I SA/Ol 40/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Zofia Skrzynecka Sędziowie Sędzia WSA Tadeusz Piskozub (spr.) Asesor WSA Renata Kantecka Protokolant Lidia Wachowska po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 6 lutego 2008 r. sprawy ze skargi A. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]". nr "[...]" w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowych oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia "[...]" Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołania A. K. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia "[...]", w sprawie odmowy umorzenia zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące październik-grudzień 2001r., styczeń-luty 2002r w łącznej kwocie 8.676 zł, z tytułu odpowiedzialności za długi spadkowe. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji odwoławczej wynika , co następuje: Dyrektor Izby Skarbowej powołując się na art. 67a § 1 pkt 3 i art.67c §2 Ordynacji podatkowej wskazał, iż decyzje wydawane na podstawie powyższego przepisu są decyzjami uznaniowymi, a więc ocena czy w konkretnej sprawie istnieją przesłanki uzasadniające żądanie podatnika należą do organu podatkowego. Wskazał, iż o istnieniu przesłanek uzasadniających umorzenie tj. przesłanki ważny interes podatnika, jak i interes publiczny, nie decydują subiektywne przekonania podatnika lecz kryteria zobiektywizowane. Badając zaistnienie przesłanek umorzenia, organ ocenił sytuację finansowej skarżącego, z uwzględnieniem okoliczności, w których strona stała się odpowiedzialna za długi po zmarłym ojcu. W oparciu o protokół sporządzony w dniu "[...]", organ ustalił, że A. K. zamieszkuje w domu jednorodzinnym o powierzchni 136 m2 stanowiącym od 2001r jego własność, wraz z matką J. K. A. K. przebywał i przebywa za granicą w celach zarobkowych, o kresie trwania postępowania w sprawie wniosku o umorzenie zaległości . Koszty utrzymania tego domu ponosi matka wnioskodawcy J. K., które kształtują się miesięcznie w wysokości około 325 zł (woda, prąd, gaz, telefon, wywóz śmieci, opłaty RTV, ubezpieczenie PZU, podatek od nieruchomości, a także opału - 3 tony węgla i 12-15 m3 drewna opałowego). Ponadto organ ustalił, że A. K. jest współwłaścicielem w 4/16 części nieruchomości zabudowanej /stolarnia/ o powierzchni 100m2 i działki o powierzchni o powierzchni 638m2/, położonej w S. przy ul. "[...]", matka wnioskodawcy posiada 2/16 części nieruchomości, zaś pozostałe 10/16 części nieruchomości należy do Banku Spółdzielczego w S. W zeznaniu rocznym w podatku dochodowym za 2005r. (PIT-37) A. K. wykazał dochód z tytułu wynagrodzenia w wysokości 7.439,03 zł oraz z działalności wykonywanej osobiście w kwocie 380 zł. Wnioskodawca nadmienił, że często był osobą bezrobotną bez prawa do zasiłku, a także że choruje na astmę oskrzelową. Matka Strony natomiast z działalności gospodarczej za 2005r. uzyskała przychód w kwocie 18.360,02 zł, przy kosztach ich uzyskania w wysokości 35.148,44 zł (PIT-36), zaś z emerytury uzyskała dochód w kwocie 14.475,60 zł. A. K. oraz jego matka nie korzystali z pomocy społecznej oraz osób trzecich. Dyrektor Izby Skarbowej przy rozpatrywaniu wniosku o umorzenie zaległości podniósł, że Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzją ostateczną z dnia "[...]", orzekł solidarną odpowiedzialność A. K., jako spadkobiercy w 1/2 części za zaległości podatkowych spadkodawcy, z tytułu podatku od towarów i usług, po zmarłym ojcu S. K. Dyrektor Izby Skarbowej biorąc pod uwagę poczynione i przedstawione ustalenia faktyczne, odnośnie sytuacji finansowej, majątkowej i zdrowotnej A. K. wskazał, że są one trudne. Analiza zgromadzonego w sprawie materiału dowodzi, że organ I instancji kierował się przesłankami z art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej, dokonując właściwej oceny i szczegółowo rozważając sytuację finansową, majątkową oraz zdrowotną Strony. Organ odwoławczy podniósł, że w orzecznictwie często formułuje się warunek, aby sytuacja uzasadniająca umorzenie nie była spowodowana przez podatnika. Umorzenie zaległości podatkowych uzasadniane będzie jedynie w takich wypadkach, na które podatnik nie może mieć wpływu i które są niezależne od sposobu jego postępowania. Fakt przejęcia przez spadkobierców zobowiązań podatkowych po zmarłym ojcu nie jest odosobnionym przypadkiem ani okolicznością nadzwyczajną i sam w sobie nie stanowi przesłanki do umorzenia zaległości. Odpowiedzialność za długi spadkowe nie jest bowiem sytuacją nadzwyczajną, a jest prawną konsekwencją przyjęcia spadku Odnośnie podniesionej w odwołaniu kwestii dotyczącej zaliczenia na poczet przedmiotowych należności podatkowych pozostałych do wykorzystania po S. K. ulgi za wyszkolenie uczniów przyznanej decyzją organu podatkowego, organ odwoławczy podniósł, że należy traktować ją jako prawo majątkowe podlegające dziedziczeniu na ogólnych zasadach. Nie ma natomiast możliwości skompensowania tej ulgi z kwotą zaległości w podatku od towarów i usług. Ulga za wyszkolenie ucznia nie stanowi nadpłaty, którą można zaliczyć na poczet zaległości w podatkach. Realizacja ulgi "szkoleniowej" polega na obniżeniu podatku dochodowego o kwotę przysługującej ulgi w ustawowo określonych terminach. Dopiero obniżenie podatku dochodowego, w zeznaniu rocznym, o kwotę ulgi może skutkować powstaniem nadpłaty i jej późniejszym. zaliczeniem na poczet istniejących zaległości podatkowych. Organ odwoławczy dokonując oceny wystąpienia przesłanek "ważnego interesu podatnika" oraz "interesu publicznego" stwierdził, że nie wystąpiły okoliczności uzasadniające przyznanie ulgi w postaci definitywnej rezygnacji z należnej budżetowi wierzytelności podatkowej. Wprawdzie Strona znalazła się w trudnej sytuacji życiowej, niemniej jednak udzielenie ulgi w powyższej sprawie byłoby sprzeczne z interesem publicznym, a zatem i krzywdzące dla innych podatników, którzy mimo trudności finansowych prawidłowo wywiązują się ze swoich należności wobec Skarbu Państwa. W ocenie organu A. K., jest młodą osobą i ma możliwość zarobkowania, na co wskazuje jego wyjazd do Anglii, okoliczność daje to podstawę, by przypuszczać, że będzie mogła w niedalekiej przyszłości wywiązać się z zaległych zobowiązań, jak również istnieje możliwość pomniejszenia podatku dochodowego z innych źródeł przychodów o przysługującą Jej kwotę ulgi. Tym samym udzielenie ulgi w powyższej sprawie byłoby przedwczesne. W zakresie kosztów egzekucyjnych prowadzone jest odrębne postępowanie. Dyrektor Izby Skarbowej biorąc pod uwagę całokształt okoliczności sprawy przyjął, że ocena okoliczności sprawy dokonana przez Naczelnika Urzędu Skarbowego, jak też materiał dowodowy oraz przesłanek faktycznych i prawnych, a także podjęte rozstrzygnięcie, mieszczą się w granicach uznania administracyjnego, wynikającego z art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, dlatego utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję I instancji.. A. K. reprezentowany przez pełnomocnika radcę prawnego, złożył skargę na decyzję odwoławczą do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie. W petitum skargi wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i o zasądzenie kosztów postępowania, a także przyznanie prawa pomocy. Skarżący zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie szeregu przepisów ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. W uzasadnieniu skargi pełnomocnik podniósł, że organy obu instancji nie dopatrzyły się ważnego interesu strony, który "miałby usprawiedliwiać umorzenie" zaległości podatkowych. Pełnomocnik wskazał także, że w toku postępowania dowodowego popełnione zostały błędy, skutkujące wadliwością wyciągniętych wniosków, a w konsekwencji także wadliwością samej decyzji uznaniowej. Skarżący zarzucił również naruszenie przepisów wart. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, ponadto stwierdził, że z przyczyn bliżej nieokreślonych przychody z działalności gospodarczej przypisano tylko J. K, pomimo, że spadek po S. K. nabyli obaj podatnicy w 1/2 części każdy. W końcowej części uzasadnienie skargi, pełnomocnik wywiódł, że organ podatkowy nie poddał analizie całokształtu okoliczności sprawy zwłaszcza dotyczących interesu podatnika w umorzeniu zaległości podatkowych, co powinno skutkować uchyleniem zaskarżonej decyzji . Dyrektor Izby Skarbowej odpowiadając na zarzuty skargi, wniósł o jej oddalenie, podtrzymuje swoje stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie rozpatrując sprawę zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Umorzenie zaległości podatkowych, jako jedna z form ulg w spłacie zobowiązania podatkowego uregulowane jest obecnie w Dziale III Rozdziale 7a Ordynacji podatkowej. Na podstawie art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, organ skarbowy na wniosek podatnika, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem społecznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Powołany przepis zawiera zwrot "może", który oznacza, że w każdym przypadku decyzja w sprawie zastosowania ulgi w spłacie należnych podatków, odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej będzie wydawana w ramach uznania organu administracyjnego /decyzje fakultatywne/ . Natomiast wybór sposobu rozstrzygnięcia wniosku na podstawie art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej oznacza, że rozstrzygnięcia wniosku o zastosowanie ulgi w spłacie należnego podatku zależy jedynie od uznania organu administracji państwowej, który ma obowiązek przeprowadzić w sposób prawidłowy postępowanie w sprawie i wydać decyzję. W związku z tym decyzja taka może podlegać sądowej kontroli wyłącznie w zakresie jej zgodności z przepisami o postępowaniu podatkowym. W ocenie Sądu rozstrzygającego sprawę, organy podatkowe pierwszej i drugiej instancji zebrały i wnikliwie przeanalizowały zebrany materiał dowodowy, w kierunku sytuacji finansowej, majątkowej oraz zdrowotnej z uwzględnieniem okoliczności, w których A. K. stał się odpowiedzialnym za długi podatkowe po zmarłym ojcu, także pod kątem istnienia przesłanek, o których mowa w art. 67a Ordynacji podatkowej. Organy skarbowe ustaliły sytuację finansową Strony na podstawie informacji przekazanych do protokołu o stanie majątkowym oraz szeregu dokumentów przedłożonych w trakcie postępowania przed organami podatkowymi, natomiast pełnomocnik skarżącego nie zakwestionował ustaleń w tym zakresie. W ocenie Sądu, organy podatkowe zasadnie odmówiły przyznania przedmiotowej ulgi ze względu charakter niniejszej sprawy, a mianowicie fakt, że sprawa dotyczy umorzenia zaległości podatkowych spadkodawcy przejętych przez Skarżącego na mocy decyzji ostatecznej organu I instancji o jej solidarnej odpowiedzialności spadkowej za zaległości podatkowe spadkodawcy. Zdaniem Sądu, organ odwoławczy odmawiając umorzenia zaległości podatkowych, zasadnie przyjął tezę, że Skarżący jest osobą młodą mającą możliwość zarobkowania, na co wskazuje jego wyjazd do Anglii, i okoliczności te dają uzasadnione podstawy do przyjęcia założenia, że A. K. będzie mógł w niedalekiej przyszłości wywiązać się z zaległych podatków. W ocenie Sądu nietrafne są zarzuty pełnomocnika, dotyczące popełnienia błędów skutkujących wadliwością decyzji uznaniowej, albowiem kwestie odnoszące się do zaszłości w toku postępowania upadłościowego spadkodawcy, pozostają bez wpływu na postępowanie dotyczące udzielenia ulgi w zakresie umorzenia zaległości podatkowych powstałych za okresy od października do grudnia 2001r. oraz stycznia i lutego 2002r., a więc przed rozpoczęciem postępowania upadłościowego. W ocenie Sądu, organy administracji podatkowej w niniejszej sprawie postępowały zgodnie z wyrażoną w art. 123 § 1 Ordynacji podatkowej, to jest z zasadą czynnego udziału strony w każdym stadium postępowania. W decyzjach organów zarówno pierwszej, jak i drugiej instancji przedstawione zostały w sposób prawidłowy i wystarczający przesłanki na podstawie, których Naczelnik Urzędu Skarbowego oraz Dyrektor Izby Skarbowej odmówili A. K. umorzenia zaległości podatkowej wraz z odsetkami. Orany podatkowe przyznały, że sytuacja podatkowa podatnika jest trudna. Należy w tym miejscu wskazać na orzecznictwo sądów administracyjnych, zgodnie z którym umorzenie zaległości podatkowych jest instytucją nadzwyczajną, stanowi bowiem odstąpienie od zasady powszechnego opodatkowania, a zatem również wypadki społeczne i gospodarcze muszą posiadać tę samą cechę. Powinny to być zatem togo rodzaju okoliczności, na które podatnik nie mógł mieć wpływu i które były niezależne od sposobu jego postępowania. Przy czym nawet trudna sytuacja życiowa podatnika, czy też wystąpienie przesłanek do umorzenia zaległości, takich jak ważny interes podatnika lub ważny interes publiczny, nie obligują organów podatkowych do zastosowania wnioskowanej ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych. Wybór bowiem rozstrzygnięcia zależy jedynie od organu podatkowego, który powinien wydać decyzję po przeanalizowaniu dostępnego materiału dowodowego (por. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 września 2001 roku, I SA/Gd 197/99, LEX nr 76073; z dnia 13 października 2000 roku, III SA 3416/99, LEX nr 47090; wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 10 lutego 2005 roku, III SA/Wa 2118/04, LEX nr 163812, z dnia 16 czerwca 2004 roku, III SA 444/03, Monitor Podatkowy 2004 r. nr 8 str. 4). Reasumując Sąd stwierdził, iż postępowanie w sprawie wniosku A. K. o umorzenie zaległości w podatku od towarów i usług wraz z odsetkami za zwłokę przeprowadzone zostało w sposób prawidłowy. Organy podatkowego dokonały analizy dostępnego materiału dowodowego, nie przekroczyły przy tym zasady swobodnej oceny dowodów. Decyzje wydane zarówno przez Naczelnika Urzędu Skarbowego oraz przez Dyrektora Izby Skarbowej zawierały wskazanie przesłanek na podstawie, których organ odmówił Skarżącemu przyznania wnioskowanej ulgi. Organ II instancji odniósł się w uzasadnieniu swojej decyzji do zarzutów wysuwanych w odwołaniu od decyzji organu I instancji. W tych okolicznościach faktycznych i prawnych, działając na podstawie art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2002 roku, Nr 153, poz. 1270 ze zm.) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie orzekł jak w sentencji, oddalając skargę.