I SA/Ol 470/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wiesława Pierechod Sędziowie Sędzia WSA Zofia Skrzynecka Asesor WSA Wojciech Czajkowski (spr.) Protokolant Anna Fic po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 04 stycznia 2006r. sprawy ze skargi A Sp. z o.o.,w G. Oddział w O. na uchwałę Rady Miejskiej z dnia 2 grudnia 2004r nr "[...]" w sprawie podatku od nieruchomości. odrzuca skargę W dniu 07 grudnia br. wpłynęła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie skarga A Sp. z o.o. w G., w uchwałę Rady Miejskiej w O. z dnia 2 grudnia 2004 roku o Nr "[...]" w sprawie podatku od nieruchomości. Spółka zarzuciła wymienionej uchwale naruszenie art. 7, 94 i 217 Konstytucji RP z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. Nr 78, poz. 483), art. 18 ust.2 pkt 8 ustawy z dnia 8 marca 1990r o samorządzie gminnym (Dz. U. z 1996 r. Nr 13, poz. 74 ze zm.) oraz art. 7 ust. 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2002r. Nr 9, poz. 84 ze zm.) poprzez przekroczenie upoważnienia do stanowienia aktów prawa miejscowego w wyniku wprowadzenia zwolnienia podatkowego o charakterze podmiotowo – przedmiotowym. W związku z powyższym wniosła o stwierdzenie nieważności zaskarżonego aktu w części, i uchylenie w jego § 2 pkt 6, stwierdzenia "przez zakłady budżetowe samorządu terytorialnego". W uzasadnieniu Spółka podniosła, iż przepisem tym Rada Miejska O. zwolniła z podatku od nieruchomości zakłady budżetowe samorządu terytorialnego w odniesieniu do nieruchomości wykorzystywanych bezpośrednio do wytwarzania energii elektrycznej lub ciepła, linii elektroenergetycznych przesyłowych i rozdzielczych rurociągów i przewodów sieci rozdzielczej gazów, ciepła, paliw i wody oraz budowli do odprowadzania ścieków. Art. 7 ust. 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych stanowiący podstawę wydania skarżonej uchwały, przyznał zaś radom gmin jedynie kompetencje do wprowadzania, w drodze aktów prawa miejscowego zwolnień podatkowych o charakterze przedmiotowym, innych niż określone w ustawie. Podnosząc powyższe Spółka wskazała, iż zgodnie z treścią art. 18 ust.2 pkt 8 ustawy z dnia 8 marca 1990r o samorządzie gminnym, rada gminy przy wydawaniu aktów, prawa miejscowego dotyczących podatków i opłat musi ściśle przestrzegać granic upoważnienia ustawowego. Jest to natomiast konkretyzacja zasad, wyrażonych w art. 9 Konstytucji RP, w świetle której organy samorządu terytorialnego, ustanawiają akty prawa miejscowego obowiązujące na obszarze działania tych organów, na podstawie i w granicach upoważnień zawartych w ustawie, jak i w art. 7 Konstytucji, który stanowi, że organy administracji publicznej działają na podstawie i w granicach prawa. Spółka zwróciła uwagę, iż art. 7 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych należy interpretować ściśle nie zaś za pomocą wykładni rozszerzającej. Jeżeli zatem upoważnienie ustawowe obejmowało swoją treścią jedynie zwolnienia przedmiotowe, to ustanowienie zwolnień opierających się na kryteriach podmiotowych, jak również przedmiotowo-podmiotowych uznać należy za sprzeczne z prawem. Wprowadzanie aktem normatywnym rangi podustawowej zwolnień podatkowych o charakterze podmiotowym i podmiotowo - przedmiotowym jest też, jak wskazała Skarżąca Spółka, sprzeczne z art. 217 Konstytucji RP, w świetle którego nakładanie podatków, innych danin publicznych, określanie podmiotów, przedmiotów opodatkowania i stawek podatkowych, a także zasad przyznawania ulg i umorzeń oraz kategorii podmiotów zwolnionych od podatków następuje w drodze ustawy. Kategoryczny sposób sformułowania tego zakazu uniemożliwia więc przyznanie radom gminy uprawnień do wprowadzania zwolnień o innym charakterze niż przedmiotowym. Stanowiska przeciwnego nie można natomiast opierać na zasadzie samodzielności finansowej gmin wyrażonej w art. 168 Konstytucji RP. Samodzielność ta i prawo do stanowienia o wysokości podatków i opłat lokalnych nie mogą być rozumiane jako dowolność ustalania dochodów i dysponowania nimi. Gminom wolno bowiem tylko to, na co zezwalają im ustawy (wyrok NSA z dnia 25.06.2003r, o sygn. SA/RZ 235/03, OSP 2004/2/16). W części, w której ograniczono zastosowanie zwolnienia od podatku od nieruchomości jedynie do zakładów budżetowych jednostek samorządu terytorialnego, zaskarżona uchwała jest zatem, zdaniem Skarżącej, sprzeczna z normami prawnymi wyrażonymi w przepisach rangi ustawowej oraz konstytucyjnej. Wydając tę uchwałę, Rada Miejska w O. naruszyła również interes prawny Spółki. Ustanowienie zwolnienia od podatku od nieruchomości jedynie dla pewnego kręgu podmiotów, skutkowało bowiem upośledzeniem jej sytuacji finansowej w stosunku do podmiotów, mogących skorzystać z tego zwolnienia. W odpowiedzi Rada Miejska w O. wniosła o oddalenie skargi. W uzasadnieniu podniosła, iż zakwestionowana uchwała, w jej § 2 pkt 6 odnosi się wyłącznie do mienia komunalnego będącego we władaniu samorządowych zakładów budżetowych. Ma to zaś bezpośredni związek z zaspokajaniem przez te zakłady budżetowe zbiorowych potrzeb gminnej społeczności, takich jak zaopatrzenie w wodę, czy odprowadzanie ścieków. Stwierdzenie nieważności części § 2 pkt 6 uchwały poprzez wykreślenie zapisu "przez zakłady budżetowe samorządu terytorialnego" spowodowałoby, zdaniem skarżącej, generalne uchylenie w tym przedmiocie obowiązku podatkowego, co nie było wolą organu stanowiącego Gminy. Kwestionowane zwolnienie odnosi się bowiem tylko do mienia zakładów budżetowych, które przy założeniu obowiązku ponoszenia ciężaru podatkowego powinny otrzymać od Gminy O. stosowną dotację aby mogły ten podatek zapłacić. Tak więc podstawą zwolnienia wynikającego z postanowień § 2 pkt 6 uchwały odnoszącego się do finansowanych z budżetu gminy, zakładów budżetowych tej gminy były, jak podał organ, wyłącznie kryteria ekonomiczne. Zwolnienie z obowiązku ponoszenia ciężaru podatkowego w podatku od nieruchomości podmiotu, którego celem jest osiąganie zysku naruszałoby zasadę racjonalnego uchwałodawcy, jakim jest na terenie gminy jej rada. Z faktu, iż art. 7 ust. 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2002 roku Nr 9, póz. 84 z póz. zm.) wskazuje na zwolnienia przedmiotowe nie można, zdaniem organu, wyprowadzić wniosku, że zwolnienia zawarte w art. 7 ust. l tej ustawy mają wyłącznie charakter przedmiotowy. Wykładnia językowa tego przepisu wskazuje bowiem, że mają one również charakter podmiotowo - przedmiotowy. Wprowadzone § 2 pkt. 6 uchwały Rady Miejskiej w O. zwolnienie przedmiotowe odnosiło się tylko do mienia komunalnego tych podmiotów samorządowych, które wcześniej musiałaby sama sfinansować, czyli zapłacić podatek sama sobie. Jest to zatem zwolnienie tego samego typu, jak w art. 7 ust. l, a więc zwolnienie "kategorialne" wynikające z konstrukcji całej ustawy. Organ samorządu zwrócił ponadto uwagę, że kwestionowane zwolnienie nie jest adresowane do konkretnie (imiennie) określonych podmiotów, lecz do określonego kręgu osób komunalnych władających mieniem komunalnym wymienionym w § 2 pkt. 6. Jeżeli więc skarżąca spółka nie włada mieniem komunalnym, o którym mowa w pkt. 6 § 2 uchwały, to nie korzysta ze zwolnienia wynikającego z tego przepisu. Wątpliwy tym samym pozostaje, w ocenie Rady Miejskiej, interes prawny Spółki w zaskarżeniu spornego zwolnienia. Z akt sprawy wynika, że w związku z wymienioną wyżej uchwałą Rady Miejskiej w O. z 02 grudnia 2004r., A Sp. z o.o. w G., Oddział w O. w dniu 08 marca 2005r. wezwała organ samorządu terytorialnego do zaniechania naruszenia prawa, poprzez wykreślenie w § 2 pkt 6 tej uchwały, stwierdzenia "przez zakłady budżetowe samorządu terytorialnego". Odpowiadając na to wezwanie, pismem z dnia 23.03.2005r. Przewodniczący Rady Miejskiej wyjaśnił, iż uchwała Nr "[...]" w sprawie podatku od nieruchomości była badana pod względem zgodności z prawem przez organ nadzoru, to jest Wojewodę oraz przez Regionalną Izbę Obrachunkową w O. Wymienione organy nie stwierdziły zaś jej niezgodności z prawem. Brak było tym samym podstaw do uznania, że kwestionowany zapis zawarty w uchwały j § 2 pkt 6 naruszył interes prawny Spółki. W dniu 29 kwietnia 2005r. wpłynęła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie skarga A Sp. z o.o. w G. na wyżej wymienioną uchwałę, z wnioskiem o stwierdzenie nieważności zaskarżonego aktu poprzez uchylenie w jej § 2 pkt 6 stwierdzenia "przez zakłady budżetowe samorządu terytorialnego". Postanowieniem z dnia 11 lipca 2005r. Sąd odmówił przywrócenia terminu do uiszczenia wpisu od tej skargi, po czym kolejnym postanowieniem z dnia 25 października 2005r. skarga została odrzucona z powodu uchybienia terminu do uiszczenia wpisu. Z akt sprawy wynika również, że pismem z 20 lipca 2005 roku Skarżąca Spółka pismem o identycznej treści jak wezwanie z dnia 08 marca 2005r. ponownie wezwała Radę Miejską w O. do usunięcia naruszenia prawa, zaś w związku z prośbą organu o wyjaśnienie powodu kolejnego wezwania, pismem uzupełniającym z 18 października 2005 roku wyjaśniła, iż była nim lakoniczność odpowiedzi Rady z dnia 23 marca 2005 o nr "[...]" oraz brak merytorycznego ustosunkowania się przez do zarzutów wskazanych w treści wezwania z 08 marca 2005 roku. Odnosząc się do powyższej kwestii Rada Miejska w O. pismem z 27 października 2005r odmówiła podjęcia czynności zmierzających do zaniechania naruszenia prawa, powtarzając argumentację zawartą w piśmie z dnia 23 marca 2005r. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Rozważenia przez Sąd w ramach kontroli wstępnej środka zaskarżenia wymagało w okolicznościach sprawy zagadnienie dopuszczalności ponownej skargi na uchwałę Rady Miejskiej w O. z dnia 2 grudnia 2004r., w sytuacji gdy wniesiona wcześniej, tj. 28 kwietnia 2005r. skarga w tej samej sprawie została odrzucona przez Sąd. Na tle tego zagadnienia wyłonił się też problem oceny, czy wezwanie do usunięcia naruszenia interesu prawnego lub uprawnienia, określone w art. 101 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym, jest czynnością prawną, która przysługuje danemu podmiotowi w stosunku do określonej uchwały więcej niż jeden raz. Spółka bowiem, jak wynika z akt sprawy, wezwała Radę Miejską w O. do usunięcia naruszenia prawa dwukrotnie pomimo, iż odpowiadając pismem z dnia 23.03.2005r. na wcześniejsze wezwanie spółki do stwierdzenia nieważności zaskarżonego aktu w części uchylenia w jego § 2 pkt 6, zwrotu "przez zakłady budżetowe samorządu terytorialnego", organ nie stwierdził takiego naruszenia. Zauważyć w tym miejscu należy, iż kwestia dopuszczalności ponownego wniesienia skargi w tej samej sprawie, gdzie przedmiotem zaskarżenia stanowił ten sam akt prawa miejscowego, była już przedmiotem analizy Naczelnego Sadu Administracyjnego. Sąd ten orzekając w składzie 7 sędziów ze względu na zaistniałe wątpliwości prawne postanowieniem z dnia 24 czerwca 2002r. o sygn. OSA 2/02 ( ONSA 2003/1/2) uznał zaś, że ponowne wniesienie w tej samej sprawie takiej samej skargi byłoby podważeniem sensu rygorów procesowych i skutków ich stosowania. W uzasadnieniu cytowanego rozstrzygnięcia Naczelny Sąd Administracyjny wskazał między innymi, iż instytucja wezwania, o której mowa w art. 101 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym stanowi surogat środka odwoławczego i nie można traktować jej jak czynności niewywołującej żadnych skutków prawnych lub też inaczej, niż określają to przepisy dotyczące klasycznych środków odwoławczych w administracyjnym postępowaniu jurysdykcyjnym. Wezwanie takie jest bowiem czynnością procesową (formalną), powodującą wszczęcie postępowania mającego na celu zmianę (uchylenie) uchwały organu wskazanej gminy. Wezwanie organu do samokontroli uchwały konkretyzuje podmiot, którego interes prawny lub uprawnienie zostały naruszone i uchwałę będącą tego przyczyną. Organ, do którego wniesiono wezwanie może zaś w terminach przewidzianych do załatwiania spraw w postępowaniu administracyjnym zmienić, uchylić uchwałę lub odmówić jej weryfikacji, bądź też, jak wskazuje praktyka, zachować się biernie, nie odpowiadając na wezwanie. W ocenie NSA, przyjęcie poglądu, że ten sam podmiot może wielokrotnie składać to samo wezwanie do tego samego organu w tej samej sprawie, dotyczącej tej samej uchwały, byłoby sprzeczne z konstytucyjną zasadą równości wszystkich podmiotów wobec prawa, wyrażoną w art. 32 ust. 1 Konstytucji, jak i z przepisem art. 78 Konstytucji. Strony, którym przysługują tradycyjne środki odwoławcze (odwołania, zażalenia), nie mogą być bowiem w gorszej sytuacji prawnej niż podmioty, którym z powodu specyfiki postępowania przysługuje środek prawny określony w art. 101 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym. Wezwanie jest więc czynnością prawną, przysługującą danemu podmiotowi w stosunku do określonej uchwały jednokrotnie. Następne zaś pisma w tej samej sprawie, pochodzące od tego samego podmiotu, nie są wezwaniami w rozumieniu przepisu art. 101 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym. W pełni podzielając powyższe stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego podkreślić należy, iż A Sp. z o.o. w G., po doręczeniu jej w dniu 14 lipca 2005r. postanowienia Sądu o odmowie przywrócenia terminu do uiszczenia wpisu, ponownie w dniu 20 lipca 2005 roku wezwała Radę Miejską w O. w celu zmiany uchwały organu, do usunięcia naruszenia prawa, chociaż odpowiadając na wcześniejsze wezwanie o identycznej treści, organ nie stwierdził takiego naruszenia. Wszczęła więc drugie już postępowanie w tej samej sprawie, w związku z którym wniosła następnie kolejną skargę do sądu administracyjnego. Uruchomienie tego postępowania nastąpiło zaś pomimo, że wskazane przez Spółkę przesłanki wszczęcia, jak lakoniczność odpowiedzi Rady z dnia 23 marca 2005 o nr "[...]" oraz brak merytorycznego ustosunkowania się przez organ do zarzutów wskazanych w treści wezwania z 08 marca 2005 roku, były w świetle art.101 ustawy o samorządzie gminnym i wskazanych wyżej zasad procesowych, bezskuteczne. Należy podkreślić, że jak słusznie zauważył NSA w cyt. postanowieniu, specyfika spraw rozpoznawanych przez sąd administracyjny polega właśnie na tym, że postępowanie przed tym sądem pozostaje zawsze w ścisłym związku z poprzedzającym je postępowaniem prowadzonym w danej sprawie przez organy administracji publicznej, których działania są objęte kontrolą sądu administracyjnego. W sytuacji zatem, gdy w związku ze skierowanym do organu w dniu 08 marca 2005r. wezwaniem do usunięcia naruszenia prawa, zostało przeprowadzone postępowanie na podstawie art. 101 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, po czym Wojewódzki Sąd Administracyjny odrzucił z powodu uchybienia terminu do uiszczenia wpisu skargę Spółki z dnia 28 kwietnia 2005r. na uchwałę organu samorządu z 2 grudnia 2004 roku, to mając na uwadze powołane wyżej okoliczności, ponowne wniesienie skargi w tej samej sprawie należało uznać za niedopuszczalne. Z tych przyczyn skargę A z dnia 02 listopada 2005r. Wojewódzki Sąd Administracyjny odrzucił na podstawie art.58 § 1 pkt 6 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz.1270 ze zm.).