I SA/Ol 320/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Wiesława Pierechod Sędziowie sędzia WSA Renata Kantecka sędzia WSA Ryszard Maliszewski (sprawozdawca) Protokolant starszy sekretarz sądowy Monika Rząp po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 6 czerwca 2019r. sprawy ze skargi W. N. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2019r. 1) Uchyla zaskarżoną decyzję, 2) Zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżącego 1028 ( tysiąc dwadzieścia osiem ) zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżoną decyzją z "[...]" r. nr "[...]" Samorządowe Kolegium Odwoławcze (dalej Kolegium, SKO) utrzymało w mocy decyzję z "[...]" r. nr "[...]", którą Prezydent "[...]" (dalej Prezydent) wymierzył W. N. i G. N. podatek od nieruchomości zlokalizowanej pod adresem: "[...]", ul. W. "[...]", za 2019 r. w kwocie 2.747 zł. Jak wynika z przedłożonych Sądowi akt sprawy kamienica przy ul. W. "[...]" w "[...]" została wpisana do rejestru zabytków województwa olsztyńskiego pod nr "[...]", na podstawie decyzji Oddziału Wojewódzkiego Państwowej Służby Ochrony Zabytków z 8 stycznia 1998 r. L. dz. "[...]" (karta nr 9 akt podatkowych). Budynek oraz działka nr "[...]" były utrzymywane i konserwowane zgodnie z przepisami ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami, co potwierdził "[...]" Konserwator Zabytków w piśmie z 29 września 2017 r. nr "[...]" (k. 14) w toku postępowania w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za 2017 r. W aktach sprawy znajduje się ponadto oświadczenie W. N. z 27 listopada 2017 r., że jest właścicielem lokalu nr 2 w opisanej kamienicy, o powierzchni użytkowej 101,3 mkw., a cała powierzchnia jest zajęta na potrzeby prowadzonej przez niego kancelarii Komornika Sądowego od grudnia 2014 r. (k. 22). Powierzchnia użytkowa części wspólnych wynosi 151 mkw. (w świetle od 1,40 m do 2,20 m wysokości, a powyżej 2,20 m - brak), zgodnie z informacją zarządcy nieruchomości z 22 listopada 2017 r. (k. 24). Decyzją z "[...]" r. Prezydent ustalił W. N. i G. N. (dalej strony, podatnicy, skarżący) zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości pod adresem "[...]", ul. W. "[...]" za 2019 r. w wysokości 2747,00 zł, przyjmując za podstawę opodatkowania - budynek związany z działalnością gospodarczą o powierzchni 120,98 mkw. oraz grunty związane z działalnością gospodarczą o powierzchni 68,19 mkw. W sentencji powołano art. 21 § 1 pkt 2, art. 47 § 1 - 2, art. 207 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.), dalej O.p., art. 2 ust. 1, art. 3, art. 4 ust. 1, art. 5 ust. 1, art. 6 ust. 7 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r., poz. 1445 ze zm.), dalej u.p.o.l. oraz stosowną uchwałę Rady Miasta "[...]" w sprawie stawek podatku od nieruchomości. W uzasadnieniu przywołano jedynie przepisy mające zastosowanie w sprawie i podano, że podatnicy władają przedmiotem opodatkowania. Od powyższej decyzji odwołał się podatnik. Wniósł o jej uchylenie i wydanie nowej decyzji uwzględniającej odwołanie. Wskazał, że podatek naliczono w stawce związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej. Jednak pod adresem: "[...]", ul. W. "[...]" prowadzona jest kancelaria komornicza skarżącego - Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w "[...]". Zgodnie z ustawą o komornikach sądowych z dniem 1 stycznia 2019 r. uległ zmianie status komornika sądowego. Z art. 2 ust. 1 oraz art. 3 ust. 1 ustawy o komornikach sądowych wynika, że komornik sądowy jest funkcjonariuszem publicznym, nie posiada statusu wolnego zawodu, nie może być wpisany do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej (CEIDG). Na etapie odwoławczym dołączono do akt sprawy informację o danych Ewidencji Gruntów, Budynków i Lokali z 1 lutego 2019 r., w której opisano przedmiot opodatkowania wg stanu na dzień 5 stycznia 2019 r.: lokal o powierzchni 101,30 mkw. o funkcji mieszkalnej, wraz z pomieszczeniem przynależnym (piwnicą) o pow. 11,90 mkw., udział 103/1000 w działce gruntu o pow. 662 mkw., to jest przypadający na stronę udział - 68,19 mkw. (k. 37 akt podatkowych). Decyzją z "[...]" r. SKO utrzymało w mocy decyzję Prezydenta. Powołało w uzasadnieniu art. 1 a ust. 1 pkt 3, art. 2 ust. 1, art. 3 ust. 1, art. 6 ust. 1-5 i 8, art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. i podało, że organ podatkowy pierwszej instancji ustalając podatnika w podatku od nieruchomości w przedmiotowej sprawie przyjął dane wynikające z ewidencji gruntów budynków i lokali według stanu na 27 lutego 2017 r. Jak natomiast wynika z art. 21 ust. 1 ustawy z 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 2101) dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków stanowią podstawę wymiaru podatków i świadczeń. SKO oceniło, że organ podatkowy ustalając zobowiązanie podatkowe w niniejszej sprawie przyjął zapisy z ewidencji. Przyjął przypadający stronie udział w działce gruntu: 68,19 mkw. i powierzchnię wspólną związaną z lokalem: 103/1000. Powierzchnia wspólna budynku wyniosła 151 mkw., co wynika z ww. informacji z 22 listopada 2017 r. pełnomocnika wspólnoty mieszkaniowej. Organ powołał się też na ww. opinię Konserwatora Zabytków z 29 września 2017 r. o utrzymywaniu i konserwowaniu podstawy opodatkowania zgodnie z przepisami ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami. SKO podało, że zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. zwolnione od podatku od nieruchomości są grunty i budynki: 1) wpisane indywidualnie do rejestru zabytków, 2) pod warunkiem ich utrzymania i konserwacji zgodnie z przepisami o ochronie zabytków, 3) z wyjątkiem części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. Kolegium uznało, że spełnione zostały w sprawie pierwsza przesłanka tego przepisu, jak też druga, uzależniająca zastosowanie tego zwolnienia przedmiotowego, od warunku utrzymania i konserwowania takiego obiektu zgodnie z przepisami o ochronie zabytków. Natomiast trzecia z przesłanek, tj. zajęcie na prowadzenie działalności gospodarczej ma charakter negatywny, a jej zaistnienie przesądza o wyłączeniu z zakresu zwolnienia podatkowego. Organ podał, że ustawa o podatkach i opłatach lokalnych nie wyjaśnia, co należy rozumieć pod pojęciem zajęcia na prowadzenie działalności gospodarczej. Organ wykluczył możliwość odwoływania się do definicji zamieszczonej w art. 1 a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. wskazując na glosę B. Pahla do wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 2 kwietnia 2010 r., sygn. akt II FSK 1942/08. Na tle wyroków NSA z 12 kwietnia 2012 r. sygn. akt II FSK 1772/10, z 16 lutego 2006 r. sygn. akt II FSK 301105, z 3 kwietnia 2015 r. sygn. akt II FSK 606/13 ocenił, że zajęcie na działalność gospodarczą to zajęcie, gdzie wykonywane są czynności składające się na prowadzenie działalności gospodarczej, a więc budynki, grunty, na których mają miejsce działania powodujące osiągnięcie zamierzonych celów lub konkretnego rezultatu związanego z działalnością gospodarczą. Art. 1a pkt 4 u.p.o.l. definiuje działalność gospodarczą jako działalność, o której mowa w ustawie z 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz. U. poz. 646). Zgodnie z art. 3 Prawa przedsiębiorców działalnością gospodarczą jest zorganizowana działalność zarobkowa, wykonywana we własnym imieniu i w sposób ciągły. Organ odwoławczy podzielił na tym tle stanowisko zaprezentowane w wyroku Sądu Apelacyjnego w Krakowie z 21 listopada 2018 r. sygn. III AUa 954/16, że "działalnością gospodarczą jest działalność cechująca się zawodowym, stałym charakterem, powtarzalnością podejmowanych działań, podporządkowaniem zasadzie racjonalnego gospodarowania oraz uczestnictwem w obrocie gospodarczym. Działalność ta ma charakter zarobkowy, a więc nie jest nastawiona na zaspokajanie własnych potrzeb działającego, lecz prowadzona jest odpłatnie, celem osiągnięcia zysku. Jest ona prowadzona w sposób zorganizowany, w sposób ciągły, powtarzalny i planowy". Organ podał, że na podstawie art. 33 ust. 1 - 3 ustawy z 22 marca 2018 r. o komornikach sądowych (Dz. U. poz. 771 ze zm.) - komornik nie jest przedsiębiorcą w rozumieniu przepisów regulujących podejmowanie, wykonywanie i zakończenie działalności gospodarczej. Komornik nie może prowadzić działalności gospodarczej. Do komornika stosuje się przepisy ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 200, ze zm.), ustawy z 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2017 r. poz. 1778, ze zm.) oraz ustawy z 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. z 2017 r. poz. 1938, ze zm.), dotyczące osób prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą. Regulacje te wskazują w ocenie Kolegium, iż komornik nie jest przedsiębiorcą jedynie w rozumieniu przepisów regulujących podejmowanie, wykonywanie i zakończenie działalności gospodarczej oraz nie może prowadzić działalności gospodarczej. Kolegium podzieliło stanowisko NSA wyrażone w wyroku z 26 sierpnia 2010 r. sygn. akt II FSK 623/09, w którym wskazano, że "element wykonywania działalności we własnym imieniu jest cechą przedsiębiorcy (art. 4 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej), ale niekoniecznie działalności gospodarczej o jakiej mowa w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych (...). Zatem tak akcentowany element aktywności komornika, jakim jest "działanie w imieniu państwa" nie eliminuje prowadzonej przez komornika działalności z grona podmiotów prowadzących działalność gospodarczą. (...) przyjmując nawet za prawidłowe stanowisko, że komornik nie jest przedsiębiorcą (...), to wykonując na własny rachunek określone w ustawie czynności komornicze (...), prowadzi w sposób zorganizowany i ciągły zarobkową działalność usługową, posiadającą wszystkie cechy działalności gospodarczej, zdefiniowanej w art. 2 ustawy z 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz.U. z 2007 r. Nr 155, poz. 1095 ze zm.). W pełni zasadny jest więc pogląd, że na gruncie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, nieruchomość (grunt i budynek) w zakresie, w jakim przeznaczona jest na prowadzenie kancelarii komorniczej, jako znajdująca się w posiadaniu (...) "innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą" powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawek określonych w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a i pkt 2 lit. b ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz.U. z 2006 r. nr 121, poz. 844 ze zm.)". SKO stwierdziło, że powołana argumentacja pozostaje aktualna w obecnym stanie prawnym. Skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego złożył wyłącznie podatnik, reprezentowany przez adwokata. Wniósł o uchylenie decyzji obu instancji oraz zasądzenie od organu na rzecz skarżącego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego, a mianowicie art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. w zw. z art. 33 ust. 1 i 2 ustawy o komornikach sądowych poprzez ich nieprawidłowe zastosowanie polegające na przyjęciu, że komornik prowadzi działalność gospodarczą, a wobec tego nie korzysta ze zwolnienia od podatku od nieruchomości wpisanej do rejestru zabytków pomimo, że ustawa o komornikach sądowych obowiązująca od 1 stycznia 2019 r. stanowi, że komornik nie jest przedsiębiorcą i nie może prowadzić działalności gospodarczej. W treści skargi poza argumentacją odwołania podniesiono, że komornik sądowy nie może być również uznawany za przedsiębiorcę stosownie do treści art. 4 ustawy z 6 marca 2018 r. prawo przedsiębiorców, a tym samym nie może widnieć w CEIDG. Wszystkie wpisy w CEIDG dotyczące komorników musiały być wykreślone po wejściu w życie aktualnie obowiązującej ustawy o komornikach sądowych. Zapis o zakazie prowadzenia działalności gospodarczej obowiązuje od 1 stycznia 2019 r., dlatego powoływanie się przez Kolegium na wcześniejsze orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego nie jest zasadne, gdyż wyroki te dotyczą innego stanu prawnego. Obecnie obowiązująca ustawa o komornikach sądowych wyklucza możliwość dokonania interpretacji m.in. na podstawie wyroku NSA z 27 sierpnia 2010 r. sygn. akt II FSK 623/09 powołanego w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Autor skargi wywiódł, że w sytuacji, gdy przepis ustawy stwierdza jednoznacznie, iż działalność wykonywana przez komornika nie jest i nie może być uznana za działalność gospodarczą, to równocześnie zwolnienie podatkowe wynikające z art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. musi mieć zastosowanie wobec komorników mających status funkcjonariuszy publicznych. W ocenie strony skarżącej nowe uregulowanie zawarte w ustawie o komornikach sądowych przesądza o tym, że nie prowadzą oni działalności gospodarczej, a skoro tak to bez zmiany przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w przypadku kancelarii komorniczej znajdującej się w obiekcie objętym ochroną konserwatora zabytków, komornikowi nie można wymierzyć podatku od nieruchomości. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje: Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm.), dalej jako "p.p.s.a.", uprawniony jest do badania, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 § 1 p.p.s.a.). Wady skutkujące koniecznością uchylenia decyzji lub postanowienia wskazane są w art. 145 § 1 p.p.s.a. Sąd podzielił zarzut skargi w przedmiocie naruszenia przepisów prawa materialnego, a mianowicie art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. w zw. z art. 33 ust. 1 i 2 ustawy o komornikach sądowych poprzez ich nieprawidłowe zastosowanie polegające na przyjęciu, że komornik prowadzi działalność gospodarczą, a wobec tego nie może korzystać ze zwolnienia od podatku od nieruchomości wpisanej do rejestru zabytków. Ustawa o komornikach sądowych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2019 r. stanowi, że komornik nie jest przedsiębiorcą i nie może prowadzić działalności gospodarczej. Natomiast Kolegium podzieliło stanowisko NSA wyrażone w wyroku z 26 sierpnia 2010 r. sygn. akt II FSK 623/09. We wskazanym wyroku Naczelny Sąd Administracyjny przedstawił stanowisko dotyczące stawek podatkowych w podatku od nieruchomości posiadanych przez komornika. Wskazał, że na gruncie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, nieruchomość (grunt i budynek) w zakresie, w jakim przeznaczona jest na prowadzenie kancelarii komorniczej, jako znajdująca się w posiadaniu (...) "innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą" powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawek określonych w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a i pkt 2 lit. b ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz.U. z 2006 r. nr 121, poz. 844 ze zm.)". SKO stwierdziło, że powołana argumentacja pozostaje aktualna w obecnym stanie prawnym. W powołanym wyroku NSA analizował przepisy prawne obowiązujące w 2010r. "Przyjmując za prawidłowe stanowisko, że komornik nie jest przedsiębiorcą w rozumieniu art. 4 u.s.d.g. w zw. z art. 3a ustawy z 1997 r. o komornikach sądowych i egzekucji, to wykonując na własny rachunek określone w ustawie czynności komornicze (art. 2 ustawy z 1997 r. o komornikach sądowych i egzekucji), prowadzi on w sposób zorganizowany i ciągły zarobkową działalność usługową, posiadającą wszystkie cechy działalności gospodarczej, zdefiniowanej w art. 2 u.s.d.g. 2. Na gruncie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nieruchomość (grunt i budynek) w zakresie, w jakim przeznaczona jest na prowadzenie kancelarii komorniczej, jako znajdująca się w posiadaniu "innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą" powinna podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawek określonych w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a i pkt 2 lit. b u.p.o.l. Dalej NSA wskazał, że "Przepis art. 1a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (obowiązujący od 1 stycznia 2003 r.) zawiera definicję użytych w tej ustawie pojęć. Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. - działalnością gospodarczą (na potrzeby tej ustawy) jest działalność, o której mowa w przepisach (obowiązującej od 21 sierpnia 2004 r.) ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. Nr 173, poz. 1807 ze zm., zwanej dalej: u.s.d.g.). Wcześniej pojęcie to definiował art. 2 ust. 1 Prawa działalności gospodarczej (ustawa z dnia 19 listopada 1999 r., Dz. U. Nr 101, poz. 1178, ze zm., zwanej dalej p.d.g.). Obie wskazane wyżej ustawy, bardzo podobnie definiują to pojęcie określając, że "działalnością gospodarczą jest zarobkowa działalność wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa oraz poszukiwanie, rozpoznawanie i wydobywanie kopalin ze złóż, a także działalność zawodowa, wykonywana w sposób zorganizowany i ciągły". Przepis art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.- definiuje grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej - jako grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą (podkreślenie Sądu). Zatem dla uznania gruntów lub budynków (...) za związane z prowadzoną działalnością gospodarczą i w konsekwencji opodatkowania ich najwyższą stawką podatku od nieruchomości, nie jest konieczne, aby znajdowały się one w posiadaniu przedsiębiorcy, ale wystarczy, że są one w posiadaniu innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. Kwestionując status, jaki na gruncie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nadały komornikowi organy podatkowe a Sąd I instancji zaakceptował, skarżący w konsekwencji podważa przyjęcie najwyższej stawki podatku przy opodatkowaniu nieruchomości zajmowanej na prowadzoną przez niego kancelarię komorniczą. Naczelny Sąd Administracyjny zaaprobował pogląd, że komornik sądowy prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu zarówno ustawy o swobodzie działalności gospodarczej (art. 2 u.s.d.g.) jak i ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l.). Status komornika sądowego, jest efektem systematycznych zmian, jakie dokonywały się w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. o komornikach sądowych i egzekucji (u.k.s.e.) począwszy od 2002 r. Wówczas bowiem wprowadzono pierwsze, zasadnicze zmiany, uwzględniające funkcjonowanie tego zawodu w realiach gospodarczych (vide - ustawa z dnia 18 września 2001 r. o zmianie ustawy o komornikach sądowych i egzekucji oraz o zmianie innych ustaw (Dz. U. z 2001 r. Nr 130, poz. 1452)). Już wówczas - Zespół Ekspertów Ośrodka Badawczego Komorników Sądowych, oceniający te zmiany bezpośrednio po ich uchwaleniu uznał, że "działalności komornika nadano cechy charakterystyczne dla wolnego zawodu, zatem zmiany te sytuują komornika w gronie podmiotów wykonujących wolny zawód" (J. Jankowski - Ustawa o komornikach sądowych i egzekucji po nowelizacji, publ. MOP rok 2002 numer 1). Taki status komornika został tylko potwierdzony zmianą przepisu art. 3a ustawy o komornikach sądowych i egzekucji, polegającą na wykreśleniu (z dniem 21 sierpnia 2004 r.) z tekstu tej ustawy zapisu, że "komornik nie jest przedsiębiorcą w rozumieniu przepisów ustawy Prawo działalności gospodarczej". Zmiana ta została dokonana ustawą z dnia 2 lipca 2004 r. - Przepisy wprowadzające ustawę o swobodzie działalności gospodarczej (Dz. U. z dnia 6 sierpnia 2004 r. Nr 173, poz. 1808). Była to zmiana zamierzona i wiązała się z rozwiązaniami przyjętymi w ustawie o swobodzie działalności gospodarczej, uwzględniającej w sposób kompleksowy w regulacjach prawnych różnych ustaw (w tym w ustawie o komornikach sądowych) zmian związanych z wejściem do Unii Europejskiej ale także zmian zachodzących w realiach życia gospodarczego. Nie negując specyficznego statusu komornika sądowego, jako szczególnego rodzaju organu państwowego, wyposażonego w określone władcze kompetencje (wyrok TK z dnia 20 stycznia 2004 r., sygn. SK 26/03), podkreślił, że jego aktywność zawodową cechują też elementy typowe dla przedsiębiorcy, a szczególnie dla działalności gospodarczej. Zawarte w art. 2 u.s.d.g. określenie działalności gospodarczej ma uniwersalny charakter, stanowiąc legalną definicję tego pojęcia. Jest to definicja przedmiotowa, wskazująca na konkretne cechy (wyznaczniki), jakie spełniać winna aktywność podmiotu, aby mogła być kwalifikowana jako działalność gospodarcza. Cechy definiujące to pojęcie w u.s.d.g. to: działalność wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa oraz poszukiwanie, rozpoznawanie i wydobywanie kopalin ze złóż, jako rodzaje działalności gospodarczej wynikające z ekonomicznej klasyfikacji działalności, a ponadto zawodowy aspekt działalności, mającej zorganizowany i zarobkowy charakter oraz cechującej się ciągłością (element trwałości). W świetle powyższych rozważań, nie ulega wątpliwości, że powyższe orzeczenie zapadło na tle innego stanu prawnego. Zgodnie z treścią art. 33 ust. 1 - 3 ustawy z 22 marca 2018 r. o komornikach sądowych (Dz. U. poz. 771 ze zm.) - komornik nie jest przedsiębiorcą w rozumieniu przepisów regulujących podejmowanie, wykonywanie i zakończenie działalności gospodarczej. Komornik nie może prowadzić działalności gospodarczej. Do komornika stosuje się przepisy ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r. poz. 200, ze zm.), ustawy z 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2017 r. poz. 1778, ze zm.) oraz ustawy z 27 sierpnia 2004 r. o świadczeniach opieki zdrowotnej finansowanych ze środków publicznych (Dz. U. z 2017 r. poz. 1938, ze zm.), dotyczące osób prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą. Regulacje te wskazują w ocenie Kolegium, iż komornik nie jest przedsiębiorcą jedynie w rozumieniu przepisów regulujących podejmowanie, wykonywanie i zakończenie działalności gospodarczej oraz nie może prowadzić działalności gospodarczej. W ustawie z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U.2018.1445 t.j. z dnia 2018.07.27 ), w art. 1a ust.1 pkt 4 zawarta jest definicja działalności gospodarczej. Ustawa o komornikach sądowych obowiązująca od 1 stycznia 2019 r. stanowi, że komornik nie jest przedsiębiorcą i nie może prowadzić działalności gospodarczej. W art. 1a ust.1 pkt 4 upol wskazano, że działalność gospodarcza, to działalność, o której mowa w ustawie z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz. U. poz. 646). Natomiast w jej art. 1 zawarto, że "Ustawa określa zasady podejmowania, wykonywania i zakończenia działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym prawa i obowiązki przedsiębiorców oraz zadania organów władzy publicznej w tym zakresie." Nie ulega zatem wątpliwości, że analiza powołanych przepisów jednoznacznie wskazuje, że komornik sądowy od 1 stycznia 2019r. nie prowadzi działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust.1 pkt 4 upol . Te regulacje przesądzają, że komornik nie jest przedsiębiorcą w rozumieniu art. 1a ust.1 pkt 4 upol. Za błędny należy uznać pogląd Kolegium, że od 1 stycznia 2019r. można uznać komornika jako "inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą". W konsekwencji uzasadniony jest zarzut naruszenia przepisów prawa materialnego, a mianowicie art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. w zw. z art. 33 ust. 1 i 2 ustawy o komornikach sądowych poprzez ich nieprawidłowe zastosowanie polegające na przyjęciu, że komornik prowadzi działalność gospodarczą, a wobec tego nie może korzystać ze zwolnienia od podatku od nieruchomości wpisanej do rejestru zabytków. W konsekwencji wobec nieruchomości będących w jego władaniu może mieć zastosowanie zwolnienia od podatku w rozumieniu art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. Zwalnia się od podatku od nieruchomości: 6) grunty i budynki wpisane indywidualnie do rejestru zabytków, pod warunkiem ich utrzymania i konserwacji, zgodnie z przepisami o ochronie zabytków, z wyjątkiem części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej. A zatem Organ podatkowy nieprawidłowo odmówił rozważenia tego zwolnienia. Mając powyższe na uwadze, Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ uwzględni rozważania Sądu zawarte w uzasadnieniu wyroku. W zakresie kosztów postępowania Sąd orzekł zgodnie z art. 200 p.p.s.a i 205 p.p.s.a., zasądzając na rzecz skarżącej uiszczony wpis w kwocie 110 zł, koszty zastępstwa adwokackiego w kwocie 900 zł (§ 2 ust. 1 pkt 2 Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie Dz. U. z 2015 r. poz. 1800; zm.: Dz. U. z 2016 r. poz. 1668 oraz z 2017 r. poz. 1797) i opłata skarbowa od pełnomocnictwa procesowego 17 zł.