I SA/Ol 349/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Tadeusz Piskozub (spr.), Sędziowie sędzia WSA Ryszard Maliszewski,, sędzia WSA Zofia Skrzynecka, Protokolant Paweł Guziur, po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 28 maja 2009r. sprawy ze skargi H. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę I SA/Ol 349/09 Uzasadnienie Zaskarżoną decyzją z dnia "[...]" Dyrektor Izby Skarbowej po rozpatrzeniu odwołania H. S., utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia "[...]", ustalającą zryczałtowany podatek dochodowy od dochodów z nie ujawnionych źródeł przychodów za 2002 r. w wysokości 34.422,00 zł. Z akt administracyjnych sprawy wynika, iż Skarżąca w dniu 17.05.2002 r., będąc osobą stanu wolnego, dokonała zakupu prawa użytkowania wieczystego działki wraz z budynkiem mieszkalnym położonym w E. przy ul. "[...]", za kwotę 110.000,00 zł plus opłaty pobrane przez notariusza przy sporządzaniu aktu notarialnego w kwocie 5.559,80 zł. W wyniku dokonania wstępnej analizy oraz czynności sprawdzających Naczelnik Urzędu Skarbowego ustalił, iż dochody uzyskane przez Skarżącą nie były wystarczające do sfinansowania przedmiotowego zakupu. W związku z powyższym, postanowieniem z dnia "[...]", wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w zakresie opodatkowania dochodów z nie ujawnionych źródeł przychodów ustalonych w sposób określony w art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.). W złożonym w Urzędzie Skarbowym oświadczeniu o stanie majątkowym na dzień 31 grudnia 2001r., Skarżąca wykazała: - działkę rekreacyjną w S. (pow. 186 m2) – 50.000,00 zł - spółdzielcze prawo do lokalu mieszkalnego (pow. 59,6 m2) – 75.000,00 zł, - środki pieniężne na rachunkach bankowych: - "[...]" 11.457,00 zł + 294,00 zł odsetki, - "[...]" 18.109,34 zł + 2.330,52 zł odsetki, "[...]" 21.380,73 zł + 2.625,09 zł odsetki, - "[...]" 1.396,17 zł , "[...]" 35.701,92 zł , "[...]" 16.598,53 zł , - samochód osobowy VW Polo nr rej. "[...]" - 16.000,00 zł - domek letniskowy drewniany w S. Natomiast w oświadczeniu o wysokości i źródłach uzyskanych dochodów w 2002 roku, Podatniczka podała: dochód z działalności gospodarczej -18.295,47 zł, cesję książeczki mieszkaniowej syna - 6.545,43 zł, darowiznę od rodziców -18.000,00 zł , likwidację lokaty w "[...]" -52.300,00 zł . Z kolei w oświadczeniu o poniesionych w 2002 roku wydatkach, Skarżąca wykazała łączną kwotę 127.985,02 zł ( w tym : wyżywienie - 4.000,00 zł, ubranie - 1.000,00 zł,, utrzymanie mieszkania- 5.200,00 zł, eksploatację samochodu- 908,00 zł, ubezpieczenia – 411,00 zł, podatki - 316,02 zł, opłaty za telefon i sprzęt RTV- 600,00 zł, zakup nieruchomości- 110.000,00, opłaty pobrane przez notariusza- 5.550,00 zł). Ponadto, Podatniczka oświadczyła, iż w 2002 r. miała na utrzymaniu jedno dziecko - syna M. M., ur. 04.01.1983 r. Do oświadczeń dołączyła również kserokopię zaświadczenia z "[...]" z dnia 01.06.2006r. o posiadanych w dniu 31.12.2001 r. rachunkach bankowych i wysokości sald: - saldo na rachunku a 'vista wynosiło 1.396,17 zł, - saldo dwóch lokat prowadzonych w imieniu i na rzecz "[...]" wynosiło: 35.701,92 zł oraz 16.598,53 zł. W składanych wyjaśnieniach Strona podała, iż poczynione inwestycje w 2002 r. zostały sfinansowane: - z oszczędności zgromadzonych w bankach przed 2002 r., których wysokość została wykazana w oświadczeniu o stanie majątkowym na dzień 31.12.2001 r. i wynosiła: wg oświadczenia złożonego w toku przedmiotowego postępowania 104.643,69 zł + odsetki 5.249,61 zł, a wg oświadczenia złożonego pod odpowiedzialnością karną w toku postępowania kontrolnego 104.641,00 zł. Powyższe środki pochodziły: z dochodów z wykonywanej pracy od 1973, z zysków osiąganych w wyniku zakupów i sprzedaży bonów i dolarów, z wyjazdów za granicę w celach handlowych, ze środków posiadanych w 2002 r., tj. z darowizny przekazanej przez rodziców w wysokości 18.000,00 zł, pożyczki przekazanej przez wuja w wysokości 5.000,00 zł, środków uzyskanych z tytułu rozliczenia książeczki mieszkaniowej w "[...]". W wyniku przeprowadzonej kontroli podatkowej działalności gospodarczej Skarżącej za 2002 r., Naczelnik Urzędu Skarbowego ustalił, iż Podatniczka uzyskała przychód w wysokości 80.679,13 zł oraz dochód netto w wysokości 5.904,70 zł. Uwzględniając zebrany w sprawie materiał dowodowy organ I instancji uznał, iż Skarżąca dysponowała w 2002 roku środkami finansowymi w kwocie 146.662,40 zł i poniosła wydatki w łącznej kwocie 192.558,21 zł. W związku z powyższym ustalił, iż dochód z nie ujawnionych źródeł przychodu wyniósł 45.895,81 zł. Następnie Naczelnik urzędu Skarbowego stosując art. 30 ust.1 pkt 7 w zw. z art. 20 ust.3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, decyzją z dnia "[...]’ ustalił Skarżącej podatek dochodowy od dochodów z nie ujawnionych źródeł przychodów za 2002 r. w wysokości 34.422,00 zł. Po rozpatrzeniu odwołania, Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia "[...]" utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Jako podstawę prawną wskazał na art. 20 ust.1 i 3 oraz art. 30 ust.1 pkt 7 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.). Wyjaśnił, iż zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody z innych źródeł uważa się m. in. przychody nie znajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach. Wysokość przychodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nie ujawnionych ustala się na podstawie poniesionych przez podatnika w roku podatkowym wydatków i wartości zgromadzonego w tym roku mienia, jeżeli wydatki te i wartości nie znajdują pokrycia w mieniu zgromadzonym w roku podatkowym oraz w latach poprzednich, pochodzącym z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania (art. 20 ust. 3 ustawy). Natomiast zgodnie z art. 30 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochodów uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej z nie ujawnionych źródeł przychodów lub nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł i pobiera się od nich podatek w formie ryczałtu w wysokości 75% dochodu. Odnosząc się do przychodów i wydatków Skarżącej w latach 1973-2001 organ odwoławczy podniósł, iż stan oszczędności Strony w latach 1991, 1995-1997 oraz 2001 był ujemny. W szczególności saldo oszczędności na koniec 1991 stanowiło wynik ujemny na kwotę 161.161.194,51 zł. Uwzględniając powyższe organ stwierdził, iż przychody jakie uzyskiwała Skarżąca w latach 1973-1991 nie wystarczyły na pokrycie wydatków związanych z zakupem lokalu mieszkalnego. Przeprowadzona z kolei analiza przychodów i wydatków od 1992 do 2001 roku wykazała, iż Strona mogła zgromadzić na dzień 31.12.2001 r. kwotę 52.664,78 zł. Organ nie uwzględnił wskazanej w oświadczeniach kwoty 104.641,00 zł lub 109.893,30 zł, jako środków zgromadzonych na rachunkach bankowych, a w związku z tym, nie uznał jako oszczędności pochodzących ze źródeł opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania. Nie uwzględnił również środków, jakie Strona miała uzyskać z nielegalnego handlu towarami, przywożonymi z zagranicy. Z oświadczenia Strony wynikało, iż w latach 80 i 90-tych kilkakrotnie wyjeżdżała za granicę, początkowo do R. i na W., później do N., a także do B. Strona nie ujawniła jednak handlu towarami zagranicznymi, jak i ich nie opodatkowała. Organ wskazał, iż w protokole z przesłuchania z dnia 10.09.2007 r. Skarżąca oświadczyła, iż nigdy nie prowadziła działalności gospodarczej w tym zakresie i nie dokonywała jej zgłoszenia oraz że wyjazdy nie były na tyle częste aby dokonywać zgłoszenia działalności gospodarczej. Jednocześnie Dyrektor Izby Skarbowej nie zgodził się z twierdzeniem Podatniczki, iż doszło do ujawnienia i identyfikacji rzeczywistego źródła dochodu, podlegającego co do zasady opodatkowaniu. Wyjaśnił, iż obowiązek płacenia podatku dochodowego od osiąganych dochodów regulowała ustawa z dnia 16 grudnia 1972 r. o podatku dochodowym ( tekst pierwotny z 1972 r. Dz. U. Nr 53, poz. 339, która ze zmianami obowiązywała do 31 grudnia 1991 r.). Zgodnie zaś z art. 2 ust. 1 tej ustawy osoby wymienione w art. 1 ust. 1, jeżeli mają miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na obszarze Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej, podlegały obowiązkowi podatkowemu od całości swych dochodów, bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Powołując się z kolei na treść art. 20 ust.3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r., w brzmieniu obowiązującym w 2002 r. organ wskazał, iż ustawodawca posłużył się pojęciem "z przychodów opodatkowanych", a nie "z przychodów podlegających opodatkowaniu". Zgromadzone mienie musi zatem pochodzić z ujawnionych przedtem źródeł (już opodatkowanych lub wolnych od podatku). Organ wskazał przy tym, iż zajęte przez niego stanowisko znajduje odzwierciedlenie w orzecznictwie sądów administracyjnych. Odnosząc się z kolei do załączonej do odwołania kserokopii paszportu, organ II stwierdził, iż nie stanowi ona dowodu potwierdzającego osiąganie przychodów. Wskazuje jedynie na przekraczanie granicy. Przedstawiony w odwołaniu, oszacowany dochód, który zdaniem Strony, został pominięty w niniejszym postępowaniu w wysokości 55.000,00 zł nie został w związku z tym udokumentowany żadnymi dowodami. Za niewiarygodne uznał twierdzenia Strony w zakresie uzyskiwania dochodu z obrotu walutami, które następnie stanowiły bazę do inwestycji w późniejszym okresie. Wskazał, iż wyjaśnieniach z dnia 11.09.2006 r. Strona podała, iż zakupu 1500 USD dokonała z zysku operacji kupna- sprzedaży bonów towarowych. Uwzględniając jednak fakt, iż Strona nie otrzymywała przychodów z zagranicy i nie mogła w związku z tym nabyć bonów legalnie, organ odwoławczy odmówił uwzględnienia obrotu bonami jako źródła dochodów. Podniósł przy tym, iż pod koniec 1991 roku Skarżąca miała niedobór środków finansowych pochodzących ze źródeł opodatkowanych i w związku z tym, za nieprawdopodobne uznał posiadanie przez Podatniczkę oszczędności w dolarach amerykańskich, które następnie przeznaczyła za zakup nieruchomości w 2002 r. Ponadto, w ocenie organu, Strona nie zdołała w żaden sposób udokumentować faktu nabywania, przechowywania waluty obcej, jak również wykorzystania jej w transakcjach handlowych. Ze względu natomiast na podawane rozbieżne informacje, organ odwoławczy odmówił wiarygodności wyjaśnieniom Strony odnośnie miejsc i ilości nabywania waluty obcej. Odrzucił też zarzut Strony, iż przy ustaleniu kosztów utrzymania rodziny "posiłkowano" się danymi statystycznymi. Podniósł, iż zgodnie z wyjaśnieniami Strony przyjął za wszystkie lata (oprócz roku 2000) wysokość wydatków w wielkościach wskazanych przez Stronę w tracie postępowania tj. 30- 40 % wynagrodzenia. Natomiast w 2000 r. porównując koszty utrzymania poprzednich lat, organ przyjął, z korzyścią dla Strony, wydatki statystyczne w wysokości 4.894,20 zł. Gdyby organ przyjął 40 % wynagrodzenia, które Strona otrzymała w 2000 r. kwota na utrzymanie wynosiłaby 11.835,46 (29.591,16 x 40 %), a więc byłaby wyższa o kwotę 6.942,26 zł. Z kolei w 2001 r. wysokość wydatków na utrzymanie rodziny przyjęto w równowartości otrzymanych przychodów tj. w wysokości 5.531,62 zł, na którą składają się: alimenty, zwrot podatku, zasiłek. Organ wskazał przy tym, iż Strona w 2001 r. z prowadzonej z działalności gospodarczej wykazała stratę, dlatego uznał, że środki, które miała do dyspozycji stanowiły wydatek roku 2001. Uwzględniając powyższe okoliczności organ stwierdził, iż Skarżąca dysponowała w 2002 r. kwotą w wysokości w 146.662,40 zł, natomiast poniosła wydatki w wysokości 190.852,40 zł. Różnica w wysokości 45.895,81 zł nie znalazła pokrycia w przychodach uzyskanych przez Skarżącą w roku 2002, stąd też zryczałtowany podatek dochodowy wg stawki 75 % (45.896,00 zł x 75%) wyniósł 34.422,00 zł. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie Skarżąca zarzuciła decyzji Dyrektora Izby Skarbowej naruszenie zasad postępowania podatkowego i przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez naruszenie: - art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez błędne ustalenie podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od dochodów nie ujawnionych, - art. 122 w związku z art. 187 ustawy z dnia 29. 08.1997 r. Ordynacja podatkowa poprzez naruszenie zasady prawdy materialnej, - art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów, - art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez naruszenie zasady zaufania podatnika do organów podatkowych Wskazując powyższe naruszenie prawa Strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji. W uzasadnieniu skargi Strona wyjaśnia treść przepisów art. 122, art. 121 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej. Skarżąca podkreśla, iż organ podatkowy nie może dobrowolnie selekcjonować dowodów, które są przedstawione do ustaleń. Strona nie zgadza się z nie przyjęciem: - dochodów ze sprzedaży walut w wysokości 18.000,00 zł, które stanowiły bazę do dalszych inwestycji oraz twierdzeniem, że skoro nie było przychodów z zagranicy to nie można było legalnie nabyć walut, - dochodów z handlu w wysokości 55.000,00 zł oraz twierdzenie, że środki pochodzące z przychodów nie zgłoszonych do opodatkowania nie mogą być źródłem pokrycia wydatków będących przedmiotem kontroli. Zdaniem Strony twierdzenia te nie znajdują odzwierciedlenia w przepisach obowiązujących w tym zakresie. Odrzucenie wiarygodnych ustaleń popartych dowodami stanowi naruszenie zasady prawdy obiektywnej oraz zasady zaufania podatnika do organu podatkowego. Naruszenie przepisów Ordynacji podatkowej art. 121, 122, 187, 191 spowodowało błędną, subiektywną ocenę przestawionych dowodów, a za tym nieprawidłowe ustalenie zasobów finansowych będących podstawą inwestycji. W odpowiedzi Dyrektor Izby Skarbowej, wnosząc o oddalenie skargi, podtrzymał argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Analizując ustalenia faktyczne, podstawę prawną decyzji oraz ocenę dowodów dokonaną przez organy Sąd nie stwierdził bowiem naruszenia prawa, o którym mowa w art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) zwane dalej "ppsa", które skutkowałoby koniecznością wyeliminowania zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego. W niniejszej sprawie istota sporu sprowadza się do wyjaśnienia kwestii, czy organy podatkowe nie naruszyły zasad postępowania podatkowego i przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych ( Dz.U. z 2000r., Nr 14, poz. 176 z późn.zm., w skrócie pdof), ustalając Skarżącej podatek dochodowy od dochodów z nie ujawnionych źródeł przychodów za 2002r. W związku z powyższym należy wskazać, iż zgodnie z art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym, w brzmieniu obowiązującym w 2002r., wysokość przychodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nie ujawnionych ustala się na podstawie poniesionych przez podatnika w roku podatkowym wydatków i wartości zgromadzonego w tym roku mienia, jeżeli wydatki te i wartości nie znajdują pokrycia w mieniu zgromadzonym w roku podatkowym oraz w latach poprzednich, pochodzącym z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania. Z treści zacytowanego przepisu wynika, że ustalając dochód ze źródeł nieujawnionych lub nieznajdujących pokrycia w źródłach ujawnionych, należy z jednej strony brać pod uwagę wysokość poniesionych w danym roku wydatków i wartość zgromadzonego mienia, z drugiej zaś mienie zgromadzone w tymże roku oraz w latach poprzednich, o ile pochodziło ono z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania. Tym samym, podstawę opodatkowania z tytułu osiągnięcia w tym przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych stanowi różnica pomiędzy wysokością poniesionych przez podatniczkę w 2002 r. wydatków powiększonych o zgromadzone w tym roku mienie, a uzyskanymi w tym roku przychodami powiększonymi o wartość zgromadzonego wcześniej mienia. Sąd rozpatrując sprawę stwierdził, iż w rozpatrywanej sprawie bezspornym jest, iż suma poniesionych w 2002 roku wydatków była wyższa niż wartość zgromadzonych w tym roku zasobów finansowych. W świetle natomiast cytowanego wyżej art. 20 ust. 3 pdof, organ podatkowy uprawniony był do porównania wysokości wydatków, jakie Skarżąca poniosła w ciągu roku podatkowego, do wartości opodatkowanych bądź zwolnionych z podatków zasobów finansowych, jakie zgromadziła w tym roku oraz zasobów, które zgromadziła wcześniej, tj. przed rozpoczęciem danego roku podatkowego. Jeżeli zaś w toku postępowania organ stwierdził, iż poniesione wydatki nie znajdują pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów oraz w zgromadzonych wcześniej zasobach finansowych, to miał pełne podstawy do przyjęcia, że Podatniczka osiągnęła przychody ze źródeł, których nie ujawniła. Jednocześnie należy zaznaczyć, iż z poddanej wykładni normie prawnej nie wynika obowiązek dla organów podatkowych poszukiwania faktycznego źródła, z którego zostały pokryte owe wydatki, a jedynie powinność stwierdzenia, w sposób nie budzący wątpliwości, wielkości poniesionych przez Podatniczkę wydatków, a także czy poniesione wydatki mieszczą się w zgromadzonym przez Nią mieniu, o którym mowa w tym przepisie. Przepis art. 20 ust. 3 pdof zawiera bowiem w swojej treści konstrukcję zbliżoną do domniemania prawnego. Opodatkowanie w tym wypadku opiera się na swego rodzaju domniemaniu istnienia dochodu z nieujawnionych źródeł w sytuacji, gdy podatnik nie wyjaśni w sposób przekonywujący źródeł pokrycia wydatków w kwocie przekraczającej znacznie ujawnione dochody. Wynikające ze wskazanego przepisu domniemanie prawne w sposób zasadniczy wpływa zatem na reguły prowadzenia postępowania dowodowego, zwłaszcza w zakresie rozkładu ciężaru dowodowego. To strona powinna bowiem wykazać, że poniesione wydatki i zgromadzone mienie w danym roku podatkowym znajdowały pokrycie w ustalonym źródle przychodów lub posiadanym mieniu zgromadzonym w tym roku oraz w latach poprzednich. W tym celu może zaś skorzystać ze wszystkich środków dowodowych przewidzianych w Ordynacji podatkowej. Jeśli zaś wskaże lub chociażby uprawdopodobni źródło przychodów, z którego pokrywane były wydatki i gromadzone mienie, to na organie podatkowym ciąży obowiązek obalenia takiego dowodu w ramach prowadzonego postępowania dowodowego. Ponadto, zgodnie z regułą swobodnej oceny dowodów (art. 191 O.p.), organ podatkowy zobowiązany jest do oceny wartości dowodowej złożonych przez stronę dowodów i to w oparciu o całość zebranego materiału. W tym zakresie ocenie muszą zostać poddane również te dowody, które przeczą twierdzeniom strony oraz przedstawionym przez nią dowodom. Dokonana przez organ podatkowy ocena materiału dowodowego nie może być dowolna i musi uwzględniać całość zebranego materiału dowodowego. W ocenie Sądu, przeprowadzone w badanej sprawie postępowanie prowadzi do wniosku, iż powyższe wymogi i reguły zostały przez organy podatkowe uwzględnione. Przede wszystkim ustalenia organów zostały oparte na wyczerpującym materiale dowodowym, zaś dokonana ocena dowodów nie nosi cech dowolności. Zdaniem Sądu, zebrany materiał dowodowy w pełni zatem odzwierciedla stanowisko organów podatkowych, iż Podatniczka nie przedstawiła jednoznacznych dowodów wskazujących na źródła pokrycia wydatków roku 2002. W tej sytuacji, prawidłowo organy dokonały oceny wysokość zadeklarowanych oszczędności na dzień 31.12.2001 r. Z przeprowadzonego bowiem postępowania dowodowego wynika, iż Skarżąca mogła zgromadzić na dzień 31.12.2001 r. kwotę 52.664,78 zł, a nie wskazaną kwotę 104.641,00 zł lub 109.893,30 zł. Jakkolwiek Skarżąca sam fakt posiadania oszczędności na dzień 31.12.2001 r. udokumentowała, to w ocenie Sądu, nie można ich uznać jako oszczędności pochodzące ze źródeł opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania. Sąd rozpatrujący sprawę podziela przy tym pogląd wyrażony przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w wyroku z dnia 4 maja 2005 r. sygn. akt SA/Sz 2383/03, w którym stwierdził, że mienie pochodzące z przychodów podlegających opodatkowaniu, lecz nie zgłoszone do opodatkowania, nie stanowi pokrycia wydatków w rozumieniu przepisu art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W ocenie Sądu, nie budzi ponadto zastrzeżeń dokonana przez organy podatkowe analiza okoliczności sprawy w związku z zarzutami dotyczącymi nie uwzględnienia dochodów z handlu w wysokości 55.000,00 zł. Jak wynika z akt sprawy, Strona nie ujawniła przychodu z handlu towarami zagranicznymi i nie opodatkowała go w Polsce. Tymczasem ustawodawca nakładał na podatników obowiązek płacenia podatku od osiąganych dochodów. Zgodnie bowiem z art. 2 ust.1 ustawy z dnia 16 grudnia 1972 r. o podatku dochodowym (tekst pierwotny z 1972 r. Dz. U. Nr 53, poz. 339, która ze zmianami obowiązywała do 31 grudnia 1991 r.).osoby wymienione w art. 1 ust.1 , jeżeli mają miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na obszarze Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej, podlegały obowiązkowi podatkowemu od całości swych dochodów, bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. W tej sytuacji, mienie zgromadzone przez Skarżącą w latach poprzedzających rok, w którym dokonano wydatków, aby mogło stanowić źródło pokrycia wydatków poniesionych w roku następnym, w myśl art. 20 ust. 3 pdof, powinno posiadać walor legalności. Innymi słowy mienie zgłoszone przez Skarżącą nie mogło zostać uwzględnione przez organy podatkowe, gdyż nie pochodziło z opodatkowanych przychodów albo z przychodów zwolnionych z obowiązku podatkowego. Nie jest również zasadne twierdzenie Skarżącej, co do możliwości zaliczenia na poczet pokrycia wydatków dochodów ze sprzedaży waluty w wysokości 18.000,00 zł. Przede wszystkim strona nie udowodniła faktu nabywania, przechowywania waluty obcej, jak również wykorzystania jej w transakcjach handlowych. Wskazać także należy, iż wyjaśnienia Skarżącej w tym zakresie są rozbieżne i zawierają błędy matematyczne. Dlatego też, organ podatkowy słusznie uznał wyjaśnienia Skarżącej jako niewiarygodne i nieznajdujące potwierdzenia w zebranym materiale dowodowy. Podsumowując, Sąd dokonując oceny legalności zaskarżonej decyzji stwierdził, że materiał dowodowy został zebrany w sposób wyczerpujący zgodnie z wymogami art.122 i 187 § 1 Ordynacji podatkowej oraz dokonano jego szczegółowej analizy i oceny, mieszczącej się w granicach zakreślonych art. 191 Ordynacji podatkowej, co znalazło odzwierciedlenie w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, spełniając tym samym wymagania wynikające z art. 210 §1 i § 4 Ordynacji podatkowej. Badając w takim zakresie decyzję będącą przedmiotem skargi, Sąd nie stwierdził naruszenia prawa kwalifikującego decyzję do wycofania z obrotu prawnego. W ocenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie zaskarżona decyzja nie narusza prawa, dlatego na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, należało skargę oddalić z powodu jej bezzasadności.