I SA/Ol 406/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Tadeusz Piskozub, Sędziowie Sędzia NSA Włodzimierz Kędzierski, Sędzia WSA Wojciech Czajkowski (spr.), Protokolant Lidia Wachowska, po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 10 września 2009 r., sprawy ze skargi T.M. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]" nr ‘[...]" w przedmiocie odmowy wydania zaświadczenia 1) uchyla zaskarżone postanowienie, 2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącego kwotę 100 zł (sto złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżonym postanowieniem z dnia "[...]" Dyrektor Izby Skarbowej po rozpatrzeniu zażalenia T.M. utrzymał w mocy w całości postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia "[...]" w sprawie odmowy wydania zaświadczenia potwierdzającego brak obowiązku uiszczenia podatku od towarów i usług z tytułu nabycia nowego środka transportu. Z akt administracyjnych sprawy wynikało, że w dniu 22 stycznia 2009 r. T.M. złożył wniosek VAT-24, o wydanie zaświadczenia potwierdzającego brak obowiązku uiszczenia podatku od towarów i usług z tytułu przywozu z innego państwa członkowskiego środka transportu. Wraz z wnioskiem przedłożył umowę kupna – sprzedaży z dnia "[...]" samochodu marki Ford Focus Cabrio, o numerze identyfikacyjnym "[...]", wyprodukowanego w 2007 r, o przebiegu 5.774 km zarejestrowanego po raz pierwszy w dniu 8 listopada 2007 r.. Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem z "[...]" odmówił wydania zaświadczenia o żądanej treści, stwierdzając, iż nabyty samochód zgodnie z art. 2 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) traktować należy jako nowy środek transportu. W uzasadnieniu złożonego na powyższe postanowienia zażalenia strona podniosła, że w umowie kupna – sprzedaży z dnia "[...]" wystąpił błąd w pozycji dotyczącej stanu licznika, gdzie podano 5.774 km, a powinno być 6.774 km. Błąd ten został następnie powtórzony w złożonym wniosku o wydanie zaświadczenia potwierdzającego brak obowiązku uiszczenia podatku od towarów i usług z tytułu nabycia środka transportu. Podatnik podkreślił również, że popełniona omyłka została wykryta dopiero po złożeniu wniosku. Wyjaśnił, iż w chwili zakupu samochód był wyrejestrowany w Niemczech. Został przywieziony do kraju na lawecie, do chwili obecnej jest niezarejestrowany i nie może poruszać się po drogach. Stan licznika pojazdu wynosi 6.775 km, zaś różnica wynika z manewrów załadunkowych i rozładunkowych. Jak podała strona, samochód ten w każdej chwili jest dostępny dla organu w celu zbadania powyższych okoliczności. Do zażalenia odwołujący się dołączył m.in. oryginał oświadczenia sprzedającego, kopie dokumentów spornego pojazdu z tłumaczeniem oraz zdjęcia samochodu i stanu jego licznika. Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu wniesionego zażalenia utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie organu I instancji. Jak podał organ, zgodnie z postanowieniami zawartymi w art. 105 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług naczelnicy urzędów skarbowych dla celów związanych z rejestracją środków transportu są obowiązani do wydawania zaświadczeń potwierdzających: 1) uiszczenie przez podatnika podatku – w przypadkach, o których mowa w art. 103 ust. 3 i 4, lub 2) brak obowiązku uiszczenia podatku z tytułu przywozu nabywanych z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju pojazdów, które mają być dopuszczone do ruchu na terytorium kraju. Dyrektor Izby wskazał również na treść art. 103 ust. 3 ustawy stanowiącego, że w przypadku o którym mowa w art. 99 ust. 9 i 10 ustawy o podatku od towarów i usług podatnicy są zobowiązani, bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego, do obliczania i wpłacania podatku w terminie 14 dni od dnia powstania obowiązku podatkowego na rachunek urzędu skarbowego. Przepis ten ma zastosowanie również w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia nowych środków transportu lub innych środków transportu, od których podatek jest rozliczany zgodnie z art. 99 ust. 1 – 3 i 8, jeżeli środek transportu ma być przez nabywcę zarejestrowany na terytorium kraju lub jeżeli nie podlega rejestracji, a jest użytkowany na terytorium kraju (art. 103 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług). Zdaniem organu odwoławczego, podstawowe znaczenie dla oceny powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług ma zakwalifikowanie przedmiotu nabycia do nowych bądź używanych środków transportu. Definicja nowych środków transportu została określona w art. 2 pkt 10 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług, który stanowi, że przez nowy środek transportu rozumie się przeznaczony do transportu osób i towarów pojazd lądowy napędzany silnikiem o pojemności skokowej większej niż 48 centymetrów sześciennych lub mocy większej niż 7,2 kilowatów, jeżeli przejechał nie więcej niż 6.000 kilometrów lub od momentu dopuszczenia do użytku upłynęło nie więcej niż 6 miesięcy. Za moment dopuszczenia do użytku pojazdu lądowego uznaje się dzień, w którym został on po raz pierwszy zarejestrowany w celu dopuszczenia do ruchu drogowego lub w którym po raz pierwszy podlegał on obowiązkowi rejestracji w celu dopuszczenia do ruchu drogowego w zależności od tego, która z tych dat jest wcześniejsza. Jak podniósł Dyrektor izby Skarbowej, nabyty przez Wnioskodawcę samochód osobowy spełniał wyżej wymienione przesłanki do zakwalifikowania go jako nowy środek transportu. Czynność nabycia nowych środków transportu i ich przywozu z innego państwa członkowskiego podlega zaś opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na terytorium kraju jako wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów (art. 9 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług). Ponadto organ wskazał, że przedłożone w prowadzonym postępowaniu zażaleniowym dokumenty nie mogły być brane pod uwagę, skoro w momencie zakupu pojazd spełniał definicję nowego środka transportu. Tym samym, organ uznał, że żądanie przeprowadzenia dowodu w trybie art. 188 Ordynacji podatkowej za bezzasadne, gdyż z akt sprawy wynikało, iż organ I instancji, wydając postanowienie dysponował umową z dnia "[...]", w której podano, iż przedmiotowy samochód ma przebieg 5.774 km. W złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie skardze na powyższe postanowienie strona, wnosząc o jego uchylenie, zarzuciła naruszenie prawa poprzez zaniechanie podjęcia działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego. Ponadto podniosła, iż organ nie dopełnił obowiązku zebrania i wyczerpującego rozpatrzenia całego materiału dowodowego oraz uwzględnienia wniosku o przeprowadzenie dowodu, którego przedmiotem miały być okoliczności mające znaczenie dla wyjaśnienia sprawy, jak również przeprowadzenia dodatkowego postępowania dowodowego w celu uzupełnienia zebranych dowodów. W uzasadnieniu skarżący ponowił argumentację prezentowaną w postępowaniu administracyjnym. Podał, że przebieg kilometrów nabytego samochodu został błędnie wpisany do umowy sprzedaży, bowiem faktyczny przebieg wynosił 6774 km. Powyższe wynikało z popełnionej przez sprzedającego przy sporządzaniu umowy omyłki i wpisaniu jako pierwszej cyfry "5" zamiast "6". Błąd ten uszedł uwadze zarówno sprzedającego, jak i kupującego i został sprostowany dopiero po otrzymaniu postanowienia o odmowie wydania zaświadczenia. Stosowne oświadczenie sprzedającego oraz fotografie licznika samochodu z prawidłowo przedstawianym przebiegiem kilometrów zostały dołączone do zażalenia na postanowienie organu I instancji z wnioskami o przeprowadzenie dowodu z tych dokumentów, a także dowodu z oględzin samochodu, który znajduje się w garażu i nie jest zarejestrowany, co wyklucza zwiększenie przebiegu podczas transportu do Polski. Strona skarżąca wskazała, że Dyrektor Izby Skarbowej nie uwzględnił żadnego z wniosków skarżącego, a utrzymując w mocy zaskarżone postanowienie, ograniczył się jedynie do przytoczenia treści przepisu art. 2 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług, czym naruszył wskazane w petitum skargi obowiązki organu prowadzącego postępowanie podatkowe. Ponadto skarżący podkreślił, że wymieniony przepis art. 2 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług warunkuje uznanie pojazdu za nowy alternatywnie: jeżeli od pierwszej rejestracji upłynęło nie więcej jak 6 miesięcy "lub" pojazd przejechał nie więcej jak 6.000 km, a nie – jak przyjął organ – łącznie od zaistnienia obu zdarzeń. W odpowiedzi Dyrektor Izby Skarbowej, wnosząc o oddalenie skargi, podtrzymał argumentację zawartą w uzasadnieniu wydanego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Stosownie do dyspozycji art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) Sąd administracyjny wykonuje wymiar sprawiedliwości, poddając kontroli decyzje wydawane przez organy administracji publicznej pod względem ich zgodności z prawem, a więc prawidłowości zastosowania przepisów obowiązującego prawa oraz trafności ich wykładni. Tylko w przypadku stwierdzenia naruszenia prawa Sąd władny jest wzruszyć zaskarżone postanowienie. Nie każde jednak naruszenie prawa przez organy administracji publicznej daje Sądowi podstawę do uchylenia zaskarżonej postanowienia. Artykuł 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (dalej jako p.p.s.a.) określa, kiedy postanowienia podlegają uchyleniu. Badając postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]" w kontekście powołanego wyżej kryterium, Sąd w składzie orzekającym doszedł do wniosku, iż wniesiona skarga zasługiwała ona na uwzględnienie. W świetle akt sprawy, podstawę negatywnego z punktu widzenia strony rozstrzygnięcia w przedmiocie złożonego wniosku o wydanie zaświadczenia potwierdzającego brak obowiązku uiszczenia podatku od towarów i usług z tytułu nabycia środka transportu stanowił art. 2 pkt 10 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 53, poz. 535 ze zm.). Powołany przepis zawiera definicję legalną "nowych środków transportu", zgodnie z którą przez pojęcie to rozumie się m.in. przeznaczone do transportu osób lub towarów pojazdy lądowe wymienione w poz. 1 – 4, 9, 10 i 15 – 20 załącznika nr 1 do ustawy, napędzane silnikiem o pojemności skokowej większej niż 48 centymetrów sześciennych lub o mocy większej niż 7,2 kilowatów, jeżeli przejechały nie więcej niż 6.000 kilometrów lub od momentu dopuszczenia ich do użytku upłynęło nie więcej niż 6 miesięcy. Zgodnie z przytoczoną regulacją prawną za moment dopuszczenia do użytku pojazdu lądowego uznaje się dzień, w którym został on pierwszy raz zarejestrowany w celu dopuszczenia do ruchu drogowego lub w którym po raz pierwszy podlegał on obowiązkowi rejestracji w celu dopuszczenia do ruchu drogowego w zależności od tego, która z tych dat jest wcześniejsza. Jeżeli nie można natomiast ustalić dnia pierwszej rejestracji pojazdu lądowego lub dnia, w którym podlegał on pierwszej rejestracji, za moment dopuszczenia do użytku tego pojazdu uznaje się dzień, w którym został on wydany przez producenta pierwszemu nabywcy, lub dzień, w którym został po raz pierwszy użyty dla celów demonstracyjnych przez producenta. Nie ulega wątpliwości, ze wynik wykładni literalnej normy prawnej dającej się wyprowadzić z powyższego przepisu jest aż nadto oczywisty. Aby pojazd został uznany za nowy środek transportu musi zatem spełnić łącznie następujące przesłanki: - powinien być to pojazd lądowy wymieniony w poz. 1 – 4, 9, 10 i 15 – 20 załącznika nr 1 do ustawy; - pojazd powinien być napędzany silnikiem o pojemności skokowej większej niż 48 centymetrów sześciennych lub posiadać moc większą niż 7,2 kilowatów. Przy czym zauważyć należy, iż ustawodawca w dalszej części analizowanego przepisu dokonuje podziału pojazdów na dwie niezależne grupy, w odniesieniu do których kreuje autonomiczne względem siebie przesłanki uznania za nowe środki transportu. Kolejnemu i zarazem ostatniemu wymogowi uznania pojazdów za nowe środki transportu, zgodnie z wolą prawodawcy, nadano bowiem brzmienie: "jeżeli przejechały nie więcej niż 6.000 kilometrów lub od momentu dopuszczenia ich do użytku upłynęło nie więcej niż 6 miesięcy". Użycie kwantyfikatora "lub" wyraźnie wskazuje na rozłączny charakter przywołanych wymogów. Przyznać zatem należy, że aby pojazd spełniał definicję nowego środka transportu powinien spełniać łącznie wymienione powyżej w pkt 1 i 2 przesłanki oraz jeden z następujących wymogów: przejechania mniej niż 6.000 km lub upływu okresu od momentu dopuszczenia do użytku nie dłuższego niż 6 m-cy. Przepis ten nie tworzy natomiast obowiązku łącznego spełnienia tych warunków. Odnosząc powyższe uwagi do okoliczności sprawy, należy zauważyć, iż pojazd, którego dotyczył złożony przez stronę wniosek o wydanie zaświadczenia o braku obowiązku uiszczenia podatku, według umowy kupna – sprzedaży z dnia "[...]" posiadał przebieg 5.774 km, zaś po raz pierwszy został zarejestrowany w dniu 8 listopada 2007 r.. Z powyższego wynika, że już sama data pierwszej rejestracji wskazuje na to, że pojazd ten nie stanowił nowego środka transportu. Jednocześnie stwierdzenie czyni zbędnym konieczność ustaleń w zakresie zgodności zapisów umowy kupna – sprzedaży z dnia "[...]" ze stanem faktycznym co do ilości przebytych kilometrów według licznika. Wskazać należy, że stosownie do przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku nabycia pojazdu przez podmiot niebędący podatnikiem podatku od towarów i usług, opodatkowaniu tym podatkiem podlega jedynie wewnątrzwspólnotowe nabycie nowego środka transportu (art. 9 ust. 3 pkt 1 ustawy). Zgodnie natomiast z art. 105 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług naczelnicy urzędów skarbowych dla celów związanych z rejestracją środków transportu są obowiązani do wydawania zaświadczeń potwierdzających brak obowiązku uiszczenia podatku z tytułu przywozu nabywanych z terytorium państwa członkowskiego innego niż terytorium kraju pojazdów, które mają być dopuszczone do ruchu na terytorium kraju. Mając na uwadze powyższe, przychylić się trzeba do stwierdzenia skargi, iż skoro pojazd w myśl definicji zawartej w ustawie o podatku od towarów i usług nie stanowił nowego środka transportu, w sposób niezrozumiały dla strony odmówiono jej wydania żądanego zaświadczenia. Konsekwencją bowiem uznania, iż pojazd, którego dotyczył wniosek z dnia 22 stycznia 2009 r., nie stanowił nowego środka transportu, jest stwierdzenie, iż w przedmiotowej sprawie bezzasadnie odmówiono wydania podatnikowi zaświadczenia potwierdzającego brak obowiązku uiszczenia podatku. Podstawę uchylenia zaskarżonego postanowienia stanowił art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a., albowiem Sąd, dokonując kontroli rozstrzygnięcia, stwierdził naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy. Ponownie rozpoznając sprawę, organ II instancji, stosownie do art. 153 p.p.s.a., zobowiązany jest do uwzględnienia przy orzekaniu przedstawionej w niniejszym uzasadnieniu oceny prawnej. Mając powyższe na względzie Sąd, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), orzekł jak w sentencji.