I SA/Ol 440/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Zofia Skrzynecka, Sędziowie sędzia WSA Tadeusz Piskozub, sędzia WSA Wojciech Czajkowski (spr.), Protokolant Jacek Kłos, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 grudnia 2007r., w Olsztynie sprawy ze skargi Prokuratora Rejonowego na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia "[...]" Nr "[...]" w przedmiocie stwierdzenia nieważności decyzji w sprawie wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego na 2002r. 1. uchyla zaskarżoną decyzję, 2. określa że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu Zaskarżoną decyzją Samorządowe Kolegium Odwoławcze stwierdziło nieważność decyzji Wójta Gminy z dnia "[...]" w sprawie wymiaru M. i R.G. łącznego zobowiązania pieniężnego na 2002 r. w wysokości 5.404 zł. Z akt sprawy wynika, że wnioskiem z dnia 24 lutego 2005 r. R.G. zwrócił się o uchylenie wydanych przez Wójta Gminy decyzji w zakresie łącznego zobowiązania pieniężnego, w tym decyzji za 2002r. Podał, iż rozstrzygnięcia te naruszają prawo w stopniu rażącym, gdyż art. 12 ust. 1 pkt 11 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U. z 1993 r. Nr 94, poz. 431 ze zm.) wprost stanowi, że grunty wpisane do rejestru zabytków zwolnione są od podatku. Decyzją z dnia "[...]" Wójt Gminy ustalił wobec M. i R.G. zobowiązanie podatkowe w podatku rolnym oraz w podatku leśnym. Przedmiotem opodatkowania podatkiem rolnym był grunt rolny o pow. 71,99 ha przeliczeniowych, zaś podatkiem leśnym – las o pow. 0,42 ha przeliczeniowych. Stwierdzając nieważność wymienionego rozstrzygnięcia decyzją z dnia "[...]", SKO zwróciło uwagę, że z zawiadomienia Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków z dnia "[...]" wynika, iż część nieruchomości rolnej podatników została wpisana do rejestru zabytków. W treści tego pisma podano, że położone w obrębie W. działka nr "[...]" i stanowiąca własność podatników działka nr "[...]" decyzją z dnia "[...]" wpisane zostały do rejestru zabytków województwa pod nr "[...]". Powyższe pismo zostało przesłane również do wiadomości Urzędowi Gminy. Zdaniem SKO, Wójt Gminy nie mógł powoływać się na brak wiedzy o objęciu części nieruchomości podatników, ochroną konserwatorską. Organ zwrócił jednocześnie uwagę, iż z decyzji Wojewódzkiego Konserwatora z dnia "[...]" nie wynika, aby przedmiotem ochrony archeologicznej były działki nr "[...]" i "[...]". W decyzji tej jako objęta ochroną konserwatorską wymieniona została działka o nr "[...]". Z kolei pismem z dnia 21 czerwca 2005 r. Wojewódzki Urząd Ochrony Zabytków poinformował, że przedmiot ochrony, tj. grodzisko wyżynne tzw. M.G.Z. zlokalizowany jest na działce nr "[...]" i na części działki nr "[...]". W ocenie Kolegium Odwoławczego, organ podatkowy nie mógł wydać prawidłowej decyzji podatkowej bez uprzedniego wyjaśnienia powyższych rozbieżności. SKO zauważyło, że w aktach sprawy znajduje się także decyzja Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków z dnia "[...]" o wpisaniu do rejestru zabytków części działki nr "[...]", położonej w obrębie W., a będącej własnością podatników. Decyzja ta również została skierowana do Urzędu Gminy, a zatem była znana organowi podatkowemu. Według załącznika graficznego do powołanej decyzji ochroną konserwatorską objęta jest część działki nr "[...]", oznaczona jako grunty zakrzewione. Z wypisu z rejestru gruntów sporządzonego dla tej działki wynika, że grunty zakrzewione na tej działce stanowią powierzchnię 0,1800 ha na gruncie klasy V. Organ podatkowy w decyzji z dnia "[...]" uznał, że w tej sytuacji przedmiotowa część działki nr "[...]" objęta była zwolnieniem od podatku rolnego jako grunt klasy V, na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku rolnym. Natomiast zdaniem SKO, przedmiotowe grunty jako wpisane do rejestru zabytków oraz utrzymywane zgodnie z przepisami o ochronie zabytków stosownie do art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku rolnym, nie podlegały podatkowi rolnemu. SKO stwierdziło, iż wydana przez Wójta Gminy decyzja w przedmiocie wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego na 2002 r. rażąco narusza przepis art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku rolnym, w brzmieniu obowiązującym w dniu 1 stycznia 2002 r., zgodnie z którym opodatkowaniu nie podlegały grunty wpisane do rejestru zabytków, pod warunkiem ich utrzymania zgodnie z przepisami o ochronie zabytków. Uznało, iż objęcie gruntów położonych na działce nr "[...]" podatkiem rolnym – nawet przy założeniu, że następnie zostały one zwolnione od podatku – jest rażącym naruszeniem prawa. Jak podano w decyzji stwierdzającej nieważność rozstrzygnięcia Wójta Gminy, zachodzi istotna różnica pomiędzy instytucją wyłączenia określonych przedmiotów z zakresu opodatkowania, a zwolnieniem od podatku, także w sytuacji, gdy w końcowym rachunku podatnicy i tak nie ponoszą ciężarów podatkowych. Ponadto SKO uznało, że wiedza organu o kolejnych decyzjach określających zakres ochrony konserwatorskiej uniemożliwiła zmianę ostatecznej decyzji wymiarowej w trybie wznowienia postępowania i stanowiła przesłankę stwierdzenia nieważności decyzji. Od rozstrzygnięcia stwierdzającego nieważność decyzji Wójta Gminy w terminie ustawowym nie wniesiono odwołania, a zatem stało się ono ostateczne. Skargę na decyzję SKO złożył Prokurator Rejonowy, który zarzucił rozstrzygnięciu naruszenie prawa materialnego, mające wpływ na wynik sprawy, to jest art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 roku – Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2000 r. Nr 100 poz .1086), poprzez błędne przyjęcie, że ustalenie przedmiotu opodatkowania następuje na podstawie stanu faktycznego, a nie danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków. Wnosząc o uchylenie decyzji w całości skarżący zwrócił uwagę, iż zgodnie z treścią art. 21 ust. 1 tej ustawy podstawą planowania gospodarczego, przestrzennego, wymiaru podatków, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarowania nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów. Prokurator Rejonowy podniósł, iż wykładnia art. 21 ust. 1 Prawa geodezyjnego i kartograficznego, a także praktyka orzecznicza sądów administracyjnych wskazują, że organ podatkowy ustalając przedmiot opodatkowania opiera się na danych wynikających z ewidencji gruntów i do czasu wprowadzenia zmian w ewidencji ujawnione w niej dane są wiążące. Zmian w ewidencji gruntów w zakresie tytułów własności dokonuje się tylko na podstawie dokumentów urzędowych, a ewentualne kwestionowanie tych dokumentów może odbywać się w przepisanym trybie i nie należy do organów ewidencji. Odnosząc się do sporu na tle opodatkowania będącej własnością podatników działki nr "[...]" o pow. 2,75 ha, Prokurator stwierdził, że w rejestrze gruntów opisana jest ona jako grunty rolne, łąki trwałe, pastwiska trwałe oraz grunty zadrzewione i rowy. Żadna część tej działki nie została określona jak grunt objęty ochroną konserwatorską. Określenie jakiegoś gruntu w ewidencji gruntów jako rolny stwarza domniemanie, że uprawa prowadzona na tym gruncie jest rolna. Jak podano w skardze, pisma Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków stanowią jedynie informacje i nie są aktami normatywnymi. Nie mogą też stanowić o objęciu gruntu ochroną konserwatora zabytków, co może nastąpić jedynie w formie decyzji administracyjnej. W formie zaświadczenia nie można przyznać ani ograniczyć żadnych uprawnień. Zatem organ podatkowy prawidłowo wymierzył podatek, kwalifikując sporną działkę jako rolną na podstawie danych zawartych w ewidencji gruntów. Podatnicy kwestionując zawarte w ewidencji dane powinni najpierw wystąpić o ich korektę i wydanie przez konserwatora zabytków decyzji o objęciu części tej działki ochroną konserwatorską. Odnośnie działki nr "[...]" Prokurator Rejonowy zauważył natomiast, że została ona objęta ochroną konserwatorską na mocy decyzji Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków z dnia "[...]". Jednakże wydając decyzję w sprawie łącznego zobowiązania pieniężnego na 2002 r. organ podatkowy zastosował do części tej działki zwolnienie od podatku rolnego jako gruntu zakrzewionego. Zwolnienie części działki nr "[...]" od podatku, mimo że grunt ten nie podlegał opodatkowaniu z tytułu objęcia go ochroną konserwatorską, nie stanowi, w ocenie skarżącego, rażącego naruszenia prawa. Fakt niewyłączenia części działki z opodatkowania nie wpłynął bowiem w żaden sposób na wysokość zobowiązania podatkowego ani nie naruszył praw strony. W odpowiedzi Samorządowe Kolegium Odwoławcze podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu wydanej decyzji podniosło ponadto, iż nieprawdą jest, że organ orzekł o przedmiocie ochrony konserwatorskiej na podstawie pism i wyjaśnień niemających mocy normatywnej. W uzasadnieniu decyzji wykazano, że organ podatkowy I instancji wydał decyzję bez wcześniejszego, pełnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, czym rażąco naruszył zasadę prawdy obiektywnej. Ponadto zwrócono uwagę, że organ podatkowy odpowiadając na zarzuty podatników nie zakwestionował tego, iż część gruntu wpisana jest do rejestru zabytków. Uznał jednak, że to podatnicy, którzy znają granice nieruchomości powinni wskazać przedmiot zwolnienia. W związku z tym, że podatnicy nie złożyli stosownej informacji podatkowej, Wójt Gminy przyjął, że brak było podstaw do zastosowania zwolnienia. Jednak, jak podało SKO, to na organie podatkowym ciążył obowiązek wyjaśnienia wszystkich istotnych okoliczności sprawy, a bierna postawa podatników w tym zakresie nie zwalniała organu z tego obowiązku. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga okazała się zasadna. Dokonując na podstawie art.1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. nr 153, poz.1269 ze zm.) kontroli decyzji organu II instancji pod względem zgodności z prawem Sąd stwierdził, iż jej wydanie nastąpiło z naruszeniem prawa, które miało wpływ na wynik sprawy, co przesądza o konieczności stwierdzenia podstaw do uchylenia zaskarżonej decyzji. W niniejszej sprawie pozostaje poza sporem, iż do oceny jej okoliczności zastosowanie miały przepisy prawa podatkowego zawarte w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych, ustawie o podatku rolnym, jak i ustawie z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne. Stosownie do art. 21 Prawa geodezyjnego i kartograficznego wymiar podatku od nieruchomości od gruntów dokonywany jest na podstawie danych wynikających z ewidencji gruntów i budynków. Ewidencja gruntów jest natomiast specjalnie prowadzonym i wywierającym określone skutki prawne zbiorem informacji o gruntach. Szczegółowe zasady prowadzenia ewidencji gruntów uregulowane są w rozporządzeniu Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. Nr 38, poz. 454). Dane zawarte w ewidencji mają walor dokumentu urzędowego, o którym mowa w art. 194 o.p. Zgodnie z tym przepisem stanowią one dowód tego, co zostało w nich stwierdzone. W związku z tym organ podatkowy nie ma podstaw do pomijania tych danych w postępowaniu podatkowym. Podatnik kwestionujący prawidłowość danych zawartych w ewidencji gruntów powinien wszcząć procedurę ich zmiany w organie prowadzącym ewidencję. (p. Komentarz do art. 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U.02.9.84), L. Etel, S. Presnarowicz, Podatki i opłaty samorządowe. Dom Wydawniczy ABC, 2003.) Jak podkreślano już w dotychczasowym orzecznictwie Naczelnego Sadu Administracyjnego (por., wyrok NSA w Katowicach z 15.11.1994. o sygn. SA/Ka 2592/05 M.Podat. 1995/6/179) organy podatkowe przy wymiarze podatku od nieruchomości będąc związanymi zapisami w ewidencji gruntów i budynków nie są uprawnione do dokonywania własnych ustaleń w tym przedmiocie. Ujawnione w ewidencji dane są bowiem dla tych organów wiążące. Ich kwestionowanie może natomiast nastąpić jedynie w przepisanym w/w ustawą z dnia 17.05.1989 r. trybie i nie należy do organów podatkowych. Znaczenie dla ustalenia wysokości podatku od gruntów objętych zaskarżoną decyzją miały więc dokumenty znajdujące się w operacie ewidencyjnym spornych działek. Jak trafnie zauważono w skardze, z zapisów w ewidencji gruntów odnośnie działki nr "[...]" jednoznacznie wynika , iż opisana jest ona jako grunty rolne, łąki trwałe, pastwiska trwałe oraz grunty zadrzewione i rowy. Żadna część tej działki nie została natomiast określona jak grunt objęty ochroną konserwatorską. Określenie jakiegoś gruntu w ewidencji gruntów jako rolny stwarza zatem domniemanie, że uprawa prowadzona na tym gruncie jest rolna. Trafną jest również uwaga, że pisma Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków stanowią jedynie informacje i nie są aktami normatywnymi. Nie mogą zatem stanowić o objęciu spornego gruntu ochroną konserwatora zabytków, co może nastąpić jedynie w formie decyzji administracyjnej. Kwestionując dane z ewidencji gruntów odnośnie części tej działki M. I R. G. powinni zatem najpierw zwrócić się do konserwatora zabytków o objęcie jej ochroną konserwatorską, we właściwym trybie. Należy zatem zgodzić się ze stroną skarżącą, że organ podatkowy wymierzając podatek od działki "[...]" nie miał podstawy prawnej do przyjęcia, iż jest ona objęta ochroną konserwatorską, gdyż brak było decyzji administracyjnej w tym zakresie, a co za tym idzie nie mogło to znaleźć odzwierciedlenia w ewidencji gruntów. Kolejna kwestia sporna pomiędzy stronami, w związku ze stwierdzeniem nieważności decyzji za rok 2002, dotyczy rozstrzygnięcia, czy zachodziły podstawy do stwierdzenia nieważności decyzji organu I instancji w oparciu o wadę rażącego naruszenia prawa, w związku ze zwolnieniem przez ten organ działki o nr "[...]" z opodatkowania, zamiast przyjęcia, iż grunty na wymienionej działce były całkowicie wyłączone z obowiązku podatkowego. W ocenie organu, taki stan rzeczy musi być w każdej sytuacji zakwalifikowany jako rażące naruszenie prawa, nawet jeżeli konsekwencje tego naruszenia są znikome. Jak bowiem podano w uzasadnieniu decyzji SKO, jeżeli obowiązek podatkowy nie wynika z ustawy, żaden organ nie może obowiązku takiego nałożyć na podatnika bez naruszenia prawa. W stanie faktycznym niniejszej sprawy, skład orzekający powyższej argumentacji nie podzielił. W dotychczasowym orzecznictwie sądów administracyjnych podkreślano (p. wyrok NSA z dnia 9 lutego 2006 r., sygn. akt OSK 1134/04, LEX nr 165717, wyrok WSA w Warszawie z dnia 25 października 2006 o sygn. akt VI SA/Wa 1610/06 LEX nr 265653), że o rażącym naruszeniu prawa decydują łącznie trzy przesłanki: oczywistość naruszenia prawa, charakter przepisu, który został naruszony oraz racje ekonomiczne lub gospodarcze - skutki które wywołuje decyzja. Oczywistość naruszenia prawa polega natomiast na rzucającej się w oczy sprzeczności pomiędzy treścią rozstrzygnięcia, a przepisem prawa stanowiącym jego podstawę prawną. Skutki, które wywołuje decyzja uznana za rażąco naruszającą prawo, to skutki niemożliwe do zaakceptowania z punktu widzenia wymagań praworządności - skutki gospodarcze lub społeczne naruszenia, których wystąpienie powoduje, że nie jest możliwe zaakceptowanie decyzji jako aktu wydanego przez organy praworządnego państwa. Podzielając w pełni powyższe poglądy, w okolicznościach niniejszej sprawy Sąd przesłanek takich nie stwierdził. Niewyłączenie części działki "[...]" z obowiązku podatkowego, stosownie do obowiązujących w spornym roku przepisów, nie miało bowiem, (w związku ze zwolnieniem z obowiązku zapłaty podatku), wpływu na zmianę wysokości zobowiązania do zapłaty, a co za tym idzie, nie powodowało żadnych skutków finansowych. Nie zaistniała tym samym trzecia z wyżej wymienionych przesłanek pozwalających uznać, w myśl poglądów wyrażanych w orzecznictwie, stwierdzone naruszenie prawa za rażące. Nadmienić należy, iż Wójt Gminy dokonał zwolnienia spornej części wymienionej działki od podatku za 2002r., w oparciu o aktualny stan prawny wynikający z ewidencji gruntów oraz decyzji Wojewódzkiego Konserwatora Zabytków z dnia "[...]" wraz z graficznym załącznikiem. Wprawdzie wskazana w decyzji pierwszoinstancyjnej zwolniona powierzchnia gruntów klasy V (0.25 ha) jest wyższa od powierzchni gruntów objętej ochroną konserwatora zabytków (0.18 ha), niemniej jednak podobnie jak fakt zwolnienia części działki "[...]" z podatku rolnego zamiast wyłączenia jej z opodatkowania, pozostaje to bez wpływu na ocenę przesłanek rażącego naruszenia prawa w rozumieniu art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Przedstawione wyżej stanowisko Sądu organ podatkowy II instancji powinien uwzględnić w związku z ponownym rozpoznaniem sprawy. Mając na względzie, iż zaskarżona decyzja organu II instancji wydana została z naruszeniem prawa materialnego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie, na podstawie art.145 § 1 pkt 1 lit.a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. (Dz.U. nr 153, poz.1270 ze zm.) orzekł jak w sentencji. O wstrzymaniu wykonania decyzji do czasu uprawomocnienia się wyroku orzeczono stosownie do dyspozycji art.152.