I SA/Ol 260/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Ryszard Maliszewski Sędziowie Sędzia WSA Zofia Skrzynecka Asesor WSA Wojciech Czajkowski (spr.) Protokolant Anna Fic po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 września 2006r. w Olsztynie sprawy ze skarg E. G. na decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia "[...]" r. Nr "[...]", "[...]" i "[...]" w przedmiocie uchylenia decyzji ustalających podatek od nieruchomości na 2003, 2004 i 2005 rok i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania organowi pierwszej instancji oddala skargi. Trzema decyzjami z dnia "[...]"r. o nr "[...]", "[...]" i "[...]" Samorządowe Kolegium Odwoławcze, w związku z odwołaniami wniesionymi przez E. G., uchyliło w całości decyzje Wójta Gminy "[...]" w przedmiocie podatku od nieruchomości za lata 2003, 2004 oraz 2005 i przekazało sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji. Podatek ten organ I instancji ustalił przyjmując za podstawę wymiaru w poszczególnych latach powierzchnię 211 m2 "budynku pozostałego", powierzchnię "domku letniskowego" - 140 m2 i "gruntów letniskowych" - 5100 m2 oraz stosując stawki podatkowe określone uchwałami Rady Gminy "[...]" w sprawie wysokości stawek podatku od nieruchomości na te lata. Uzasadniając rozstrzygnięcia uchylające decyzje pierwszoinstancyjne SKO podniosło, iż kluczowe znaczenie dla każdego postępowania ma należyte ustalenie stanu faktycznego sprawy, tylko bowiem w takim przypadku możliwe jest prawidłowe określenie zakresu praw i obowiązków strony takiego postępowania. Obowiązkiem organów podatkowych zgodnie z treścią art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.)- Ordynacja podatkowa jest zaś podjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, stosownie do wyrażonej w tym przepisie zasady prawdy obiektywnej. Uznając, że organ podatkowy pierwszej instancji nie uczynił zadość obowiązkom ciążącym na nim z mocy powołanego wyżej przepisu i biorąc pod uwagę znajdujący się w aktach sprawy materiał dowodowy, SKO stwierdziło, że nie sposób na jego podstawie dokonać weryfikacji prawidłowości wymiaru podatku od nieruchomości za wymienione wyżej lata podatkowe. W aktach sprawy brak jest bowiem wyczerpujących informacji na temat kręgu podatników, w sytuacji gdy z wypisu z ewidencji gruntów z dnia 9 października 2002r. wynika, że będąca przedmiotem opodatkowania nieruchomość znajduje się we współwłasności. Zgodnie zaś z art. 3 ust. 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2002r. Nr 9, poz. 84 z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2003r., jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy od nieruchomości lub obiektu budowlanego ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub posiadaczach, z zastrzeżeniem ust. 5. Mając powyższe na uwadze SKO podniosło, iż organ podatkowy powinien wymierzyć należność za grunty podatnika (oraz ewentualnie budynki, jeżeli pozostają we współwłasności lub współposiadaniu) decyzjami adresowanymi i doręczonymi wszystkim współwłaścicielom i współposiadaczom. Powyższego zaś nie zmienia fakt, że jeden ze współwłaścicieli nie żyje. W takiej bowiem sytuacji krąg współwłaścicieli nieruchomości wynika z ustaleń dokonanych w postępowaniu spadkowym. Jednocześnie Samorządowe Kolegium Odwoławcze wyjaśniło organowi I instancji, że wydanie decyzji w sprawie ustalenia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości następuje w toku postępowania podatkowego, które - zgodnie z art. 165 § 1-4 powołanej wyżej ustawy-Ordynacja podatkowa – wszczyna się z urzędu, w formie postanowienia doręczanego stronie. Jedynie w przypadku ustalania zobowiązań podatkowych, które zgodnie z odrębnymi przepisami ustalane są corocznie, jeżeli stan faktyczny, na podstawie którego ustala się wysokość zobowiązania podatkowego za poprzedni okres nie uległ zmianie, powołanych przepisów nie stosuje się (art. 165 § 5 pkt l tej ustawy). Organ odwoławczy wskazał również na treść art. 200 § l Ordynacji, z którego wynika obowiązek organu podatkowego wyznaczenia podatnikowi siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranych dowodów w sytuacji, gdy dojdzie on do wniosku, że zebrany materiał dowodowy pozwala na wydanie decyzji. Uwzględniając zatem fakt, iż jeden ze współwłaścicieli nieruchomości objętej zakwestionowanymi przez stronę decyzjami zmarł, a tym samym stan faktyczny, na podstawie którego ustalono w pierwszej instancji wysokość zobowiązań podatkowych za lata 2003-2005, uległ zmianie w stosunku do okresu poprzedniego, SKO uznało, iż w sprawie nie miał zastosowania przepis art. 165 § 5 pkt l Ordynacji podatkowej. Istniała tym samym konieczność przeprowadzenia pełnego postępowania podatkowego, w celu ustalenia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za poszczególne lata, po uprzednim złożeniu przez podatników informacji o nieruchomościach i obiektach budowlanych, stosownie do art. 6 ust. 6 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W złożonych skargach na wymienione wyżej decyzje E. G. wnosząc o ich uchylenie zarzucił organowi II instancji rażące naruszenie prawa poprzez błędne oznaczenie podatnika. W uzasadnieniu podniósł, że zastrzeżenia dotyczą rozstrzygnięcia prawnego wydanej decyzji, tj. błędnego oznaczenia strony postępowania. Będąca przedmiotem opodatkowania nieruchomość została bowiem nabyta przez spółkę cywilną A, której wspólnikami byli Z. C., I. S. i E. G. I. S. zmarła w dniu 24 marca 2000r., a spadek po niej nabył E. G. Tak więc, jak podniesiono w skargach, postępowanie podatkowe powinno toczyć się wobec wspólników Z. C. i E. G. Zdaniem strony skarżącej, organy podatkowe dokładnie nie ustaliły stanu faktycznego sprawy, a w szczególności współwłasności wymienionych nieruchomości. Zasada wyrażona w art.122 Ordynacji podatkowej nakłada zaś na te organy obowiązek dokładnego wyjaśnienia stanu fatycznego. Jak podniesiono w skargach, błędne oznaczenie strony w postępowaniu podatkowym należy uznać za rażące naruszenie prawa. Dlatego zaskarżone decyzje nie mogą powodować skutków prawnych i powinny być uchylone, a postępowanie w sprawie umorzone. Odpowiadając na skargi Samorządowe Kolegium Odwoławcze podtrzymało swoje stanowisko wyrażone w zaskarżonych decyzjach. W ocenie organu, w rozpatrywanych sprawach zaistniały przesłanki określone w przepisie art. 233 § 2 ustawy - Ordynacja podatkowa, pozwalające na zastosowanie szczególnego kasacyjnego charakteru tego przepisu i odstąpienia w postępowaniu odwoławczym od merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy. Przesłanką skutkującą uchyleniem decyzji organu pierwszej instancji było zaś przede wszystkim nieprzeprowadzenie przez ten organ postępowania dowodowego w całości, a w szczególności w zakresie określenia kręgu współwłaścicieli będących przedmiotem opodatkowania nieruchomości. W aktach sprawy brak było wyczerpujących informacji na temat kręgu podatników, zaś z wypisu z ewidencji gruntów wynikało, że będąca przedmiotem opodatkowania nieruchomość znajduje się we współwłasności. Mając na uwadze, że okoliczności te miały zasadniczy wpływ na ustalenie zobowiązań podatkowych za poszczególne lata, a rozmiar tego postępowania przekraczał uprawnienia organu odwoławczego, w ocenie SKO, istniały uzasadnione przyczyny do uchylenia decyzji i przekazania sprawy organowi pierwszej instancji do ponownego rozstrzygnięcia. Podniesione zarzuty niewyjaśnienia stanu faktycznego Kolegium uznało tym samym są zupełnie niezasadne. Skarżący we wniesionych skargach nie podniósł natomiast żadnych argumentów przeciwko decyzjom Kolegium, dających podstawę do ich zmiany. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skargi nie zasługują na uwzględnienie, albowiem badając legalność zaskarżonych decyzji zgodnie z kompetencją ustanowioną w art.1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. nr 153, poz.1269) Sąd nie stwierdził, aby decyzje te naruszała prawo. Podkreślić zaś należy, iż na podstawie art.145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz.1270), decyzja administracyjna podlega uchyleniu, wówczas gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego albo inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono wpływ na wynik sprawy. Uznając w oparciu o analizę materiałów postępowania, iż tego rodzaju naruszeń zaskarżonym decyzjom zarzucić nie można, Sąd w składzie orzekającym nie znalazł podstaw do zakwestionowania prawidłowości dokonanej przez organ oceny, iż zaistniały w sprawie przesłanki określone w przepisie art. 233 § 2 ustawy - Ordynacja podatkowa. Z treści tego przepisu wynika, że organ odwoławczy może uchylić w całości decyzję organu I instancji i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy wymaga uprzedniego przeprowadzenia postępowania dowodowego w całości lub w znacznej części. Przekazując sprawę, organ ten wskazuje, jakie okoliczności należy wziąć pod uwagę przy ponownym rozpatrzeniu sprawy. Analizując treść skargi, skład orzekający Sądu zauważył, że strona skarżąca domaga się w istocie merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy przez organ odwoławczy, pomijając fakt, że jak słusznie wskazano w decyzji uchylającej organ I instancji, istniała konieczność przeprowadzenia pełnego postępowania podatkowego, w celu ustalenia względem właściwych osób zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za poszczególne lata. Organ I instancji nie przeprowadził bowiem postępowania dowodowego w całości, w tym odnośnie określenia kręgu współwłaścicieli będącej przedmiotem opodatkowania nieruchomości. Kwestionowanie w tych okolicznościach rozstrzygnięcia organu odwoławczego w sprawie jest bezzasadne. Zauważyć należy, iż w świetle art. 127 i art. 233 § 2 Ordynacji podatkowej, istota dwuinstancyjnego postępowania polega na tym, że organ odwoławczy obowiązany jest do rozpoznania sprawy co do istoty tylko wtedy, gdy na etapie postępowania pierwszoinstancyjnego doszło do niezbędnych ustaleń dotyczących stanu faktycznego sprawy, a ewentualnych braków nie można uzupełnić w trybie art. 229 z przyczyn leżących po stronie organu I instancji (p. wyrok WSA w Warszawie z 02.02.2005r. o sygn.akt III SA/Wa 1251/04, LEX nr 169324) Kierowanie kasacyjnej decyzji drugoinstancyjnej do osób, które nie brały dotychczas udziału w postępowaniu i nie były jego stroną stanowiłoby zatem przedwczesne oraz nieoparte na ustaleniach faktycznych i prawnych, merytoryczne rozstrzygnięcie sprawy co do określenia podmiotów, na których ciąży obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości. Za słuszne należało tym samym uznać stanowisko SKO, iż w sytuacji gdy w aktach sprawy brak było wyczerpujących informacji na temat kręgu podatników, zaś z wypisu z ewidencji gruntów wynikało, że będąca przedmiotem opodatkowania nieruchomość znajduje się we współwłasności, to istniały uzasadnione przyczyny do uchylenia decyzji i przekazania sprawy organowi pierwszej instancji do ponownego rozstrzygnięcia. Okoliczności te będą miały zasadniczy wpływ na ponowne ustalenie podmiotów na których ciąży obowiązek podatkowy oraz zobowiązań podatkowych za poszczególne lata. Rozmiar tego postępowania przekraczał zaś uprawnienia organu odwoławczego. Zaistniały więc w rozpatrywanych sprawach przesłanki określone w art. 233 § 2 ustawy - Ordynacja podatkowa, pozwalające na zastosowanie szczególnego kasacyjnego charakteru tego przepisu i odstąpienia w postępowaniu odwoławczym od merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy. W rozpoznawanej sprawie nie doszło na etapie postępowania odwoławczego do naruszenia prawa w stopniu powodującym konieczność wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji, która zawiera niezbędne elementy prawidłowego aktu. Z powyższych względów zarzuty E. G. Sąd uznał za bezzasadne i skargi oddalił na podstawie art.151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.