I SA/Ol 422/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Wojciech Czajkowski, Sędziowie sędzia WSA Wiesława Pierechod (sprawozdawca),, sędzia WSA Jolanta Strumiłło, Protokolant specjalista Paweł Guziur, po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 31 sierpnia 2016r. sprawy ze skargi W. P. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie podatku od towarów i usług postanawia: odrzucić skargę. W dniu "[...]" (data nadania na poczcie) W. P (dalej jako strona, skarżąca), złożyła do Dyrektora Izby Skarbowej, wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia stawki podatku na wykonanie trwałej zabudowy meblowej w obiektach budownictwa mieszkalnego. Dyrektor Izby Skarbowej w dniu "[...]", nr "[...]" wydał w stosunku do strony interpretację indywidualną, uznającą stanowisko strony przedstawione we wniosku o wydanie pisemnej interpretacji za nieprawidłowe. Przesyłka zawierająca przedmiotową interpretację została zwrócona do organu na skutek jej nie podjęcia w terminie (po podwójnym awizowaniu - pierwsze awizo w dniu 4 listopada 2015r., o czym pozostawiono zawiadomienie na okres 14 dni od dyspozycji adresata w oddawczej skrzynce pocztowej, drugie awizo w dniu 12 listopada 2015r.). Pismem z dnia 21 grudnia 2015r. (wpływ do organu 5 styczeń 2016r.) strona w związku z brakiem doręczenia jej interpretacji zwróciła się do organu o potwierdzenie, czy w jej przypadku zaszła okoliczność przewidziana w art. 14o ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015r. poz. 613, dalej jako Ord. Pod.), tj. czy doszło do wydania "milczącej interpretacji". W odpowiedzi organ poinformował stronę, że w dniu 29 października 2015r. została wydana jej sprawie pisemna interpretacja, którą nadano w placówce pocztowej w dniu 30 października 2015r. Zgodnie z zapisami dokonanymi na zwrotnym potwierdzeniu odbioru z powodu niemożności doręczenia przesyłki pod wskazanym adres (ul. "[...]"), w dniu 4 listopada 2015r. pozostawiono ją na okres 14 dni do dyspozycji adresata w urzędzie pocztowym, o czym zawiadomiono adresata, umieszczając awizo w oddawczej skrzynce pocztowej adresata na drzwiach mieszkania adresata lub jego biura. Przesyłkę awizowano powtórnie w dniu 12 listopada 2015r. , po czym dnia 19 listopada 2015r. dokonano jej zwrotu do nadawcy z uwagi na niepodjęcie w terminie. Organ przytoczył również treść przepisów art. 148 § 1, art. 149, art. 150 § 1 pkt 1, art. 150 § 1a i 2 i wskazał, że z przywołanych regulacji prawnych wynika, że doręczenie przedmiotowej interpretacji nastąpiło w dniu 18 listopada 2015r., nie nastąpiła więc milcząca interpretacja ze strony organu. Powyższa odpowiedź organu została doręczona stronie drogą pocztową i odebrana przez nią osobiście w dniu 19 stycznia 2016r. Następnie pismem z dnia 25 stycznia 2016r. strona zwróciła się do organu o przesłanie jej duplikatu wydanej interpretacji. Prosząc o dopisanie na kopercie W. P. "[...]", gdyż jej firma mieści się w budynku, gdzie znajduje się wiele lokali użytkowych. Poczta często zmienia listonosza i list tylko z jej imieniem i nazwiskiem może stanowić problem z odnalezieniem jej stoiska. W dniu 15 lutego 2016r. doręczono stronie uwierzytelnioną kserokopię interpretacji z dnia 29 października 2015r. W dniu 26 lutego 2016r. (data nadania przesyłki na poczcie) strona wniosła do organu wezwanie do usunięcia naruszenia prawa. W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa z dnia "[...]" Dyrektor Izby Skarbowej poinformował stronę, że wezwanie zostało wniesione z uchybieniem terminu do dokonania tej czynności. Interpretacja została doręczona w oparciu o art. 150 Ord. Pod. w dniu 18 listopada 2015r. Oznacza to, że termin do wniesienia wezwania do usunięcia naruszenia prawa – wynikający z art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postepowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012r. poz. 270 ze zm., dalej jako p.p.s.a.) – upłynął z dniem 2 grudnia 2015r. Wezwanie wpłynęło do organu w dniu 2 marca 2016r. (data wynikająca ze stempla pocztowego 26 lutego 2016r.), czyli czynności tej dokonano z uchybieniem terminu określonego w art. 52 § 3 p.p.s.a., zgodnie z którym jeżeli ustawa nie przewiduje środków zaskarżenia w sprawie będącej przedmiotem skargi, skargę na akty lub czynności, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, można wnieść po uprzednim wezwaniu na piśmie właściwego organu - w terminie czternastu dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu aktu lub podjęciu innej czynności - do usunięcia naruszenia prawa. Dodatkowo organ wskazał, że zgodnie z przepisem art. 52 § 3 zdanie drugie Sąd, po wniesieniu skargi, może uznać, że uchybienie tego terminu nastąpiło bez winy skarżącego i rozpoznać skargę. Tym samym, w ocenie Dyrektora, to do kognicji Sądu należeć będzie ocena, czy pomimo wniesienia wezwania do usunięcia naruszenia prawa z uchybieniem terminu, skarga będzie mogła być rozpoznana. W dniu 25 kwietnia 2016r. (data nadania na poczcie) skarżąca, działając przez doradcę podatkowego, zaskarżyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Interpretację z dnia "[...]", której uwierzytelnioną kopię doręczono jej w dniu 16 lutego 2016r. zarzucając organowi: - naruszenie art. 150 § 1, 2 i 3 Ord. Pod. polegające na uznaniu, że stronie skarżącej skutecznie doręczona została przesyłka zawierająca interpretację z dnia "[...]", - naruszenie art. 41 ust. 2 i 12 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011r., Nr 177, poz. 1054 ze zm.), polegającą na przyjęciu, że usługa wykonania i montażu zabudowy meblowej, o której mowa w interpretacji jest opodatkowana stawką podatku VAT w wysokości 22 %, zamiast stawką podatku w wysokości 8 %. Wskazując na ww. zarzuty wniosła o : uznanie, że wezwanie przez skarżącą Dyrektora Izby Skarbowej do usunięcia naruszenia prawa nie zostało wniesione z uchybieniem terminu do dokonania tej czynności lub przywrócenie stronie skarżącej terminu do wniesienia wezwania do usunięcia naruszenia prawa oraz o rozpoznanie skargi i zasądzenia na jej rzecz kosztów postępowania. W uzasadnieniu skarżąca zaprzeczyła aby ona albo osoba współpracująca – jej małżonek, bądź pracownik mogli otrzymać zawiadomienie o nadejściu przesyłki od Dyrektora. Opisana sytuacja o umieszczeniu awiza w oddawczej skrzynce pocztowej nie mogła mieć miejsca, gdyż w budynku, w którym prowadzi działalność gospodarczą takiej skrzynki nie ma. Na dowód czego przedłożyła oświadczenie właściciela budynku przy ul. "[...]". Zawiadomienie z uwagi na otwartą przestrzeń stoiska handlowego nie mogło zostać umieszone na drzwiach pomieszczenia, w którym skarżąca wykonuje swoje czynności zawodowe, bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję (ze względu na ściśle handlowy charakter budynku). Wbrew zatem twierdzeniom organu dyspozycja art. 150 § 1a i 2 Ord. Pod. nie została wykonana prawidłowo, co w rezultacie przełożyło się na nieskuteczność doręczenia przesyłki. Skarżąca w oparciu o art. 52 § 3 p.p.s.a. wniosła o rozpoznanie skargi. Wskazała, że kserokopię interpretacji z dnia "[...]" otrzymała 16 lutego 2016r., wraz z pismem Dyrektora z dnia 10 lutego 2016r. Wezwanie do usunięcia naruszenia prawa z dnia 22 lutego nadane zostało w placówce pocztowej w dniu 26 lutego 2016r. Wbrew zatem twierdzeniom organu wystąpiła ona z wezwaniem do usunięcia naruszenia prawa w terminie. Dodatkowo podniosła, że jest producentem mebli kuchennych, szaf i szafeczek. Meble są na życzenie klienta projektowane, dopasowywane, a następnie montowane w stałej zabudowie. Nie ma możliwości przeniesienia mebli do innego obiektu, gdyż ich rozmontowanie spowodowałoby uszkodzenie ścian, zaś zdemontowane elementy nie mogłyby być ponownie wykorzystane w innym lokalu z uwagi na swój zindywidualizowany charakter dostosowany wyłącznie do konkretnego miejsca. Tym samym, mamy tu do czynienia z trwała zabudową meblową, stanowiącą modernizację obiektu budowlanego w rozumieniu art. 41 ust. 12 ustawy VAT. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o odrzucenie skargi, zaś z ostrożności procesowej podtrzymał argumentację zawartą w zaskarżonej interpretacji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: W związku z zarzutami i wnioskami skargi oraz stanowiskiem organu przedstawionym w odpowiedzi na skargę, kwestią, którą należało rozważyć w sprawie w pierwszej kolejności stała się dopuszczalność jej merytorycznego rozpoznania. W myśl art. 52 § 3 ustawy z dnia 230 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U z 2016r.,poz.718) zwanej dalej w skrócie p.p.s.a. jeżeli ustawa nie przewiduje środka zaskarżenia w sprawie będącej przedmiotem skargi, skargę na akty lub czynności, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i pkt 4a (a więc także pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego, wydane w indywidualnych sprawach), można wnieść po uprzednim wezwaniu na piśmie właściwego organu - w terminie czternastu dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu aktu lub podjęciu innej czynności - do usunięcia naruszenia prawa. Sąd , po wniesieniu skargi, może uznać, ze uchybienie tego terminu nastąpiło bez winy skarżącego i rozpoznać skargę. Skarżąca w skardze z jednej strony wnosi o uznanie , że wezwanie Dyrektora Izby Skarbowej do usunięcia naruszenia prawa, dokonane w dniu 16 lutego 2016r. ( faktycznie 26 .02.2016r.) nie zostało wniesione z uchybieniem terminu a z drugiej, o przywrócenie stronie terminu do dokonania tej czynności. Z przedłożonych akt administracyjnych wynika, że przesyłka zawierająca interpretację z dnia "[...]" nr. "[...]" została nadana w placówce pocztowej w "[...]" w dniu 30 października 2015r. Zgodnie z zapisami dokonanymi na zwrotnym potwierdzeniu odbioru, z powodu niemożności doręczenia przesyłki pod wskazanym adresem (ul. "[...]"), w dniu 4 listopada 2015r. pozostawiono ją na okres 14 dni do dyspozycji adresata w urzędzie pocztowym "[...]" o czym zawiadomiono adresata, umieszczając awizo w oddawczej skrzynce pocztowej adresata( tę treść podkreślono, spośród wymienionych na druku możliwych miejsc pozostawienia zawiadomienia m.in. na drzwiach mieszkania adresata lub jego biura, innego pomieszczenia , w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe). Przesyłkę awizowano powtórnie w dniu 12 listopada 2015r. , po czym dnia 19 listopada 2015r. dokonano jej zwrotu do nadawcy z uwagi na niepodjęcie w terminie. ((k.13 akt). Zatem niewątpliwie, została zachowana "procedura" doręczenia przesyłki, określona w art. 150 § 1 pkt 1, § 1a i § 2 Ordynacji podatkowej. Odnosząc się do argumentacji skargi należy stwierdzić, że brak jest podstaw do kwestionowania stanowiska, że przesyłka zawierająca indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego została stronie doręczona skutecznie w trybie art. 150 Ordynacji podatkowej w dniu 18 listopada 2015r. Wynikające z art.150 § 2 Ordynacji podatkowej domniemanie, nie zostało przez skarżącą podważone. Domniemanie to ma charakter wzruszalny , lecz ciężar obalenia domniemania doręczenia przesyłki przez awizo ciąży na stronie skarżącej. Sąd przyjął, że interpretacja została skutecznie doręczona w dniu 18 listopada 2015r., gdyż przesyłkę dwukrotnie awizowano, co wynika z adnotacji na kopercie i zwrotnym potwierdzeniu odbioru. Dokument urzędowy, jakim jest zwrotne potwierdzenie odbioru przesyłki doręczanej przez pocztę (vide art. 17 ustawy z dnia 23 listopada 2012r.Prawo pocztowe) jeżeli jest sporządzony w przepisanej formie przez uprawniony do tego podmiot, stanowi dowód tego, co zostało w nim urzędowo zaświadczone. Korzysta z domniemania prawdziwości i zgodności z prawdą tego, co zostało w nim stwierdzone. Domniemanie to może być obalone , jednak podejmując taką próbę należy mieć na względzie, że na stronie spoczywa obowiązek przedstawienia wiarygodnych środków dowodowych. Za taki wiarygodny środek dowodowy nie może być uznana kserokopia oświadczenia załączonego do skargi, nieprawidłowo uwierzytelniona przez doradcę podatkowego ( brak wszystkich wymaganych elementów poświadczenia), Sąd nie mógł nawet odczytać nazwiska osoby składającej oświadczenie. Na rozprawie pełnomocnik skarżącej wyjaśniła, że osoba , która złożyła oświadczenie, jest udziałowcem spółki , której pieczątkę umieszczono na tym dokumencie prywatnym. Zdaniem Sądu sama treść oświadczenia, według którego "w budynku nie ma i nie było oddawczych skrzynek pocztowych" nie przesądza o tym, że przesyłka nie była dwukrotnie awizowana, a awizo pozostawione w jednym z miejsc wskazanych w treści art.150 § 2 Ordynacji podatkowej. W przypadku kwestionowania prawidłowości doręczenia przesyłki, która według dokumentu poświadczenia odbioru zawiera wymagane informacje i dane, niezbędne jest przedstawienie wyniku reklamacji , rozpatrzonej przez Pocztę Polską. Należy zwrócić uwagę na to, że z art. 52 § 3 p.p.s.a. wynika, że 14 dniowy termin do wezwania organu do usunięcia naruszenia rozpoczyna swój bieg od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o wydaniu aktu lub podjęciu innej czynności. Oczywistym jest, w przypadku doręczenia pisma w sposób zastępczy, że strona dowiedziała się o wydanej na jej wniosek interpretacji w dniu 19 stycznia 2016r. , tj. gdy otrzymała odpowiedź organu na pismo z dnia 21 grudnia 2015r. (k. 17,18,19). Niemniej, w takim wypadku, to strona powinna uprawdopodobnić brak zawinienia w podjęciu czynności odebrania pisma przechowywanego przez okres 14-dni, a następnie podjęciu czynności wezwania organu do usunięciu naruszenia prawa. Skoro skarżąca dowiedziała się o wydanej wobec niej interpretacji w dniu 19 stycznia 2016r. to 14 dniowy termin do wezwania organu do usunięcia naruszenia prawa upłynął w dniu 2 lutego 2016r. Wezwanie zostało złożone 26 lutego 2016r.(k.24,25). Należy stwierdzić, że kryterium braku winy , jako przesłanka rozpoznania sprawy przez sąd, mimo uchybienia terminu, o czym stanowi art. 52 § 3 p.p.s.a. wiąże się z obowiązkiem strony do szczególnej staranności przy dokonywaniu czynności procesowej. Zatem o braku winy można mówić w sytuacji, gdy skonfrontowanie danej przeszkody z obiektywnymi miernikami staranności doprowadzi do wniosku , iż zobowiązany do dokonania określonej czynności postępowania nie mógł przezwyciężyć przeszkody w zachowaniu terminu do jej dokonania nawet przy użyciu największego , możliwego w danych warunkach, wysiłku. Innymi słowy, jeżeli przy dochowaniu należytej staranności możliwe było dokonanie czynności w wyznaczonym terminie, to zaniechanie stosownych działań, dzięki którym termin mógłby być zachowany, świadczy o niemożności stwierdzenia braku winy w uchybieniu terminu. W przypadku indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego trzeba mieć na uwadze to, że wszystkie wydane akty są niezwłocznie zamieszczane w Biuletynie Informacji Publicznej. Tak więc nie można mówić o braku zawinienia w dotrzymaniu procesowego terminu wezwania organu do usunięciu naruszenia prawa, z uwagi na brak możliwości zapoznania się z treścią interpretacji, która została wydana wobec skarżącej. Trzeba przy tym podkreślić, że skarżąca, poza kwestionowaniem prawidłowości doręczenia interpretacji, nie przedstawia żadnych innych argumentów na okoliczność braku zawinienia w uchybieniu terminu do wezwania organu do usunięcia naruszenia prawa. Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art. 58 § 1 pkt. 6 p.p.s.a odrzucił skargę.