I SA/Ol 400/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Włodzimierz Kędzierski Sędziowie Sędzia WSA Tadeusz Piskozub ( spr. ) Sędzia WSA Wojciech Czajkowski Protokolant Katarzyna Niewiadomska po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 6 listopada 2008 r. sprawy ze skargi M. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie odmowy uchylenia ostatecznej decyzji dotyczącej zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych, po wznowieniu postępowania oddala skargę. ISA/OI 400/08 Uzasadnienie Dyrektor Izby Skarbowej, działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1, w związku z art. 220 § 2 ustawy dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), po rozpatrzeniu odwołania z dnia 20.05.2008r.wniesionego przez M. G., od decyzji tut. organu z dnia "[...]", znak: "[...]", odmawiającej uchylenia w całości decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]", znak: "[...]", utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. Z materiału dowodowego zebranego w sprawie wynika, co następuje: Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia "[...]"., znak: "[...]", utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia "[...]" w sprawie ustalenia M. G. zryczałtowanego podatku dochodowego w wysokości 11.276,44 zł od przychodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2001 r. Z uzasadnienia decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]" wynikało, że 2001 r. małżonkowie K i M. G. uzyskali przychody w kwocie 217.875,785,87 zł i ponieśli wydatki w wysokości 247.856,37 zł. W toku postępowania podatkowego M. G. wyjaśnił, że źródłem finansowania poniesionych w 2001 r. wydatków były zapasy środków pieniężnych z dochodów wypracowanych przed 2001 r. Organ odwoławczy potwierdził stanowisko organu I instancji, że materiał dowodowy zgromadzony w toku postępowania podatkowego, nie uprawdopodobnił twierdzenia strony o posiadaniu oszczędności, które miały posłużyć sfinansowaniu stwierdzonego niedoboru mienia w 2001 r. Ustalono wynagrodzenia uzyskiwane przez małżonków G. ze stosunku pracy i porównano je z przeciętnym wynagrodzeniem i stwierdzono, że kształtowało się ono zdecydowanie poniżej średniej krajowej. Ponadto do 1998 r. rodzina składała się z 5 osób, w tym z trojga uczących się dzieci. Małżonkowie oprócz samochodu nie posiadali własnego mieszkania ani żadnego znaczącego majątku. Zgodnie ze złożonymi wyjaśnieniami najbliższa rodzina wspierała ich różnego rodzaju dobrami w naturze, a do budżetu rodzinnego wpływały również środki uzyskane ze sprzedaży runa leśnego, bądź złomu. W 1999r. M. G. uruchomił działalność gospodarczą i w związku z tym nabyła na raty towar o wartości brutto w kwocie 85.262,79 zł. W 1999r. strona zapłaciła za ten towar 35.465,57 zł, a w następnym 21.332,76 zł. Z analizy dowodów wynikało, że dochód obojga małżonków za 1999 r. i 2000 r. wyniósł łącznie 52.724,37 zł i , i nie pokrywał nawet wartości spłaconego zadłużenia w kwocie 56.798,33 zł. Pismem z dnia 17.01.2008r., uzupełnionym dnia 25.02.2008r., w oparciu o art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej, M. G. wniósł o wznowienie postępowania w sprawie zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach za 2001 rok, z uwagi na nowe, istotne dla sprawy okoliczności, nieznane organowi podatkowemu. Uzasadniając żądanie powołał: wyrok Sądu Rejonowego II Wydział Karny z "[...]"., sygn. akt "[....]", w przedmiocie uniewinnienia K. i M. G. od popełnienia przestępstwa skarbowe tj. narażenia Skarbu Państwa na uszczuplenie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2001 rok w kwocie 11.276,44 poprzez nieujawnienie podstawy opodatkowania, tj. 15.035,25 zł przychodu osiągniętego w 2001 roku, informację Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia "[...]"., o wysokości dochodów uzyskiwanych przez ojca strony, opinię wydaną przez W.S. - biegłego Sądu Okręgowego z dnia "[...]". Postanowieniem z dnia "[...]". Dyrektor Izby Skarbowej wznowił postępowanie w przedmiotowej sprawie. Następnie, po przeprowadzeniu postępowania, Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia "[...]" odmówił uchylenia w całości decyzji ostatecznej tut. organu z dnia "[....]" utrzymującej w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia "[...]’,ustalającą zryczałtowany podatek dochodowy w wysokości 11.276,44 zł od przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2001 rok, uznając, że nie zostały spełnione przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. W złożonym odwołaniu strona zarzuciła zaskarżonej decyzji naruszenie art. 121 i art. 122 ustawy Ordynacja podatkowa poprzez sprzeczną interpretację znaczenia nowych dowodów w sprawie. Strona nie zgodziła się z uznaniem, iż przedstawione nowe dowody nie spełniają, w ocenie organu, kryterium "nowego dowodu". Wywodziła, że organ najpierw potwierdza i przyjmuje fakt powstania nowych dowodów po zakończeniu postępowania podatkowego, a następnie stwierdza, iż nie spełniają kryterium "nowego dowodu", gdyż okoliczności w nich zawarte znane były organowi podatkowemu. Podnosiła, że organ podatkowy I instancji, w postępowaniu odwoławczym od niekorzystnego wyroku Sądu Rejonowego, wnioskował o uzyskanie tego "nieistotnego" dla sprawy dowodu. Podkreśliła, że postępowanie karno skarbowe przed sądami obejmowało kilka posiedzeń i skutkowało wieloma odwołaniami organu podatkowego I stopnia. Ponadto, strona na podstawie art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej wnosiła o uwzględnienie w ocenie, możliwości zgromadzenia środków pieniężnych na pokrycie niedoboru w 2001 roku, wpływów z tytułu zasiłków rodzinnych na dzieci, urodzone w dniach: "[...]"., "[...]".,"[...]". Strona wskazała, iż zagadnienie to nie było uwzględnione w postępowaniu podatkowym, a wpływy miesięczne środków pieniężnych z tego tytułu wynosiły przykładowo: w okresie od października 1984r. - 1.250 zł, w roku 1990 - 180.000 zł , od 01.06.1992r. - 501.000 zł. Po zapoznaniu się w dniu 17.06.2008r. ze zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym, w trybie art. 200 Ordynacji podatkowej, pełnomocnik strony wniósł o uwzględnienie również zgłoszonych do protokołu nowych okoliczności, w szczególności tego, iż z tytułu umowy o pracę M. G. otrzymywał również wypłaty "nieperiodyczne" tzw. bezosobowy fundusz płac dotyczy to rozładunków i załadunków dostaw towarowych kolejowych - magazyny powiatowe; trzynastki z funduszu nagród, z funduszu socjalnego - "wczasy pod gruszą" na oboje małżonków oraz dopłaty (delagacje) za wykonywanie wyjazdów służbowych. Pełnomocnik strony dodał, że strona korzystała także z niskooprocentowych pożyczek z funduszu socjalnego. Nadto M. G. uzyskał dochód z odszkodowań z tytułu utraty zdrowia wskutek wypadku. Pełnomocnik wniósł o włączenie do materiału dowodowego zestawienia z dnia 15.05.2008r. kwot zasiłków rodzinnych na dzieci, otrzymywanych przez małżonków G. w latach 1977 - 2000. Dyrektor Izby Skarbowej, rozpatrując przedmiotowe odwołanie wskazał, że wznowieniowe postępowanie administracyjne jest jednym z nadzwyczajnych trybów postępowania, którego przedmiotem jest weryfikacja prawidłowości ostatecznej decyzji wydanej w zwykłym postępowaniu administracyjnym. Celem wznowionego postępowania jest ustalenie, czy postępowanie zwykłe było dotknięte określonymi wadami i usunięcie ewentualnych wadliwości, ustalenie czy i w jakim zakresie ta wadliwość wpłynęła na byt prawny decyzji ostatecznej oraz w razie stwierdzenia wadliwości decyzji dotychczasowej - doprowadzenie do jej uchylenia i wydania nowej decyzji rozstrzygającej o istocie sprawy albo stwierdzenie, że dotychczasowa została wydana z określonym naruszeniem prawa. Postępowanie wznowieniowe jest zatem postępowaniem nadzwyczajnym, które toczy się w zawężonych ramach. Przedmiotem tego postępowania nie jest ponowne rozpoznanie sprawy we wszystkich jej aspektach, a jedynie zbadanie, czy zaszły wyjątkowe okoliczności wymienione wart. 240 § 1 Op.. Stosownie do art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. O zaistnieniu w/w przesłanki można mówić wówczas, gdy spełnione zostaną łącznie cztery warunki: wyszły na jaw nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody, są one istotne dla sprawy, nie były znane organowi, który wydał decyzję oraz istniały w dniu wydania decyzji. Dyrektor Izby Skarbowej, odnosząc się do przesłanek wznowienia wskazanych przez Stronę we wniosku z dnia 17.01.2008r, uzupełnionym 25.02.2008r., podzielił stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej decyzji. Przedłożone bowiem przez stronę dowody: wyrok Sądu Rejonowego z dnia "[...]"., informacja Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia "[...]". oraz opinia wydana przez Biegłego Sądu Okręgowego z dnia "[...]" nie stanowią nowego dowodu w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Jak wskazano wyżej, jedną z przesłanek, których łączne spełnienie stanowi podstawę wzruszenia decyzji ostatecznej jest istnienie dowodu w dniu wydania decyzji ostatecznej. Decyzją ostateczną, której dotyczył wniosek strony o wznowienie postępowania była decyzja Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]", Nr "[...]". Wskazane przez Stronę dowody noszą zaś daty: 03.04.2006r., 01.02.2007r., 06.04.2007r. Bezsporne zatem jest, że dowody te nie istniały w dacie wydania decyzji ostatecznej. Z tych też względów oczywiste jest, że nie mogły być znane organowi podatkowemu. Jeśli zaś chodzi o okoliczności wynikające z tych dowodów, to należy stwierdzić, że były one znane organowi podatkowemu. Jak wskazano w zaskarżonej decyzji, okoliczności te znajdują potwierdzenie w zgromadzonym w sprawie materiale dowodowym. Dlatego też nie jest zasadny zarzut, że organ I instancji najpierw potwierdził i przyjął fakt powstania nowych dowodów, a następnie stwierdził, iż nie spełniają one kryterium nowego dowodu. Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia "[...]", na żądanie Strony wznowił postępowanie podatkowe zakończone decyzją ostateczną Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[....]", znak: "[...]" w sprawie ustalenia zryczałtowanego podatku dochodowego od przychodów nie znajdujących pokrycia, w ujawnionych źródłach przychodów za 2001 rok. Tego rodzaju postanowienie, stanowi podstawę do przeprowadzenia postępowania co do przesłanek wznowienia oraz co do rozstrzygnięcia istoty sprawy. Natomiast w zaskarżonej decyzji, wbrew twierdzeniom odwołania, nie stwierdzono, że przedstawione przez Stronę dowody spełniają kryteria określone wart. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Skoro nie stwierdzono istnienia nowych dowodów zaś podnoszone nowe okoliczności były znane organowi podatkowemu i oceniane w toku postępowania zwykłego, słusznie odmówiono uchylenia decyzji z dnia "[...]". ,znak: "[...]". Organ podkreślił, iż pod pojęciem nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów należy rozumieć zarówno okoliczności lub dowody nowo odkryte, jak również po raz pierwszy zgłoszone przez stronę. Okoliczności faktyczne lub dowody dla sprawy istotne to te, które dotyczą przedmiotu sprawy i mają znaczenie prawne, a więc mają w konsekwencji wpływ na zmianę treści decyzji w kwestiach zasadniczych (wyrok NSA z 23 maja 2003 r., III SA 2484/01, LEX nr 146074, wyrok NSA z 1 października 2003 r., III SA 2923/01, Biuletyn Skarbowy 2004 nr 3, s. 22). Podniesiona przez Stronę w odwołaniu z dnia 20.05.2008r., jak i zgłoszona przez pełnomocnika, do protokołu z dnia 17 .06.2008r., okoliczność otrzymywania zasiłków rodzinnych na dzieci w latach 1977 -2000, w łącznej kwocie 5.728,75 zł jest niewątpliwie nową okolicznością nieznaną organom podatkowym. Jednakże z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie wynika, że w okresie od 1977r. do 2000r. wynagrodzenie małżonków G., na przestrzeni wszystkich minionych lat, kształtowało się znacznie poniżej średniej krajowej. Do 1998r. rodzina składała się z 5 osób, w tym trojga uczących się dzieci. Rodzina korzystała ze wsparcia najbliższych krewnych różnego rodzaju dobrami w naturze. Małżonkowie, oprócz samochodu, nie posiadali własnego mieszkania, ani żadnego majątku. W 1999r. M. G. rozpoczął działalność gospodarczą, co wiązało się z nabyciem towarów o wartości brutto 85.262,79 zł. Jak wynika z dowodów źródłowych zapłata została rozłożona na 24 raty z oprocentowaniem rocznym 14%. W 1999 roku strona spłaciła należności z w/w tytułu w kwocie 35.465,57zł, a w 2000r. - 21.332,76zł. Tymczasem łączny dochód obojga małżonków za 1999 i 2000 rok wyniósł 52.724,37 zł, i nie pokrywał nawet wartości spłaconego zadłużenia z tytułu zakupu towarów w łącznej kwocie 56.798,33 zł. Nadto, z porównania dochodów małżonków i statystycznych kosztów utrzymania rodziny w okresie 1996 - 2000 wynika, iż dochody rodziny, tylko w roku 1997 i 1998 przekraczały nieznacznie statystyczne koszty utrzymania, w pozostałym okresie kształtowały się znacznie poniżej tych kosztów. Zatem rodzina musiała prowadzić oszczędny tryb życia, nie mogła zgromadzić oszczędności w kwocie ok.30.000 zł. Ustalony przez Urząd Skarbowy niedobór w roku 2001 wyniósł 30.070,50 zł. W tej sytuacji przyjąć należy, że niewielkie wpływy z tytułu zasiłków rodzinnych, bo stanowiące w okresie 1977-2000, tj. 23 lat łącznie kwotę 5.728,75 zł (z uwzględnieniem denominacji) były na bieżąco konsumowane i nie mogły stanowić źródła oszczędności. Zatem wywód Strony zawarty w odwołaniu, że dochody z zasiłków rodzinnych mogły mieć wpływ na pokrycie niedoboru 2001 roku nie znajduje potwierdzenia, w zgromadzonym w sprawie, materiale dowodowym. W konsekwencji Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że wniesiona do sprawy na etapie odwoławczym, nowa okoliczność otrzymywania zasiłków rodzinnych nie jest istotna dla merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy. To samo dotyczy również okoliczności podniesionych przez pełnomocnika strony w dniu 17.06.2008r., do protokołu sporządzonego w trybie art. 200 Ordynacji podatkowej. Z dowodów źródłowych, tj. zaświadczeń o zatrudnieniu i wynagrodzeniu wynika, że dodatkowe dochody, tj. premie (nagrody), uwzględnione były w przedłożonych przez M. G. dowodach; w firmie A i w B. Z zaświadczenia "[...]" Spółdzielni Inwalidów wynikało również, że wynagrodzenie dodatkowe (premie, nagrody specjalne, 13-tka) otrzymywała K. G. Z powyższego wynika więc, iż dodatkowe wynagrodzenia uwzględnione były w łącznej kwocie wynagrodzenia z tytułu zatrudnienia. Natomiast organ uznał iż ewentualne dodatkowe dochody z tytułu: "wczasów pod gruszą", niskooprocentowych pożyczek z funduszu socjalnego czy też wynagrodzenia z bezosobowego funduszu płac, jak również odszkodowania z tytułu uszczerbku na zdrowiu, stanowiły źródło pokrycia bieżących wydatków lecz nie mogły stanowić źródła oszczędności we wskazanej przez stronę kwocie 30.000 zł, na dzień 01.01.2001 r. Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, że analiza podnoszonych wyżej okoliczności wraz ze zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym uprawnia do przyjęcia, że małżonkowie G. na początek 2001 roku nie dysponowali zasobami finansowymi z lat poprzednich. Pismem z dnia 03.07.2008r. tut. organ wezwał pełnomocnika do przedstawienia dowodów potwierdzających podnoszone do w/w protokołu okoliczności uzyskiwania dodatkowych dochodów oraz ich wysokości. Odpowiadając na powyższe wezwanie, w piśmie z dnia 11.07.2008r. - strona oświadczyła, że nie jest w stanie przedłożyć dowodów potwierdzających otrzymywanie wskazanych "przychodów finansowych", gdyż minął okres ich archiwizowania. Przedłożyła natomiast oświadczyła, iż w okresie poprzedzającym 2001 rok małżonkowie G. uzyskiwali przychody wskazane w nim przychody, które nie zostały uwzględnione w postępowaniu podatkowym. Odnosząc się do treści oświadczenia organ wskazał, iż dochody małżonków G. z tytułu wynagrodzenia za pracę, uzyskiwane w latach 1977-2000, były znane organom podatkowym i stanowiły przedmiot szczegółowej analizy. Natomiast zgłoszone w postępowaniu wznowieniowym dodatkowe dochody z tego tytułu, tj. nagrody, odprawa rentowa, w świetle art. 12 ustawy z dnia 26.07.1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowią przychody z wykonywanej pracy i jak wskazano wyżej, zostały ujęte w łącznej kwocie wynagrodzenia w przedłożonych przez stronę zaświadczeniach o zatrudnieniu i wynagrodzeniu. Jeśli chodzi o pozostałe składniki dochodów podkreślił, że wskazane przez stronę w piśmie z dnia 11.07.2008r., kwoty są to tylko hipotetyczne dane, nie poparte żadnymi dowodami. Zasady logiki i doświadczenia życiowego nie dają podstaw do przyjęcia za prawdopodobne, aby Strona dokładnie pamiętała tytuł uzyskiwanych dochodów i ich wysokość z okresu obejmującego 30 lat. W ocenie organu odwoławczego, okoliczności uzyskiwania dodatkowych dochodów, stanowiących według twierdzeń Strony, źródło pokrycia niedoboru 2001 roku, przedstawione na etapie postępowania odwoławczego, zostały wskazane na potrzeby niniejszego postępowania. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, skoro w rozpatrywanej sprawie nie wyszły na jaw istotne nowe dowody lub okoliczności istniejące w dniu wydania decyzji, nie znane organowi, który wydał decyzję, zatem nie zostały spełnione przesłanki z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Organ odwoławczy wskazał, że przedmiotem postępowania wznowieniowego nie jest ponowne rozpoznanie sprawy we wszystkich jej aspektach, a jedynie zbadanie, czy zaszły wyjątkowe okoliczności, ściśle wyliczone wart. 240 § 1 Ordynacji podatkowej (wyrok NSA z dnia 22 maja 2003r., III SA 2367/01, niepubl.). Instytucja wznowienia postępowania nie może być wykorzystywana do pełnej merytorycznej kontroli decyzji wydanej w postępowaniu zwykłym. Postępowanie wznowieniowe jest to bowiem odrębne postępowanie nadzwyczajne, którego granice są ściśle ograniczone konkretną podstawą prawną, wymienioną wart. 240 § 1 Ordynacji podatkowej. Mając na uwadze powyższe, Dyrektor Izby Skarbowej orzekł jak w sentencji. W skardze wniesionej do Sądu skarżący zarzucił naruszenie postanowień art. 121 § 1, art. 122 ordynacji podatkowej z powodu nie przyjęcia nowego dowodu w postaci przyjętych przez Sąd Rejonowy w postępowaniu z ustawy karnej- skarbowej w postaci: informacji Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia "[...]’, oświadczeń złożonych w postępowaniu karnym o wysokości uzyskanych przychodów z różnych tytułów, opinii wydanej przez W. S. - biegłego Sądu Okręgowego z dnia "[...]", błędną ocenę materiału dowodowego dotyczącego poziomu wydatków pieniężnych ponoszonych w latach 1996-2000 oraz w latach wcześniejszych dla celów ustalenia zapasów środków pieniężnych służących pokryciu wydatków w 2001 r. W uzasadnieniu skargi skarżący przedstawił stan sprawy rozpoznanej w trybie zwykłym i przebieg postępowania karnego, które zakończyło się wyrokiem uniewinniającym. Skarżący podkreślił, że postępowanie organów podatkowych zgodnie z art. 121 O.p. powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Działanie organów powinno być prawidłowe i odpowiadające prawu. Natomiast w zaskarżonej decyzji, stwierdzono, że przedstawione przez skarżącego dowody nie spełniają kryteriów określonych w art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Zdaniem skarżącego przy rozstrzygnięciu tej sprawy organ nie uwzględnił przepisów art. 180 § 1 i 181 Ordynacji podatkowej, które określają co może być dowodem w sprawie. W sprzeczności z tymi przepisami była odmowa uznania wyroku Sądu Rejonowego , jak też dokumentów z ZUS , jako nowych dowodów w sprawie. Skarżący nie zgodził się ze stanowiskiem organu odwoławczego, że analiza podnoszonych przez skarżącego okoliczności wraz ze zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym uprawniła do przyjęcia, że małżonkowie G. na początek 2001 roku nie dysponowali zasobami finansowymi z lat poprzednich. Zdaniem skarżącego organ ponownie przywołał fałszywe dane statystyczne potwierdzające tezę o braku możliwości zgromadzonych środkach pieniężnych. Skarżący przytoczył dane statystyczne w przedmiocie płacy minimalnej w latach 1996 – 2000. Określił stosunek procentowy płacy minimalnej za te lata w stosunku do przeciętnego wynagrodzenia i wskazał, że była ona niższa od dochodów uzyskiwanych przez skarżącego. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko w tej sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie rozpatrując sprawę zważył, co następuje. Stosownie do art. 3 § 1 Ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270 ze zm., zwaną dalej p.p.s.a.) wojewódzki sąd administracyjny właściwy jest do kontroli zgodności z prawem zaskarżonej decyzji. Decyzja taka jest zgodna z prawem, jeżeli odpowiada przepisom prawa materialnego i procesowego. W związku z tym usunięcie zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego może nastąpić tylko wówczas, gdy postępowanie sądowe dostarczy podstaw do uznania, że przy wydawaniu zaskarżonej decyzji organy naruszyły prawo w zakresie wskazanym w art. 145 § 1 cyt. ustawy. Oceniając zaskarżone decyzje w tym zakresie należy stwierdzić, że skarga nie jest zasadna. Zawarta w art. 128 o.p. zasada trwałości decyzji wskazuje, iż w przypadku rozstrzygnięć, od których nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowym, stają się one ostateczne. Nie oznacza to jednak, że są one bezwzględnie niewzruszalne. Zapewnienie bezpieczeństwa obrotu prawnego nie może bowiem być celem samym w sobie. Ustawodawca dopuszcza zatem możliwość zaistnienia sytuacji wyjątkowych, w których będzie można dokonać wyeliminowania rozstrzygnięć wadliwych. Celowi temu służą tzw. nadzwyczajne środki wzruszeń decyzji ostatecznych. Zostały one enumeratywnie wymienione w ordynacji podatkowej, którymi są: 1) uchylenie w całości lub w części decyzji ostatecznej, w trybie wznowienia postępowania podatkowego ( art. 240-246 o.p.), 2) stwierdzenie w całości lub w części nieważności decyzji ostatecznej (art. 247-252 o.p.), 3) uchylenie w całości lub w części decyzji ostatecznej, dotkniętej innymi wadami niż w trybach wyżej określonych ( art. 253-256 o.p.). Wznowienie postępowania jest instytucją procesową dającą możliwość ponownego rozpatrzenia i rozstrzygnięcia sprawy podatkowej zakończonej ostateczną decyzją (od której nie służy odwołanie w administracyjnym toku postępowania), jeżeli postępowanie, w którym została ona wydana, było dotknięte wadą określoną w art. 240 o.p. Zgodnie z art. 240 § 1 pkt 5 O.p. wznawia się postępowanie w sprawie zakończonej decyzją ostateczną, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. Powyższy zapis wskazuje, że aby można było mówić o zaistnieniu tej przesłanki, muszą łącznie wystąpić następujące okoliczności: 1) muszą wyjść na jaw nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody, 2) musimy mieć do czynienia z nowymi okolicznościami lub nowymi dowodami, 3) nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody powinny istnieć w dniu wydania decyzji, 4) nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nie mogą być znane organowi, który wydał decyzję. Przesłanka istotnych okoliczności lub dowodów jest spełniona wtedy, gdy: ujawnią się w sprawie nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody, okoliczności te lub dowody będą miały charakter nowych w stosunku do przeprowadzonego dotąd postępowania wyjaśniającego, powyższe okoliczności lub dowody muszą być istotne dla sprawy, czyli mogą mieć wpływ na odmienne rozstrzygnięcie, więc wywołują konieczność uchylenia lub zmiany decyzji ostatecznej w całości lub w części ( wyrok NSA z dnia 1 października 2003 r., III SA 2923/01, Biuletyn Skarbowy 2004, nr 3, s. 22). Dokonaną oceną organ jest związany i ani zmiana tej oceny, ani odmienna ocena przez stronę faktów, które istniały w dniu wydania decyzji i były znane organowi wydającemu decyzję, nie uzasadniają wznowienia postępowania. Błędna ocena okoliczności faktycznej nie jest tym samym co brak wiedzy o tej okoliczności. Są to dwie różne sytuacje, tylko jedna z nich - ta druga - stanowi przesłankę wznowienia postępowania podatkowego na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 o.p. (wyrok WSA z dnia 26 października 2004 r., III SA 2928/03, POP 2005, z. 5, poz. 116). Zgodnie z art. 240 § 1 pkt 5 o.p., przesłanką wznowienia postępowania jest m.in. wyjście na jaw istotnych dla sprawy nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów istniejących w dniu wydania decyzji, nieznanych organowi, który wydał decyzję. Ocena istotności nowych okoliczności lub dowodów została przez ustawodawcę pozostawiona decyzji organów podatkowych rozstrzygających w danej sprawie, wobec czego sąd nie może organom tego prawa do oceny odebrać ( wyrok WSA z dnia 29 czerwca 2004 r., III SA 1108/03, M. Pod. 2004, nr 8, s. 4). Ujawnienie nowych okoliczności faktycznych, o jakich mowa w art. 240 § 1 pkt 5 o.p., nie oznacza sytuacji, w której takie okoliczności są wyprowadzane z odmiennej oceny dowodów znanych organowi wydającemu decyzję pierwotną (wyrok NSA Warszawa z dnia 21 czerwca 2004 r., FSK 170/04, PP 2004, nr 11, poz. 60). Odmienna, a nawet błędna, ocena dowodu, który istniał i był znany organowi wydającemu decyzję, nie uzasadnia żądania wznowienia postępowania (wyrok WSA z dnia 31 maja 2004 r., III SA 134/03, POP 2005, z. 3, poz. 61). Pod pojęciem nowych okoliczności faktycznych lub nowych dowodów należy rozumieć zarówno okoliczności lub dowody nowo odkryte, jak również po raz pierwszy zgłoszone przez stronę. Okoliczności faktyczne lub dowody dla sprawy istotne to te, które dotyczą przedmiotu sprawy i mają znaczenie prawne, a więc mają w konsekwencji wpływ na zmianę treści decyzji w kwestiach zasadniczych ( wyrok NSA z dnia 23 maja 2003 r., III SA 2484/01, niepubl.). Przedmiotem postępowania wznowieniowego nie jest ponowne rozpoznanie sprawy we wszystkich jej aspektach, a jedynie zbadanie, czy zaszły wyjątkowe okoliczności, ściśle wyliczone w art. 240 § 1 o.p. ( wyrok NSA z dnia 22 maja 2003 r., III SA 2367/01, niepubl.). Postępowanie podatkowe w trybie zwykłym, zakończone zostało wydaniem decyzji ostatecznej w dniu "[...]". Wskazane przez Stronę dowody noszą zaś daty: 03.04.2006r., 01.02.2007r., 06.04.2007r. W związku z tym nie są to nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji. W związku z tym organ odwoławczy zasadnie przyjął, że nie mogły one być podstawą wznowienia postępowania. Należy zgodzić się ze stanowiskiem organu, że przez nowe okoliczności faktyczne należy rozumieć zarówno okoliczności nowo odkryte, jak również po raz pierwszy zgłoszone przez stronę. Również należy zgodzić się ze stanowiskiem organu, że, z jednym wyjątkiem, wszystkie okoliczności faktyczne były znane organom podatkowym w postępowaniu zwyczajnym i były one przedmiotem analizy w decyzji z dnia "[...]". W zaskarżonej decyzji do tych faktów, podniesionych w postępowaniu wznowieniowym, organ odwoławczy szczegółowo się odniósł. Ta analiza nie budzi żadnych zastrzeżeń. W decyzji z dnia "[...]" Dyrektor Izby Skarbowej analizował możliwości zgromadzenia zasobów finansowych przed 2001 r. we wszystkich aspektach: wynagrodzenia ze stosunku pracy, możliwości uzyskiwania dodatkowych dochodów, pomoc rodziny, ponoszone wydatki. Organ natomiast przyznał, że podniesiona przez stronę skarżącą w odwołaniu z dnia 20.05.2008r., jak i zgłoszona przez pełnomocnika, do protokołu z dnia 17 .06.2008r., okoliczność otrzymywania zasiłków rodzinnych na dzieci w latach 1977 -2000, w łącznej kwocie 5.728,75 zł była jest niewątpliwie nową okolicznością faktyczna nieznaną organom podatkowym. Ta okoliczność faktyczna została skonfrontowana z ustaleniami faktycznymi ustalonymi na podstawie materiału dowodowego w sprawie. Przedstawione okoliczności faktyczne doprowadziły organ do konkluzji, że rodzina skarżącego miała tak niskie dochody, że uzyskane przychody z tego tytułu były przeznaczone na potrzeby bieżące. Organ uznał, że iż ewentualne dodatkowe dochody z tytułu: "wczasów pod gruszą", niskooprocentowych pożyczek z funduszu socjalnego czy też wynagrodzenia z bezosobowego funduszu płac, jak również odszkodowania z tytułu uszczerbku na zdrowiu, stanowiły źródło pokrycia bieżących wydatków, w związku z tym nie mogły stanowić źródła oszczędności we wskazanej przez stronę kwocie 30.000 zł, na dzień 01.01.2001 r. W rzeczywistości stan faktyczny się nie zmienił, w stosunku do ustalonego w postępowaniu podatkowym. Natomiast skarżący przytaczał w postępowaniu wznowieniowym i w samej skardze wyliczenia co do przychodów i kosztów utrzymania rodziny w okresie 1996 - 2000, które nie mają oparcia w materiale dowodowym. Ocena istotności nowych okoliczności lub dowodów została przez ustawodawcę pozostawiona decyzji organów podatkowych rozstrzygających w danej sprawie. Ta ocena została dokonana w zaskarżonej decyzji i nie budzi ona zastrzeżeń. W związku z tym Sąd nie podziela zarzutów w przedmiocie naruszenia powołanych w skardze przepisów prawa procesowego. Zgodnie z art. 20 ust. 3 u.p.d.o.f., w brzmieniu obowiązującym w 2001 roku, wysokość przychodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nie ujawnionych ustala się na podstawie poniesionych przez podatnika w roku podatkowym wydatków i wartości zgromadzonego w tym roku mienia, jeżeli wydatki te i wartości nie znajdują pokrycia w mieniu zgromadzonym w roku podatkowym oraz w latach poprzednich, pochodzącym z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania. Zatem z jednej strony bierze się pod uwagę wysokość poniesionych w danym roku wydatków i wartość zgromadzonego mienia, z drugiej mienie zgromadzone w tymże roku oraz w latach poprzednich, o ile pochodziło ono z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania. Tymczasem z porównania dochodów małżonków i statystycznych kosztów utrzymania rodziny w okresie 1996 - 2000 wynikało, iż dochody rodziny skarżącego, tylko w roku 1997 i 1998 przekraczały nieznacznie statystyczne koszty utrzymania, w pozostałym okresie kształtowały się znacznie poniżej tych kosztów. Zatem rodzina musiała prowadzić oszczędny tryb życia, nie mogła zgromadzić oszczędności w kwocie ok.30.000 zł. Ustalony przez Urząd Skarbowy niedobór w roku 2001 wyniósł 30.070,50 zł. W tej sytuacji zasadnie organ zasadnie przyjął , że niewielkie wpływy z tytułu zasiłków rodzinnych, bo stanowiące w okresie 1977-2000, tj. 23 lat łącznie kwotę 5.728,75 zł (z uwzględnieniem denominacji) były na bieżąco konsumowane i nie mogły stanowić źródła oszczędności. Zatem zasadnie organ przyjął, że dochody z zasiłków rodzinnych nie mogły mieć wpływ na pokrycie niedoboru 2001 roku. W tych okolicznościach faktycznych i prawnych Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie stwierdził, iż zaskarżona decyzja nie narusza prawa, stąd działając na podstawie art.151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2002 r. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) należało skargę oddalić jako nieuzasadnioną.