona w kwocie 143,34 zł podatek należy obliczono w kwocie 14.577,60 zł , kwota do zapłaty 3.400,33 zł. Na wezwanie organu podatkowego w przedmiocie okazania dokumentów stanowiących podstawę sporządzenia zeznania podatkowego za 1999r. , do protokołu D. M. oświadczyła, że w 1999r. nie zbyła żadnych akcji oraz innych kapitałów pieniężnych . W dniu 2 października 2001r. D. i T. M. złożyli korektę zeznania PIT-31 za 1999r., w której dokonano zmiany z tytułu odliczeń wydatków na zakup przyrządów i pomocy naukowych. Podatek należy obliczono w wysokości 14.797,20 zł, kwotę do zapłaty 3.619,93 zł. Następnie w dniu 27 września 2004r. w ramach prowadzonych czynności sprawdzających organ podatkowy pierwszej instancji wezwał D. M. do złożenia wyjaśnień w sprawie uzyskanych dochodów ze zbycia kapitałów pieniężnych w latach 1999-2000. W dniu 4 października 2004 r. D. i T. M. złożyli ponownie korektę zeznania PIT-31 za 1999 r., w którym wykazali dochody –T. M. z tytułu wynagrodzenia ze stosunku pracy w kwocie 44.193,44 zł, dochody D. M. z tytułu wynagrodzenia ze stosunku pracy w kwocie 62.501,28 zł i dochody z tytułu sprzedaży papierów wartościowych — akcji Banku "[...]" w kwocie 21.500 zł, dochód do opodatkowania wynosił 118.490,08 zł, odliczenia od podatku składek na ubezpieczenie zdrowotne odpowiednio 2.878,60 zł i 3.905,62 zł oraz odliczenia z tytułu zakupu przyrządów i pomocy naukowych w kwocie 285 zł. Podatek należny obliczono w kwocie 21.170,90 zł, kwota do zapłaty 9.993,63 zł. W tym też dniu zapłacono należny podatek w kwocie 6.373,70 zł wraz z odsetkami w wysokości 7.530,80 zł. Wnioskiem z dnia 29 grudnia 2005r. D. i T. M. zwrócili się z żądaniem wszczęcia postępowania w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego za rok 1999 w celu zwrotu kwoty podatku wynikającej z korekty PIT-31 za 1999r. z dnia 4 października 2004r. w kwocie 6.373,70 zł oraz z wnioskiem o umorzenie odsetek za zwłokę w wysokości 7.530,80 zł. W uzasadnieniu wniosku podatnicy wyjaśnili, że powodem do ubiegania się o zwrot zapłaconych kwot był komunikat Ministra Finansów z dnia 19 grudnia 2005 r., w którym wykluczono sytuację, aby prospekt emisyjny wydany przez organ administracji mógł dezinformować podatników co do ich obowiązków podatkowych, narażając ich na konsekwencje w postaci odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych oraz działania Ministra Skarbu Państwa i Komisji Papierów Wartościowych i Giełd polegające na wydawaniu osobom zainteresowanym zaświadczeń potwierdzających nabycie akcji z tzw. transzy pracowniczej w ofercie publicznej. Ponadto podkreślili, iż to nie podatnicy powinni ponosić odpowiedzialność za pułapkę, w którą wpadli pracownicy Banku "[...]" na skutek sporu pomiędzy organami władzy publicznej. Zdaniem Strony została naruszona konstytucyjna zasada zaufania obywateli do państwa i prawa. Decyzją z dnia "[...]" r. Nr "[...]" Naczelnik Urzędu Skarbowego umorzył postępowanie podatkowe wobec Państwa D. i T. M. w sprawie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999 r. W ocenie organu pierwszej instancji zobowiązanie podatkowe za 1999 r. wygasło w całości na skutek przedawnienia z dniem 31.12.2005r. Od powyższej decyzji D. i T. M. złożyli odwołanie. Nadto ustosunkowując się do wniosku o umorzenie odsetek za zwłokę od zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzją z dnia "[...]" r. Nr "[...]" umorzył postępowanie w sprawie umorzenia odsetek za zwłokę od zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999 r. jako bezprzedmiotowe. Organ odwoławczy decyzją z dnia "[...]" r. Nr "[...]" uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia stwierdzając, że wobec utraty bytu prawnego decyzji w sprawie określenia zobowiązania w podatku dochodowym brak jest podstaw do istnienia decyzji w przedmiocie odsetek za zwłokę od tego zobowiązania. W wyniku przeprowadzonego ponownego postępowania organ I instancji ustalił, że w 1999 r. strony uzyskały przychody ze sprzedaży akcji Banku "[...]" w wysokości 31.280 zł. Ze zlecenia zakupu akcji pracowniczych z dnia "[...]" r. wynika, że D. M., zatrudniona w Banku "[...]", nabyła akcje pracownicze w ilości 510 sztuk po 4 zł, za jedną akcję, za łączną kwotę 2.040 zł. Zlecenie nabycia akcji zawierało oświadczenie, że strona zapoznała się z treścią Prospektu sprzedaży akcji serii A Banku "[...]" oraz Regulaminu nabywania akcji przez pracowników Banku "[...]" w ramach oferty publicznej (Regulamin) i akceptuje ich treść. Koszty uzyskania przychodu ustalono w wysokości 2.366,30 zł (cena zakupu 2.040 zł i 326,30 zł potrącona prowizja). Zatem dochód ze sprzedaży przedmiotowych akcji podlegający opodatkowaniu określono na kwotę 28.913,70 zł (3 1.280 zł — 2.366,30 zł). Mając na uwadze powyższe decyzją z dnia "[...]" r. Naczelnik Urzędu Skarbowego odmówił D. i T. M. stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego uwzględniając wykazane dochody osiągnięte przez małżonków z tytułu wynagrodzenia za pracę w wysokości 44.193,44 zł i 62.501,28 zł, odliczenie od dochodu składek na ubezpieczenie społeczne 9.074,64 zł, zaś od podatku odliczenie składek na ubezpieczenie zdrowotne męża 2.878,60 i żony 3.905,62 zł oraz wydatków na zakup przyrządów i pomocy naukowych męża 144,09 zł i żony 64,67 zł, obliczył podatek należny w wysokości 24.212,14 zł. Stąd do zapłaty pozostało 3.041,24 zł. Organ podatkowy w oparciu o treść art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej stwierdził, że określenie zobowiązania podatkowego za 1999 r. nie jest możliwe z uwagi na przedawnienie zobowiązania podatkowego. Nadto w ocenie organu pierwszej instancji wniosek o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1999 r. nie jest zasadny, ponieważ sprzedaż akcji Banku "[...]" stanowiły źródło przychodu do opodatkowania. Wpłata dokonana w dniu 4.10.2004 r. w kwocie 6.373,63 zł na poczet zaległości podatkowej oraz na odsetki za zwłokę w kwocie 7.530,80 zł nie mogą być zwrócone. Od powyższej decyzji strony wniosły odwołanie. Dyrektor Izby Skarbowej ustosunkowując się do zarzutów stron, powołując się na treść art. 75 ustawy Ordynacja podatkowa w związku z art. 10 ust. 1 pkt 7, art. 17 pkt 6 oraz art. 52 pkt 1 lit a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych , obowiązującą w roku 1999 stwierdził, że przedmiotowe akcje nabyte przez D. M. w procesie prywatyzacji banku nie zostały nabyte na podstawie publicznej oferty, zatem nie spełniają przesłanek określonych w art. 52 pkt 1 lit. a ww. ustawy w związku z powyższym również dochód uzyskany z ich sprzedaży nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 180 § 1 i art. 194 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej stwierdzono, że organ podatkowy I instancji podjął wszelkie niezbędne działania celem dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, biorąc pod uwagę wszelkie dowody zgromadzone w toku postępowania podatkowego, również przedłożone zaświadczenie z dnia "[...]" r. wystawione przez Ministra Skarbu Państwa, zgodnie z treścią art. 180 § 1 oraz art. 194 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej. W skardze na powyższą decyzję D. i T. M. zaskarżonej decyzji zarzucili naruszenie prawa poprzez nie uwzględnienie zebranego materiału dowodowego, który w ich ocenie potwierdza tryb nabycia akcji Banku "[...]" . Zdaniem skarżących Dyrektor Izby Skarbowej nie uwzględnił jako dowodu w sprawie zaświadczenia wydanego przez Ministra Skarbu Państwa czym naruszył normę art. 180 § 1 i art. 194 § 1 i 2 ustawy Ordynacja podatkowa. Nadto w ocenie stron organ podatkowy zastosował dowolną interpretację prawa w przedmiocie opodatkowania dochodów ze zbycia akcji wyemitowanych przed 31 grudnia 2003r. na co wskazuje fakt odmiennego orzekania w tej materii przez organy podatkowe na terenie RP jak i rozbieżne interpretacje. Powołując się na treść prospektu emisyjnego zatwierdzonego przez Ministra Skarbu Państwa jak i na treść Regulaminu nabywania akcji przez pracowników Banku "[...]" stwierdzają, iż dokumenty te jednoznacznie wskazują na brak powstania obowiązku podatkowego w sytuacji zbycia akcji pracowniczych zgodnie z Regulaminem. Tym samym działanie organów podatkowych narusza zasadę zaufania obywateli do organów państwa. Pismem z dnia "[...]"r. skarżący uzupełnili skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej. W uzupełnieniu skargi skarżący wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji jak i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji. Rozstrzygnięciom organów podatkowych zarzucili naruszenie art. 16 Kodeksu postępowania administracyjnego poprzez pominięcie ostatecznej decyzji Komisji Papierów Wartościowych z dnia "[...]" r. Naruszenie art. 52 pkt 1 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez jego niezastosowanie. Ponadto zarzucili oni naruszenie przepisów prawa procesowego tj.: art. 194 § 1 i 3 Ordynacji podatkowej oraz art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez nie wskazanie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji przyczyn braku uwzględnienia ostatecznej decyzji Komisji Papierów Wartościowych z dnia "[...]" r. oraz zignorowanie zaświadczenia Ministra Skarbu Państwa wydanego skarżącym. W uzasadnieniu stwierdzili, że w ich ocenie uzyskany dochód z tytułu sprzedaży akcji Banku "[...]" podlegał zwolnieniu określonemu w art. 52 pkt 1 lit. a ww. ustawy, gdyż spełnione zostały dwie pozytywne przesłanki tj. akcje były dopuszczone do obrotu publicznego oraz ich nabycie nastąpiło na podstawie oferty publicznej. Wskazano, że dopuszczenie akcji zwykłych na okaziciela serii A Banku "[...]" w tym też akcji w ramach transzy pracowniczej nastąpiło na podstawie ostatecznej decyzji Komisji Papierów Wartościowych z dnia "[...]" r., zaś w prospekcie emisyjnym ujęto zasady sprzedaży akcji z tzw. transzy pracowniczej. Uchwałą nr 18 Rada Ministrów z dnia 25 marca 1997r. wyraziła zgodę na szczególny tryb zbycia części akcji Banku "[...]", natomiast zasady i warunki przydziału tych akcji zostały określone w Regulaminie nabywania akcji przez pracowników Banku w ramach oferty publicznej. Podkreślono, iż wbrew twierdzeniom organów podatkowych uznającym, iż prywatyzacja Banku została dokonana w oparciu o art. 24 ustawy z dnia 13 lipca 1990r. o prywatyzacji przedsiębiorstw państwowych stwierdzono, że uprawnienie przyznane pracownikom , nie jest odrębnym trybem zbywania akcji, lecz jedynie uzupełnieniem trybów wskazanych w art. 23 ust. 1 tej ustawy , gdyż udostępnienie akcji pracownikom na zasadach preferencyjnych może nastąpić zarówno przy zbywaniu akcji w drodze przetargu , jak też na podstawie oferty ogłoszonej publicznie – co miało miejsce w przedmiotowej sprawie. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Na wstępie rozważań wskazać należy, że stan faktyczny sprawy jest niesporny. Spór dotyczy kwestii możliwości skorzystania przez skarżących ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych, z tytułu dochodu uzyskanego ze sprzedaży akcji Banku "[...]" nabytych w "transzy pracowniczej" w roku 1999, a w praktyce wykładni art. 52 pkt 1 lit. b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych , w brzmieniu obowiązującym w roku 1999. Art. 52 pkt 1 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w roku 1999 został wprowadzony w art. 1 pkt 30 ustawy z dnia 21 listopada 1996r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U Nr 137, poz. 638 ze zm.) i obowiązywał od 1 stycznia 1997r.. W części mającej znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy stanowił, że zwalnia się od podatku dochodowego w okresie od dnia 1 stycznia 1993r. do dnia 31 grudnia 2000r. dochody ze sprzedaży (...) akcji dopuszczonych do obrotu publicznego, nabytych na podstawie publicznej oferty lub na giełdzie papierów wartościowych albo w regulowanym pozagiełdowym wtórnym obrocie publicznym. W przepisie tym zostały wprowadzone dwie przesłanki, od których równoczesnego spełnienia zależało czy można było skorzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego ze sprzedaży akcji. Akcje te muszą być dopuszczone do obrotu publicznego, nadto ich nabycie musi nastąpić na podstawie oferty publicznej. Przesłanki te muszą wystąpić równocześnie wobec tych samych akcji będących przedmiotem sprzedaży, a ich weryfikacja następuje w przypadku ich sprzedaży. Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie kwestia dopuszczenia do obrotu publicznego akcji Banku "[...]" serii A nie budzi wątpliwości i wbrew temu co twierdzą skarżący organy podatkowe nie kwestionują treści decyzji Komisji Papierów Wartościowych i Giełd z dnia "[...]" r. Nr "[...]", wyrażającej zgodę na wprowadzenie do publicznego obrotu akcji Banku "[...]" serii A. Spór miedzy stronami dotyczy oceny spełnienia przez skarżących drugiej z przesłanek tj. nabycia akcji na podstawie oferty publicznej, a co się z tym wiąże rozumienia pojęcia " oferta publiczna" . Przystępując zatem do zdefiniowania pojęcia " oferta publiczna" stwierdzić należy, że kwestia ta była już wielokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć Sądów administracyjnych. Podzielając zatem utrwaloną w tym zakresie linię orzecznicza stwierdzić należy, że pojęcie to nie zostało zdefiniowane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych jak i w ustawie –Prawo o publicznym obrocie papierami wartościowymi. Zatem ustalenia znaczenia tego pojęcia należy dokonać w oparciu o wykładnię językową, w oparciu o definicję pojęcia "publiczny" zawartą w Słowniku Języka Polskiego pod redakcją M . Szymczaka w odniesieniu do treści regulacji zawartej w ustawie – Prawo o publicznym obrocie papierami wartościowymi. Przez pojęcie "publiczny" należy rozumieć : dotyczący ogółu ludzi, służący ogółowi, przeznaczony, dostępny dla wszystkich. Natomiast pojęcie "oferta" oznacza " formalne zgłoszenie, oświadczenie o gotowości dokonania transakcji". Zatem przez "ofertę publiczną" należy rozumieć gotowość dokonania transakcji skierowaną i dostępna dla wszystkich. Podkreślić przy tym należy, że tak rozumiane pojęcie "oferta publiczna" w przypadku akcji zaliczanymi do katalogu tzw. papierów wartościowych tak jak zaznaczono wyżej można przeprowadzić wyłącznie w oparciu o przepisy ustawy –Prawo o publicznym obrocie papierami wartościowymi (art.117). Przepis art. 1 § 1 tej ustawy w początkowej części formułuje wprost definicję "publicznego obrotu" papierami wartościowymi, zawierając jednoczesne kwestie dotyczące "oferty publicznej". Cechami wyróżniającymi publiczny obrót jest proponowanie nabycia papierów wartościowych z wykorzystaniem środków masowego przekazu albo w inny sposób, jeżeli proponowane nabycie skierowane jest do więcej niż 300 osób albo do nieoznaczonego adresata. Ustawodawca jednak pozbawia oferty nabycia akcji przez pracowników danej spółki charakteru publicznego. Wynika to z art. 1 § 1 pkt 1 tej ustawy. Uwzględniając powyższe stwierdzić należy, że prywatyzacja Banku "[...]" nastąpiła w oparciu o uchwałę nr 18 Rady Ministrów z dnia 25 marca 1997r. w sprawie udzielenia zgody na prywatyzację i zezwolenia na szczególny tryb zbycia akcji Banku "[...]" (MP Nr 18, poz. 172). Uchwałą tą Rada Ministrów w oparciu o treść art. 2a ust. 2 i art. 23 ust. 2 w związku z art. 45b ustawy z dnia 13 lipca 1990r. o prywatyzacji przedsiębiorstw państwowych (Dz. U , Nr 51, poz. 29 ze zm.), wyraziła zgodę na prywatyzację Banku "[...]", ale również zezwoliła na szczególny tryb zbycia części akcji Banku "[...]" w wyniku rokowań podjętych na podstawie zaproszenia skierowanego do oznaczonych osób lub w wyniku oferty skierowanej do oznaczonych osób. Zezwoliła też Ministrowi Skarbu Państwa na zbycie części akcji (7,14 %) zatrudnionym w tym banku, tj. pracownikom. Zgodnie bowiem z treścią art. 23 ww. ustawy jedynie nabycie akcji prywatyzowanych przedsiębiorstw, w trybie art. 23 tej ustawy spełnia wymóg nabycia w drodze publicznej oferty, z zastrzeżeniem przepisów art. 24. Natomiast zgodnie z art. 24 powołanej ustawy pracownikom prywatyzowanych w tym trybie przedsiębiorstw państwowych przysługiwało prawo zakupu określonej ilości akcji na zasadach preferencyjnych. Zakup tych akcji nie następował w drodze oferty, czy rokowań pomiędzy zbywcą akcji a pracownikiem, którego uprawnienie do zakupu akcji na określonych warunkach wynikało z przepisów prawa. Ten szczególny tryb zbycia akcji pracownikom na preferencyjnych zasadach wynika również z treści art. 45b ustawy o prywatyzacji przedsiębiorstw państwowych. Stanowi on, że do zbycia należących do Skarbu Państwa wszelkich akcji lub udziałów w spółkach prawa handlowego, a więc i Banku, mają zastosowanie przepisy art. 23 tej ustawy. Wymieniony przepis w ust. 1 określa tryb zbywania akcji należących do Skarbu Państwa, który polegał na przetargu, ofercie ogłoszonej publicznie oraz rokowaniach pojętych na podstawie publicznego zaproszenia. Treść art. 23 ustawy o prywatyzacji przedsiębiorstw państwowych wskazuje, iż ustawodawca przewidział i ten czwarty tryb zbywania akcji Skarbu Państwa (akcji tzw. pracowniczych). Stwierdzić zatem należy, że zasadnie organ odwoławczy uznał, że w przypadku gdy akcje spółki są dopuszczone do obrotu na podstawie oferty publicznej, to transza dla pracowników (sprzedawana po preferencyjnych cenach) winna być traktowana odrębnie od pozostałych akcji. Nie budzi również żadnych wątpliwości fakt, iż zaoferowane pracownikom Banku "[...]" akcje na podstawie ww. uchwały Rady Ministrów zostały im przydzielone na zasadach i warunkach określonych w regulaminie przydziału akcji, uchwalonemu przez Radę Banku i zatwierdzonemu przez Ministra Skarbu Państwa. Zatwierdzony przez Ministra Skarbu Państwa Prospekt Sprzedaży Akcji Banku "[...]" obejmował 61.750.000 akcji serii A na ogólna ilość 65.000.000 wprowadzonych do obrotu publicznego, tj. z wyłączeniem 4.250.000 akcji przeznaczonych w tzw. transzy pracowniczej dla osób zatrudnionych w Banku po cenie równej wartości nominalnej wynoszącej 4 zł. Powyższe wskazuje jednoznacznie, na szczególny tryb zbycia części akcji Banku "[...]" znajdujących się w transzy tzw. akcji pracowniczych . Nabycie zatem przez D. M. w ramach transzy pracowniczej akcji Banku "[...]" w ilości 510 nie nastąpiło na podstawie publicznej oferty skierowanej od wszystkich a nastąpiło poprzez udostępnione pracownikom (odpłatne) w procesie prywatyzacji na zasadach preferencyjnych przez Skarb Państwa. W świetle powyższego za niezasadne należy uznać zarzuty skarżących w kwestii nie uwzględnienia zebranego w sprawie materiału dowodowego czy też dokonania dowolnej interpretacji prawa. Zaświadczenie Ministra Skarbu Państwa z dnia "[...]"r. potwierdza wyłącznie, iż zbycie akcji Banku "[...]" na rzecz jego pracowników nastąpiło na podstawie ww. Regulaminu , nadto potwierdza, iż warunki zbycia tych akcji zawarte były w "Prospekcie sprzedaży akcji". Wbrew zatem zarzutom skarżących organy podatkowe rozstrzygając przedmiotową sprawę odniosły się zarówno do treści Regulaminu jak i Prospektu sprzedaży akcji. Na marginesie powyższych rozważań wyjaśnić należy, że sam fakt skierowania Regulaminu nabywania akcji przez pracowników Bank "[...]" w ramach oferty publicznej do ogółu społeczeństwa, nie stanowi o publicznym charakterze nabycia akcji. Tak jak zważył to Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 2.12.2005r. sygn. akt FSK 2626/ 04 " arbitralnie określony krąg adresatów nie może być tożsamy z powszechną, niczym nie limitowana dostępnością do propozycji oferenta" (opublikowane w Lex Omega nr 189767 ). Niepodważalny w przedmiotowej sprawie jest fakt, iż 4.641.000 sztuk akcji zostało przeznaczonych do zbycia nie ogółowi społeczeństwa, a wyłącznie pracownikom Banku i w ramach tej transzy nastąpiło nabycie 510 sztuk akcji przez D. M.. Sam fakt uprzywilejowania pozycji pracowników w porównaniu z pozostałymi podatnikami uwidacznia się już w samej możliwości skorzystania z możliwości zakupu akcji w ramach tej transzy, pomijając już zasady na jakich nabywano te akcje ( po cenie nominalnej). Uprawnienia takie nie przysługiwały ogółowi społeczeństwa. Powyższe rozważania i wnioski z nich wyciągnięte w ocenie Sądu wskazują jednoznacznie , że organy podatkowe prawidłowo odmówiły skarżącym stwierdzenia nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie bowiem z art. 10 ust. 1 pkt 7 w brzmieniu obowiązującym w roku 1997r. , źródłami przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym sprzedaż i zamiana praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c. Organy podatkowe nie naruszyły reguł postępowania dowodowego, a zwłaszcza zasady zaufania obywatela do organów państwa. Stwierdzić bowiem należy, że organy podatkowe zobowiązane są kierować się treścią przepisów prawa , nie zaś różnego rodzaju interpretacjami, wyjaśnieniami często rozbieżnymi. W przedmiotowej sprawie organy podatkowe wyprowadziły prawidłowe wnioski co do możliwości zastosowania zwolnienia określonego w art. 52 pkt 1 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czym nie wykroczyły poza swobodną ocenę zebranego materiału dowodowego. Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U Nr 153, poz. 1270) orzeczono jak w sentencji.