I SA/Ol 319/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Wojciech Czajkowski Sędziowie sędzia WSA Renata Kantecka (sprawozdawca) sędzia WSA Jolanta Strumiłło Protokolant referent stażysta Milena Małyszko po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 września 2015r. sprawy ze skargi Spółki A na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia "[...]", nr "[...]" w przedmiocie nałożenia kary porządkowej oddala skargę I SA/Ol 319/15 Uzasadnienie Zaskarżonym postanowieniem z dnia "[...]" Samorządowe Kolegium Odwoławcze w E., po rozpatrzeniu zażalenia A. S.A. w W. (zwanych także "skarżącą"), utrzymało w mocy postanowienie Prezydenta Miasta E. z dnia "[...]" nakładające na skarżącą karę porządkową w wysokości 2800 zł. Z akt sprawy wynika, że organ I instancji w związku z prowadzonym postępowaniem podatkowym, w celu określenia skarżącej zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2013, postanowieniami z dnia 26 maja 2014 r., 21 lipca 2014 r., 11 sierpnia 2014 r., 29 sierpnia 2014 r. i 24 listopada 2014 r. zobowiązał skarżącą do złożenia wyjaśnień w sprawie wykazanego w załączniku ZN-1B zwolnienia na mocy przepisu art. 7 ust.1 pkt 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2010 r., nr 95, poz. 613 ze zm.), tj. budowli wchodzących w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym oraz zajętych pod nie gruntów, poprzez wskazanie wystąpienia jednego z warunków z art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a lub b lub c ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Nadto zobowiązał ją do wskazania, jakich budowli infrastruktury kolejowej dotyczy zwolnienie oraz podania wartości tych budowli według stanu na dzień 1 stycznia 2013 r. lub na dzień przekazania zarządcy infrastruktury kolejowej w formie aportu niepieniężnego. Skarżąca miała również wskazać grunty zajęte pod te budowle (z podaniem numerów działek i obrębu). Organ zobowiązał także skarżącą do złożenia wszelkich dokumentów potwierdzających spełnienie warunków skorzystania ze wskazanego zwolnienia oraz dokumentów dotyczących przekazania nieruchomości i budowli A. S.A., B. S.A. z wykazem powierzchni działek, budynków i wartości budowli, a także przysługującego zwolnienia wykazanego w załączniku ZN-1B. Organ pouczył skarżącą, że w przypadku niezłożenia wyjaśnień, może zostać ukarana karą porządkową. W związku z tym, że skarżąca nie złożyła wyjaśnień oraz dokumentów niezbędnych do wyjaśnienia stanu faktycznego organ podatkowy I instancji, postanowieniem z dnia "[...]", nałożył na skarżącą karę porządkową w wysokości 2800 zł. W zażaleniu pełnomocnik skarżącej wniósł o uchylenie postanowienia z uwagi na brak winy strony oraz zakwestionował wysokość nałożonej kary pieniężnej. Wskazał, że z powodu awarii komputera (za pośrednictwem poczty elektronicznej skarżąca przekazywała pełnomocnikowi informacje i materiały dotyczące sprawy) oraz reorganizacji w firmie skarżącej nie wykonano obowiązków wynikających z wezwań organu I instancji. Ponadto pełnomocnik zwrócił uwagę, że prowadzone postępowanie podatkowe dotyczyło roku 2013, a w związku z tym, uchybienie obowiązkom nie było wybiegiem formalnym, gdyż nie mogło mieć na celu doprowadzenia do przedawnienia zobowiązania podatkowego. Zarzucił, że organ nie wykazał adekwatności wysokości kary do popełnionego czynu i zysku osiągniętego przez stronę. Zaskarżonym postanowieniem organ zażaleniowy utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. Przytoczył treść art. 262 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015r. poz.613), dalej jako "O.p." oraz wyjaśnił, że w postępowaniu zażaleniowym ocenie podlega zasadność samego ukarania karą porządkową. W postępowaniu tym, nie rozpatruje się okoliczności usprawiedliwiających niewykonanie nałożonego przez organ podatkowy obowiązku. Kolegium zwróciło uwagę, że organ I instancji wielokrotnie zobowiązywał skarżącą do złożenia wyjaśnień oraz dokumentów. Podejmowane przez organ podatkowy pierwszej instancji działania nie odniosły zamierzonego celu z przyczyn leżących po stronie podatnika. Skarżąca prócz pism, w których zwracała się o udzielenie dodatkowego terminu do wypełnienia zobowiązania nałożonego przez organ, nie złożyła oczekiwanych wyjaśnień i dokumentów. Kolegium zwróciło uwagę, że zawarty w art. 262 § 1 O.p. katalog czynów zagrożonych karą porządkową ma charakter zamknięty, a warunkiem wymierzenia kary porządkowej jest pouczenie zobowiązanego o skutkach niezastosowania się do wezwania. Zdaniem Kolegium, organ I instancji w sposób jasny określił treść zobowiązania, wyznaczył stronie termin i pouczył o sankcji grożącej za brak realizacji wezwania. W związku z tym, brak odpowiedzi na zobowiązanie organ ocenił jako bezzasadną odmowę złożenia wyjaśnień, co wypełniło przesłankę zawartą w art. 262 § 1 pkt 2 O.p.. Organ zażaleniowy uznał również, że zastosowana w maksymalnej wysokości kara porządkowa jest adekwatna do rodzaju i stopnia zawinienia oraz skutków, jakie pociąga w sprawie uchybienie obowiązkom wynikającym z wezwań. Organ zwrócił uwagę, że skarżąca wypracowała za rok 2013 zysk netto w wysokości 232,1 mln zł, a więc istotnie nałożona na podatnika kara nie mogła być oceniona jako represyjna. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie pełnomocnik skarżącej wniósł o usunięcie z obrotu prawnego zaskarżonego postanowienia oraz o zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów postępowania. W uzasadnieniu skargi zwrócił uwagę, że podstawowym warunkiem nałożenia kary porządkowej jest prawidłowe wezwanie organu podatkowego. Skarżąca wskazała, że organ wzywał ją do złożenia wyjaśnień w sprawie wykazanego w załączniku ZN-1B zwolnienia z mocy art. 7 ust.1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, tj. budowli wchodzących w skład infrastruktury kolejowej oraz zajętych pod nie gruntów poprzez wskazanie wystąpienia jednego z warunków z art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a lub lit. b lub lit. c ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Według skarżącej, do złożonej przez nią deklaracji DN-1 był użyty załącznik ZN-1/B, w którym w części oznaczonej lit. C w pozycji 9 wpisano wyłącznie powierzchnię gruntów zwolnionych: 124.921 m2. W załączniku tym nie zostały wykazane ani budynki, ani budowle. Wobec tego skarżąca nie mogła złożyć wyjaśnień odnośnie budowli wchodzących w skład infrastruktury kolejowej zwolnionych z opodatkowania oraz zajętych pod nie gruntów. W efekcie nie została prawidłowo wezwana do złożenia wyjaśnień, a zatem nie było podstaw prawnych do nałożenia na nią kary porządkowej w trybie art. 262 § 1 pkt 2 O.p.. Nadto skarżąca wskazała, że w zażaleniu podniesiona została okoliczność, że w sprawie osobą odpowiedzialną za ewentualne naruszenie jest pełnomocnik strony, a organ II instancji do tego wątku nie ustosunkował się. W odpowiedzi na skargę, Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie i podtrzymało stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. W piśmie procesowym z dnia 31 sierpnia 2015 r. skarżąca powtórzyła zarzuty zawarte w skardze. Podniosła, że wezwania organu I instancji cechowała duża ogólnikowość. Wzywając skarżącą organ powinien precyzyjnie wskazać, który punkt złożonej deklaracji nie został wypełniony lub wadliwie wypełniony. Zarzuciła, że organ II instancji nie dokonał ustaleń co do odpowiedzialności pełnomocnika za niewywiązanie się z obowiązków nałożonych na skarżącą. Nie zgodziła się również z wysokością nałożonej kary. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie, zważył co następuje: Na wstępie należy zauważyć, iż zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2014 r., poz 1647) oraz w związku z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.) dalej jako "p.p.s.a.", kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 cytowanej ustawy, sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a.), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte jest wadą nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). W kontekście powyższego trzeba zaznaczyć, że każde naruszenie przepisów prawa materialnego, czy procesowego należy oceniać przez pryzmat jego wpływu na treść rozstrzygnięcia. Dokonując kontroli zaskarżonego postanowienia w oparciu o wyżej opisane zasady, orzekający w niniejszej sprawie Sąd doszedł do przekonania, że nie narusza ono prawa w sposób powodujący konieczność jego wyeliminowania z obrotu prawnego, a zatem skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W pierwszej kolejności wskazać należy, że przedmiotem kontroli w niniejszej sprawie jest postanowienie o nałożeniu na skarżącą kary porządkowej w trybie art. 262 § 1 O.p., z treści którego wynika, że strona, pełnomocnik strony, świadek lub biegły, którzy mimo prawidłowego wezwania organu podatkowego nie stawili się osobiście bez uzasadnionej przyczyny, mimo że byli do tego zobowiązani, lub bezzasadnie odmówili złożenia wyjaśnień, zeznań, wydania opinii, okazania przedmiotu oględzin lub udziału w innej czynności, lub bez zezwolenia tego organu opuścili miejsce przeprowadzenia czynności przed jej zakończeniem, mogą zostać ukarani karą porządkową. Karę porządkową nakłada się w formie postanowienia, na które służy zażalenie (§ 5 art. 262 O.p.). Jak słusznie zauważył organ, jest to środek dyscyplinujący uczestników postępowania - regulacja ta zapewnia organom podatkowym środki prawne niezbędne dla realizacji ustawowych zadań. Skoro na organie zasadniczo spoczywa obowiązek ustalenia okoliczności faktycznych sprawy, zgromadzenia i rozważenia materiału dowodowego, to w świetle art. 155 § 1 O.p. organ może wezwać stronę lub inne osoby do złożenia wyjaśnień, zeznań lub dokonania określonej czynności osobiście, przez pełnomocnika, na piśmie lub w formie dokumentu elektronicznego, jeżeli jest to niezbędne dla wyjaśnienia stanu faktycznego lub rozstrzygnięcia sprawy. Narzędzie dyscyplinujące w art.262 O.p. ma natomiast niejako zabezpieczyć możliwość prawidłowego wykonania ciążącego na organie obowiązku dochodzenia do prawdy materialnej. Zwrócić należy uwagę, że w postępowaniu w sprawie nałożenia kary porządkowej ustawodawca przewidział dwa odrębne środki "odwoławcze", tj. tryb zażaleniowy (wspomniany już art. 262 § 5 O.p.) oraz wniosek o uchylenie kary porządkowej (art. 262 § 6 O.p.). O ile w przypadku złożenia wniosku o uchylenie kary porządkowej organ ocenia zasadność twierdzenia o zaistnieniu okoliczności usprawiedliwiających niestawiennictwo i niewykonanie nałożonego przez organ podatkowy obowiązku, o tyle w pierwszym ze wskazanych trybów rozpatruje się jedynie zarzuty przeciwko samemu nałożeniu kary. Innymi słowy, w postępowaniu wywołanym wnioskiem o uchylenie postanowienia nakładającego karę porządkową w trybie art. 262 § 6 O.p., ocenie podlega wyłącznie to, czy niestawiennictwo wezwanego lub niewykonanie innych obowiązków przez wezwanego można uznać za usprawiedliwione. Z kolei zażalenie na postanowienie nakładające taką karę uruchamia postępowania mające zweryfikować zasadność samego ukarania. Stąd w postępowaniu zażaleniowym dotyczącym zasadności nałożenia kary porządkowej nie mają znaczenia i nie mogą zostać rozpoznane okoliczności usprawiedliwiające niewykonanie nałożonego przez organ podatkowy obowiązku (por. wyroki WSA w Białymstoku z dnia 20 czerwca 2013 r., sygn. akt II SA/Bk 125/13, LEX nr 1327956 i z dnia 3 lipca 2013 r., sygn. akt I SA/Bk 132/13, LEX nr 1400838). Z tych też powodów nie mogą odnieść zamierzonego skutku wszystkie te okoliczności podnoszone przez pełnomocnika skarżącej, które zmierzają do wykazania okoliczności ekskulpujących niewykonanie obowiązków przez skarżącą wynikających z wezwania organu. Powołane w zażaleniu okoliczności, jak awaria komputera i reorganizacja w firmie nie mogły być zatem brane pod uwagę przy kontroli zasadności obciążenia skarżącą karą porządkową, a jedynie mogły stanowić przesłanki usprawiedliwiające niewykonanie obowiązków oceniane w postępowaniu toczącym się w trybie art. 262 § 6 O.p. W świetle brzmienia art. 262 § 1 pkt 2 O.p. w zw. z § 5 tego przepisu, należy zatem przede wszystkim ocenić, czy wezwanie skarżącej do udzielenia wyjaśnień i przedłożenia dokumentów było prawidłowe, a więc zgodne z wymogami art. 159 § 1 i 2 tej ustawy i czy zostało skutecznie i prawidłowo doręczone, tylko wtedy bowiem można mówić o zobowiązaniu skarżącej do wykonania określonych obowiązków. W ocenie Sądu, postanowienia organu I instancji z dnia 26 maja, 21 lipca, 11 sierpnia, 29 sierpnia i 24 listopada 2014 r. (wzywające skarżącą do dokonania ww. obowiązków) zawierają elementy określone w art. 159 § 1 i 2 O.p.. Organ I instancji jasno określił w nich bowiem treść swego żądania, wyznaczył skarżącej konkretny termin do złożenia wyjaśnień i dokumentów, pouczył o sankcji grożącej za brak reakcji na wezwanie, jak również wskazał, że wzywa skarżącą do dokonania obowiązków. Wezwania zostały nadto podpisane przez pracownika organu I instancji, z podaniem jego imienia, nazwiska i stanowiska służbowego. Wezwania zostały również prawidłowo doręczone. Wbrew twierdzeniom pełnomocnika skarżącej wezwania organu I instancji nie miały charakteru ogólnego lecz zobowiązywały skarżącą do szczegółowego złożenia wyjaśnień w sprawie wykazanego w załączniku ZN-1B zwolnienia na mocy art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, tj. budowli wchodzących w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym oraz zajętych pod nie gruntów: poprzez wskazanie wystąpienia jednego z warunków z art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a lub b lub c ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, wskazanie jakich budowli infrastruktury kolejowej dotyczy zwolnienie oraz podanie wartości tych budowli według stanu na dzień 1.01.2013 r. lub na dzień przekazania zarządcy infrastruktury "[...]" w formie aportu niepieniężnego, wskazanie gruntów zajętych pod te budowle (z podaniem numerów działek i obrębu). Nadto organ wezwał do złożenia wszelkich dokumentów potwierdzających spełnienie warunków skorzystania z wykazanego zwolnienia, dokumentów dotyczących przekazania nieruchomości i budowli A. S.A. Spółce B. S.A. z wykazem powierzchni działek, budynków i wartości budowli, a także przysługującego zwolnienia. Bezzasadne są zatem zarzuty skarżącej, że nie została ona prawidłowo wezwana do złożenia wyjaśnień, gdyż budowle i zajęte pod nie grunty nie były zadeklarowane w załączniku ZN-1/B. Niewątpliwie na zakres wezwania wpływ miała treść art. 7 ust.1 pkt 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, zgodnie z którym, od podatku od nieruchomości zwalnia się: 1) budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym oraz zajęte pod nie grunty, jeżeli: a) zarządca infrastruktury jest obowiązany do jej udostępniania licencjonowanym przewoźnikom kolejowym lub b) są przeznaczone wyłącznie do przewozu osób, wykonywanego przez przewoźnika kolejowego, który równocześnie zarządza tą infrastrukturą bez udostępniania jej innym przewoźnikom, lub c) tworzą linie kolejowe o szerokości torów większej niż 1435 mm. Skoro zatem skarżąca wykazała w załączniku ZN- 1/B, powierzchnię gruntów zwolnionych na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy (tj. 124.921 m2), to powinna wobec istniejących wątpliwości organu i na jego wezwanie złożyć wyjaśnienia oraz dokumenty dotyczące budowli korzystających ze zwolnienia, które zajmują przedmiotowe grunty, korzystające ze zwolnienia. Ponadto w zażaleniu na postanowienie organu I instancji w sprawie nałożenia kary porządkowej pełnomocnik nie wskazywał na niezrozumienie treści wezwań, czy też na ich zbytnią ogólnikowość. Na powyższe nie wskazywał także we wcześniejszych swoich pismach kierowanych do organu z prośbą o udzielenie dodatkowego terminu na spełnienie wezwań zawartych w wymienionych postanowieniach. Nie ma również wpływu na prawidłowość wydanego postanowienia kwestia odpowiedzialności pełnomocnika strony za niewykonanie obowiązków i pominięcie tej kwestii w zaskarżonym postanowieniu. Przede wszystkim pełnomocnik kwestię ewentualnego nałożenia na niego kary porządkowej podniósł dopiero w skardze do sądu administracyjnego (w zażaleniu z dnia 1 lutego 2015 r. okoliczność ta – wbrew twierdzeniom zawartym w skardze - nie została podniesiona). W pismach procesowych z dnia 5 i 26 sierpnia 2014 r. skierowanych do organu I instancji wnosząc o udzielenie dodatkowego terminu do wykonania wezwania organu, pełnomocnik powołał się tylko na przekształcenia organizacyjne skarżącej. W szczególności w piśmie z dnia 26 sierpnia 2014 r. wskazał, że czekał do samego końca na przesłanie brakujących dokumentów, lecz ostatecznie ich nie otrzymał, gdyż w teczce były materiały dotyczące innej gminy. Zasadnie zatem, organ nałożył na stronę skarżącą karę porządkową. Zdaniem Sądu, nie doszło w tej materii do żadnych nieprawidłowości. W tym miejscu podnieść należy, że z treści wezwań wynikało niewątpliwie, że ich adresatem była skarżąca zaś radca prawny z racji występowania jako pełnomocnik strony był tą osobą, która otrzymywała wezwania. Radca prawny korespondował z organem, wnosząc o przedłużenie terminu do dokonania określonych czynności, wskazując na przyczyny występujące po stronie skarżącej. Ponieważ jednak pomimo uwzględnienia wniosków o przedłużenie terminów do wykonania nałożonych obowiązków, skarżąca ich nie wykonała, to zasadnie organ podatkowy - wobec braku dokumentów i wyjaśnień umożliwiających przeprowadzenie postępowania podatkowego - nałożył na skarżącą (a nie na pełnomocnika) karę porządkową. Brak odpowiedzi skarżącej na wezwania organu wypełniło przesłankę zawartą w art. 262 § 1 pkt 2 O.p.. W świetle powyższych rozważań uznać należy, że zaskarżone postanowienie odpowiada prawu, zwłaszcza, że organ ocenił i uzasadnił wymiar kary, wykazał iż skarżąca była kilkakrotnie wzywana do wypełnienia obowiązków, jak również miał na uwadze wypracowany w 2013 r. zysk netto skarżącej w wysokości 232,1 mln zł. W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 151 p.p.s.a., skargę oddalono, jako niezasadną.