I SA/Ol 294/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Ryszard Maliszewski Sędzia WSA - Zofia Skrzynecka Asesor WSA - Wojciech Czajkowski (spr.) Protokolant - Paweł Guziur po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 listopada 2004r. sprawy ze skargi R. R. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]" Nr "[...]" w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji określającej podatek od towarów i usług za miesiące listopad i grudzień 2002r. oddala skargę. Wnioskiem z dnia 05 lutego 2004r. R. R. reprezentowana przez radcę prawnego L. O. zwróciła się do Naczelnika Urzędu Skarbowego o wznowienie postępowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną z dnia 28 listopada 2003r. o nr "[...]" określającą nadwyżkę podatku od towarów i usług naliczonego nad należnym za listopad 2002r., do zwrotu w kwocie 1.076,00 zł oraz podatek naliczony za grudzień 2002r. podlegający rozliczeniu w następnym okresie w kwocie 749,00 zł. Jednocześnie Podatniczka wniosła o uchylenie tej decyzji w części dotyczącej stwierdzenia przez organ podatkowy braku uprawnień strony do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wykazany w fakturach zakupu środków trwałych, tj. zestawu mebli biurowych, wobec zaistnienia jej zdaniem, przesłanek o których mowa w art.240 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa, tj. ujawnienia istotnych dla sprawy nowych dowodów istniejących w dniu wydania decyzji nie znanych organowi, który wydał decyzję ostateczną. W uzasadnieniu wniosku Pełnomocnik R. R. podał, iż odwołanie od wyżej wymienionej decyzji nie zostało wniesione, bowiem przed jej wydaniem Podatniczka poinformowana została przez organ I instancji, że nie grożą jej jakiekolwiek sankcje z tytułu zawyżenia kwot zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. O definitywnym zakończeniu postępowania w sprawie utwierdziła zaś stronę treść decyzji i odstąpienie od ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego. W dniu 28 stycznia 2004r. Podatniczka otrzymała wezwanie Naczelnika Urzędu w sprawie wprowadzenia organu podatkowego w błąd i narażenia Skarbu Państwa na bezpodstawny zwrot nadwyżki podatku naliczonego w kwocie 2.620,00 zł, tj. o wykroczenie skarbowe z art.76 § 3 kodeksu karnego skarbowego. W świetle powołanych okoliczności, jak też treści art.241 § 1 w zw. z art.240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej złożenie wniosku o wznowienie postępowania było, w ocenie Pełnomocnika Strony, w pełni uzasadnione, tym bardziej, iż zawarte w decyzji ostatecznej stwierdzenie, że zakupione przez wnioskodawczynię środki trwałe w postaci mebli za łączną kwotę 8.504,09 zł nie służyły prowadzonej przez Nią działalności gospodarczej, jest ogólnikowe. Organ podatkowy nie dopełnił przy tym obowiązku dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i wszystkich okoliczności mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy poprzestając na stwierdzeniu, iż środki trwałe zakupione przez Podatniczkę znajdowały się w jej miejscu zamieszkania, tj. przy ul. Z. w O., a w związku z tym nie służyły prowadzonej pod innym adresem działalności gospodarczej. Zdaniem Pełnomocnika to, że zakupione środki trwałe znajdowały się w czasie kontroli poza siedzibą podatnika nie przesądza, iż nie służyły one wykonywanym w ramach działalności gospodarczej czynnościom. Nie stanowi zatem podstawy do zakwestionowania tych wydatków jako koszty uzyskania przychodu oraz pozbawienia Podatniczki prawa do obniżenia podatku naliczonego na podstawie art.25 ust.1 pkt 3 ustawy z dnia 08.01.1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. nr 11, poz.50 z późn. zm.), tym bardziej, iż dysponuje ona istotnym dowodem istniejącym na dzień wydania decyzji i nie znanym organowi, który wydał decyzję, a potwierdzającym, iż w kontrolowanym okresie, tj. listopadzie i grudniu 2002r. działalność gospodarczą wykonywała w O. przy ul. Z. Dowodem takim, jak wskazał Pełnomocnik R. R., jest niewątpliwie aneks do umowy z dnia 22.10.2002r. zawartej pomiędzy wnioskodawcą, a A S.A. o świadczenie usług telefonicznych z którego wynika, iż z tym dniem A S.A. zobowiązała się do rozpoczęcia świadczenia usług dotyczących numeru instalacji "[...]" w nowym miejscu, tj. w O. przy ul. Z. Z uwagi na to, że wymieniony numer zainstalowany był w uprzednim miejscu prowadzenia przez R. R. działalności gospodarczej w zakresie usług konsultingowych i wykorzystywany do tej działalności (dla celów prywatnych korzysta ona bowiem z innego numeru telefonu) w ocenie Pełnomocnika, zmiana umowy oznaczała zmianę od dnia 22.10.2002r. miejsca wykonywania działalności gospodarczej. Wskazany zatem dowód spełnia, zdaniem Strony, wymogi określone w art.240 § 2 pkt 5 Ordynacji podatkowej i stanowi przesłankę wzruszenia decyzji ostatecznej organu I instancji. Postanowieniem z dnia 17 lutego 2004r. Naczelnik Urzędu Skarbowego wznowił postępowanie w sprawie własnej decyzji z 28 listopada 2003r., po czym decyzją z 19 marca 2004r. odmówił uchylenia tego rozstrzygnięcia. W uzasadnieniu wskazał, iż wprawdzie w rozpatrywanej sprawie przedłożona umowa o świadczenie telefonicznych usług powszechnych z dnia 05.12.2001r. wraz z aneksem do tej umowy z 22.10.2002r. jest nowym i nie znanym organowi podatkowemu dowodem istniejącym w dniu wydania decyzji z 28.11.2003r., jednakże nie potwierdza on, iż Podatniczka zmieniła w kontrolowanym okresie miejsce prowadzenia działalności na adres O. ul. Z. W związku z powyższym, w ocenie organu, dowód ten nie jest istotny w sprawie, i nie stanowi przesłanki do wznowienia postępowania i uchylenia decyzji we wnioskowanym zakresie. Naczelnik Urzędu zwrócił uwagę, iż w trakcie całego prowadzonego postępowania, Strona konsekwentnie zeznawała, że w kontrolowanym okresie działalność prowadzona była jedynie w miejscowości Z., zaś adres przy ul. Z. w O. był tylko miejscem zamieszkania. Do żadnego ze sporządzanych przez pracowników tutejszego organu podatkowego protokołów nie podała zaś, że działalność w kontrolowanym okresie była prowadzona w O. przy ul. Z. Również będąc uprzedzoną o odpowiedzialności karnej za składanie fałszywych zeznań, do protokołu przesłuchania Strony z dnia 18.06.2003r. na zadane pytanie: "jakiego telefonu dotyczą faktury za usługi telekomunikacyjne wymienionego załącznika Nr 9,10 i 24" R. R. zeznała, iż faktury te dotyczą telefonu o numerze "[...]". Telefon ten w m-cach XI-XII 2002r. znajdował się zaś w siedzibie firmy, tj. w miejscowości Z. i używany był tylko do działalności gospodarczej. Jak wskazał organ z zeznania tego jednoznacznie wynika, że działalność w kontrolowanym okresie była prowadzona w siedzibie firmy będącej zarazem miejscem prowadzenia działalności, tj. w miejscowości Z., gdzie w czasie kontroli nie było zakwestionowanych mebli. Dlatego też nie wystąpiły w niniejszej sprawie przesłanki do wznowienia postępowania na podstawie art.240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Stanowisko to podtrzymał w związku z wniesionym przez R. R. odwołaniem Dyrektor Izby Skarbowej. W ocenie organu odwoławczego, sam fakt zmiany adresu lokalizacji numeru telefonu nie mógł jeszcze świadczyć o zmianie miejsca prowadzonej działalności gospodarczej. Ustawa z dnia 13.10.1995r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (Dz.U. nr 142, poz.702 ze zm.), nakłada bowiem na podatników podatku od towarów i usług obowiązek aktualizowania danych objętych zgłoszeniem identyfikacyjnym przez dokonanie zgłoszenia aktualizacyjnego w terminie 14 dni od dnia, w którym nastąpiła zmiana danych. Bezspornym jest zaś, że Strona w miesiącach listopad i grudzień 2002r., żadnych zmian w zgłoszeniu identyfikacyjnym, dotyczących miejsca prowadzenia działalności, nie dokonała. Dyrektor Izby podniósł, iż przepis art.240 § 1 Ordynacji podatkowej jest odstępstwem od ogólnej zasady trwałości decyzji podatkowej i znajduje zastosowanie tylko w przypadku zaistnienia jednej z przesłanek wymienionych enumeratywnie w tym przepisie. W postępowaniu prowadzonym w trybie wznowienia postępowania organ nie może natomiast rozpatrywać sprawy co do jej istoty, tak jak w postępowaniu odwoławczym. Nie jest więc w tym przypadku możliwe rozstrzygnięcie sporu w zakresie naruszenia przez Stronę art.25 ust.1 pkt 3 ustawy z dnia 8 stycznia 1993r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. nr 11, poz.50 ze zm.), ani rozstrzygnięcie kwestii czy wydatki poniesione na zakup przez Podatniczkę mebli stanowią koszt uzyskania przychodu. Odnoszenie się do tego typu argumentów i zwrotów bez wyraźnego i jednoznacznego wystąpienia jednego z enumeratywnie wskazanych w art.240 § 1 Ordynacji podatkowej - powodów do wzruszenia decyzji ostatecznej oznaczałoby bowiem, że Dyrektor Izby Skarbowej działałby w trzeciej, czy też w czwartej instancji. Takie działanie, w ocenie organu, naruszyłoby wprost i to w sposób rażący art.127 w/w ustawy Ordynacja podatkowa ustalający dwuinstancyjność każdego postępowania podatkowego. Reasumując organ II instancji stwierdził, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego wnikliwie rozpatrzył cały materiał dowodowy zebrany w sprawie i poddał prawidłowej ocenie przedłożony dowód w postaci umowy z dnia 5.12.2001r. wraz z załączonym do niej aneksem z 22.10.2002r. Z tych względów zarzut Pełnomocnika Strony o niewłaściwym zastosowaniu art.240 § 1 pkt 5 i art.245 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, Dyrektor Izby uznał za bezzasadny. W złożonej skardze Pełnomocnik R. R. podtrzymując argumentację zawartą we wniosku wznowienie oraz odwołaniu od decyzji organu I instancji zarzucił rozstrzygnięciu Dyrektora Izby niewłaściwe zastosowanie art.245 § 1 pkt.2 w zw. z art.240 § 1 pkt. 5 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie, iż ujawnione przez skarżącą nowe dowody nie spełniają przesłanek warunkujących wznowienie postępowania Zarzucił ponadto naruszenie art. 121 § 1 w zw. z art. 122 oraz art.190 tej ustawy poprzez pominięcie obowiązku wnikliwego rozpatrzenia ujawnionych przez skarżącą nowych, istotnych okoliczności sprawy oraz stronniczą ocenę dowodów. W ocenie Pełnomocnika organ odwoławczy, utrzymując w mocy decyzję organu I instancji, niewłaściwie podtrzymał zastosowaną podstawę prawną wydania decyzji odmawiającej uchylenia decyzji ostatecznej, a mianowicie art.245 § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa zamiast powołania art.245 § 1 pkt 3 lit.a tej ustawy Zdaniem Strony Skarżącej niedopełnienie obowiązku aktualizacji danych dotyczących zmiany miejsca prowadzenia działalności gospodarczej oraz przechowywania dokumentacji rachunkowo-podatkowej, który wynika z ustawy o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników nie dowodzi, iż faktyczne miejsce prowadzenia działalności oraz przechowywania dokumentacji przez Podatniczkę w okresie objętym kontrolą i w czasie przeprowadzenia tej kontroli nie znajdowało się w O. przy ul. Z. Przedłożone przez skarżącą dowody potwierdzają bowiem, że siedziba firmy zarówno w 2002r., jak i w 2003 r. znajdowała się w miejscowości Z. gm. S., zaś działalność prowadzona była faktycznie w innych miejscach, w tym pod adresem O. ul. Z. W ocenie Pełnomocnika to, iż Skarżąca faktycznie wykonywała działalność gospodarczą przy ul. Z. w O., a nie w miejscowości Z. potwierdzają ustalenia przeprowadzonych w toku postępowania oględzin tych miejsc. Pełnomocnik zwrócił również uwagę, iż kontrolę podatkową dotyczącą okresu XI-XII.2002r. przeprowadzono w okresie IV-X.2003r. i brak mebli biurowych pod adresem w Z. stwierdzono dopiero wówczas. Brak tych mebli wskazuje zaś zdaniem Strony, że w dotychczasowym miejscu siedziby nie prowadzono działalności gospodarczej. Wykonywano ją natomiast pod adresem O. ul. Z. Uznając więc zawarte w decyzji stanowisko organu II instancji za naruszające prawo i pozbawione obiektywizmu Strona Skarżąca wniosła o uchylenie tego rozstrzygnięcia. W odpowiedzi Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał dotychczasową argumentację wnosząc o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie albowiem badając legalność zaskarżonej decyzji zgodnie z kompetencją ustanowioną w art.1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. nr 153, poz.1269) Sad nie stwierdził, aby decyzja ta naruszała prawo. Zgodnie z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nie znane organowi, który wydał decyzje. Jak podkreślano już w dotychczasowym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. wyrok uchwała 7 sędziów NSA z 02.12.2002r. o sygn. OPS 11/02 Prok. i Pr. 2003/2/46) wznowienie postępowania administracyjnego jest jednym z nadzwyczajnych trybów postępowania, którego przedmiotem jest weryfikacja prawidłowości decyzji ostatecznej wydanej w zwykłym postępowaniu administracyjnym. Celem wznowionego postępowania jest natomiast ustalenie, czy postępowanie zwykłe było dotknięte określonymi wadami i usunięcie ewentualnych wadliwości, ustalenie czy i w jakim zakresie ta wadliwość wpłynęła na byt prawny decyzji ostatecznej, oraz - w razie stwierdzenia wadliwości decyzji dotychczasowej - doprowadzenie do jej uchylenia i wydania nowej decyzji rozstrzygającej o istocie sprawy albo stwierdzenie, że decyzja dotychczasowa została wydana z określonym naruszeniem prawa. Decyzje wydane po wznowieniu postępowania dotyczą więc w końcowym rezultacie bytu prawnego decyzji ostatecznych wydanych w postępowaniu zwykłym. Postępowanie wznowieniowe jest zatem postępowaniem nadzwyczajnym, które toczy się w zawężonych ramach. Przedmiotem tego postępowania nie jest ponowne rozpoznanie sprawy we wszystkich jej aspektach, a jedynie zbadanie, czy zaszły wyjątkowe okoliczności wymienione w art.240 § 1 Ordynacji podatkowej. Za słuszne należy więc, w ocenie Sądu, uznać stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej, iż w okolicznościach niniejszej sprawy zarzuty Strony Skarżącej co do błędu w ustaleniach poczynionych w toku postępowania instancyjnego nie mogą być uwzględnione w postępowaniu wznowieniowym. Jak wynika z akt sprawy w czasie prowadzonych czynności kontrolnych, w tym do protokołu przesłuchania Strony z 18 czerwca 2003r. czy protokołu oględzin z 09.05.2003r., Podatniczka wskazywała jako siedzibę prowadzonej działalności Z., zaś adres przy ul. Z. w O. jako adres do korespondencji oraz miejsce zamieszkania. Zmiany w zgłoszeniu identyfikacyjnym dokonała natomiast dopiero 29.04.2003r. W tej sytuacji uznać należy, że w istocie Skarżącej nie chodzi o wznowienie postępowania lecz przeprowadzenie powtórnego postępowania instancyjnego w sprawie określenia podatku VAT za listopad i grudzień 2002r. Biorąc te okoliczności pod uwagę zarzuty Pełnomocnika odnośnie nieprzeprowadzenia postępowania dowodowego stosownie do wymogów Ordynacji podatkowej nie mogą być, w ocenie Sądu, uwzględnione w postępowaniu wznowieniowym. Zarzuty te powinny być bowiem zgłoszone w postępowaniu zwykłym, skoro strona w jego toku zapoznawana była z materiałem dowodowym oraz przepisami podatkowymi pozostającymi w związku z przedmiotem opodatkowania. Jak wynika z akt sprawy powiadomiona o możliwości wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego Strona nie kwestionowała żadnych ustaleń dokonywanych przez organ podatkowy. Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie podziela tym samym stanowisko organów obu instancji, iż wprawdzie przedłożona w sprawie umowa o świadczenie usług telefonicznych wraz z aneksem z dnia 22.10.2002r. jest nowym i nieznanym dowodem istniejącym w dniu wydania decyzji ostatecznej organu I instancji, niemniej wobec tego, że nie podważa on wcześniejszych ustaleń tego organu, nie jest dowodem istotnym, w rozumieniu art.240 § 1 pkt 5. Nie zaistniała zatem w okolicznościach niniejszej sprawy jedna z przesłanek wymienionych w tym przepisie, a tym samym podstawa do uchylenia decyzji ostatecznej w oparciu o art.245 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. W świetle powyższych wywodów nie można więc zgodzić się z zarzutem Strony Skarżącej dotyczącym niewłaściwego zastosowania przez organy podatkowe art.245 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Reasumując należy stwierdzić, iż organy podatkowe dokonały prawidłowej i wnikliwej analizy całokształtu okoliczności sprawy poddając przedłożony w związku z wnioskiem o wznowienie dowód właściwej ocenie. Dlatego wobec nie stwierdzenia, że zaskarżona decyzja jest niezgodna z prawem Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art.151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przez sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz.1270), orzekł jak w sentencji.