I SA/Ol 540/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Ryszard Maliszewski, Sędziowie sędzia WSA Tadeusz Piskozub ( sprawozdawca ), sędzia WSA Wojciech Czajkowski, Protokolant Referent stażysta Jakub Gosk, po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 7 listopada 2012r. sprawy ze skargi T. N. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia "[...]" Nr "[...]" w przedmiocie zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego oddala skargę I SA/Ol 540/12 Uzasadnienie Zaskarżoną decyzją z dnia "[...]" Dyrektor Izby Celnej po rozpatrzeniu odwołania T. N., prowadzącego działalność gospodarczą A. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia "[...]" określającego zobowiązanie w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego na kwotę 1970 zł. Jak wynika z akt sprawy, strona zakupiła samochód marki SsangYong "[...]’, nr nadwozia "[...]", rok produkcji 2005, o pojemności silnikowej silnika 2696 cm3 na podstawie dokumentu "[...]" z dnia 30.09.2011 r. W dniu 10.11.2011 r. do Urzędu Celnego wpłynęło pismo z Urzędu Miejskiego w G. z informacją dotyczącą samochodu marki SsangYong "[...]" o numerze VIN: "[...]" wraz z dokumentami przedstawionymi do rejestracji samochodu oraz informacją od przedstawiciela producenta B., że samochody tego typu nigdy nie były produkowane jako samochody ciężarowe. W związku z tym, Naczelnik Urzędu Celnego wystosował wezwanie z dnia 24.01.2012r. do złożenia deklaracji podatkowej i zapłaty należnego podatku akcyzowego w wypadku nabycia samochodu osobowego lub w wypadku gdy nabyty pojazd jest samochodem ciężarowym do przedstawienia dokumentów oraz złożenia wyjaśnień na jakiej podstawie samochód został zaklasyfikowany do kodu 8704 taryfy celnej. Strona w piśmie z dnia 31.01.2012 r. wyjaśniła, że zakupiony samochód posiadał jeden rząd siedzeń - tj. dwa siedzenia, dla kierowcy i pasażera, zaś cześć pasażerska oddzielona była od części towarowej przegrodą zamontowaną od podłogi do sufitu. W części towarowej nie było siedzeń, pasów bezpieczeństwa, podłoga była płaska zbudowana z grubej blachy i pokryta wykładziną PVC. Miejsca po pasach i fotelach były zaślepione. Szyby z tyłu były wyklejone specjalnym klejem i pokryte folią antywłamaniową. Z danych zawartych w dowodzie rejestracyjnym (brief duński) wynikało, że pojazd był zarejestrowany jako samochód ciężarowy (varebil) o dopuszczalnej ładowności 625 kg, numer homologacji A 13613-2. Wyżej opisana wersja ciężarowa samochodu marki Rexton przeznaczona była do przewozu towarów. Po sprowadzeniu tego samochodu do kraju, został on poddany ocenie przez diagnostę pojazdów samochodowych. Z otrzymanych dokumentów - oceny technicznej i dokumentu identyfikacyjnego pojazdu wynika, że był to pojazd ciężarowy. Zmiany konstrukcyjne dokonywane są w Danii, w nowych samochodach i w takiej postaci sprzedawane przez salony samochodowe firmom i rejestrowane. Zgodnie z taryfą celną, pojazdy do przewozu towarów klasyfikowane są do kodu CN 8704. T.N. przedstawił ponadto kserokopie duńskiego dowodu rejestracyjnego, zaświadczenia o przeprowadzonym badaniu technicznym, kserokopię dokumentu identyfikacyjnego pojazdu, kserokopie faktury zakupu oraz dwa zdjęcia samochodu. W związku z niedopełnieniem ciążącego na stronie obowiązku w podatku akcyzowym z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego, Naczelnik Urzędu Celnego wszczął z urzędu postępowanie podatkowe. W związku z tym, iż organ podatkowy nie mógł dokładnie wskazać daty przemieszczenia pojazdu na terytorium RP, za datę powstania obowiązku podatkowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego pojazdu, stosownie do art. 101 ust. 5 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym ( Dz.U. 2009, nr 3, poz.11 ze zm.) przyjęto pierwszą datę możliwą do określenia tj. 25.10.2011 r. Strona bowiem, najpóźniej tego dnia, przemieściła auto na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, czego wyrazem było zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu oraz Dokument Identyfikacyjny Pojazdu. W dniu 12.04.2012 r. Naczelnik Urzędu Celnego w ramach pomocy prawnej, dokonał oględzin pojazdu wraz z dokumentacją fotograficzną. W trakcie oględzin ustalono, iż pojazd wyposażony był w dwa rzędy siedzeń wraz z pasami bezpieczeństwa, przeszklone przednie i tylne drzwi, tapicerowane wnętrze pojazdu. Ustalone w wyniku oględzin pojazdu cechy wskazywały w ocenie organu I instancji na zasadnicze jego przeznaczenie do przewozu osób i klasyfikację do kodu CN 8703. Nie zgadzając się ze stanowiskiem Naczelnika Urzędu Celnego zawartego w decyzji z dnia "[...]’ strona wniosła odwołanie, zarzucając rozstrzygnięciu naruszenie: 1/ art. 122, art. 125, art. 180 §1, art. 188 O.p., poprzez nie wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy na moment powstania obowiązku podatkowego, w tym nie przeprowadzenie wszystkich dowodów możliwych i koniecznych w sprawie, z punktu widzenia wyjaśnienia jej istoty, tj. zasadniczego przeznaczenia przedmiotowego pojazdu, 2/ art. 3 ust. 1, art. 5, art. 100 ust. 1 pkt 2, art. 101 ust. 2 pkt 1, art. 102 ust. 1, art. 105 pkt 1, art. 106 ust 2-3 ustawy z dnia 6 grudnia o podatku akcyzowym, poprzez przyjęcie, iż Strona zakupiła samochód osobowy, a tym samym, iż z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego powstało zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym. Jednocześnie wraz z odwołaniem, strona wniosła o przeprowadzenie dowodów, uzasadniając konieczność ich wykonania prawidłowym określeniem zasadniczego przeznaczenia ww. pojazdu, jego celu i funkcji. Po rozpatrzeniu odwołania, zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Powołując się na art. 101 ust. 2 u.o.p.a. organ wskazał, iż obowiązek podatkowy z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego nie zarejestrowanego wcześniej na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym powstaje z dniem: 1/ przemieszczenia samochodu osobowego z terytorium państwa członkowskiego na terytorium kraju - jeżeli nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel nastąpiło przed przemieszczeniem samochodu na terytorium kraju; 2/ nabycia prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel - jeżeli nabycie prawa rozporządzania samochodem osobowym jak właściciel nastąpiło po przemieszczeniu samochodu osobowego na terytorium kraju; 3/ złożenia wniosku o rejestrację samochodu osobowego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym - jeżeli podmiot występujący z wnioskiem o rejestrację na terytorium kraju nabytego wewnątrzwspólnotowo samochodu osobowego nie jest jego właścicielem. Stosownie zaś do art. 105 pkt 2 u.o.p.a. stawka akcyzy na samochody osobowe wynosi, dla samochodów osobowych o pojemności silnika poniżej i równym 2000 cm3- 3,1 podstawy opodatkowania. Odpowiednio do zapisu art. 106 ust. 2 u.o.p.a. podatnik z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego jest obowiązany po dokonaniu jego przemieszczenia na terytorium kraju, bez wezwania organu podatkowego złożyć deklarację uproszczoną, według ustalonego wzoru, właściwemu naczelnikowi urzędu celnego w terminie 14 dni, licząc od dnia powstania obowiązku podatkowego, nie później jednak niż w dniu rejestracji samochodu osobowego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Zgodnie zaś z dyspozycją ust. 3 podatnik z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego samochodu osobowego jest obowiązany po dokonaniu jego przemieszczenia na terytorium kraju, bez wezwania organu podatkowego dokonać obliczenia i zapłaty na rachunek właściwej izby celnej, akcyzy w terminie 30 dni, licząc od dnia powstania obowiązku podatkowego, nie później jednak niż w dniu rejestracji samochodu osobowego na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Zgodnie natomiast z art. 3 ust. 1 u.o.p.a. do celów poboru akcyzy i oznaczania wyrobów akcyzowych znakami akcyzy stosuje się klasyfikację w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, z późn. zm.). Organ odwoławczy wskazał, iż zgodnie z art. 100 ust. 4 u.o.p.a. samochody osobowe są to pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne objęte pozycją CN 8703 przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, inne niż objęte pozycją 8702, włącznie z samochodami osobowo- towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, z wyłączeniem pojazdów samochodowych i pozostałych pojazdów, które nie wymagają rejestracji zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Następnie organ wyjaśnił, że Nomenklatura Scalona w dziale 87 zawiera kod 8703 oraz 8704. Treść kodu 8703 Nomenklatury Scalonej informuje, iż kod ten obejmuje pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi, natomiast kod CN 8704 obejmuje pojazdy samochodowe do transportu towarowego. Organ podatkowy II instancji zaznaczył, że dla zakwalifikowania danego wyrobu jako akcyzowego podstawowe znaczenie mają reguły i postanowienia zawarte w Zintegrowanej Taryfie Wspólnot Europejskich, gdyż tam została zamieszczona obowiązująca od dnia przystąpienia Polski do WE nomenklatura scalona. Wskazana klasyfikacja musi być stosowana dla celów poboru akcyzy, co oznacza zakaz sięgania do jakichkolwiek innych klasyfikacji. Takie związanie sposobem klasyfikacji uniemożliwia uwzględnianie przez organy podatkowe klasyfikacji tego samego wyrobu przeprowadzonej dla innych celów, np. rejestracyjnych. Klasyfikacja taryfowa pojazdów samochodowych zależna jest od ich cech zewnętrznych, przy czym grupowanie tych pojazdów w świetle obowiązujących przepisów ruchu drogowego nie może mieć znaczenia dla ustalenia kodu CN. W związku z powyższym, podstawą do zaklasyfikowania danego wyrobu do określonej grupy towarowej dla celów poboru akcyzy z tytułu importu i nabycia wewnątrzwspólnotowego, są przepisy ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym, oraz przepisy rozporządzenia Rady (EWG) 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej, do których ww. ustawa się wprost odwołuje. Obowiązująca na mocy rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej w państwach członkowskich Unii Europejskiej, w tym od dnia 1 maja 2004 r. tj. od dnia akcesji do Wspólnoty Europejskiej - również w Polsce - klasyfikacja CN, opiera się na zharmonizowanym systemie oznaczania i kodowania towarów zwanym klasyfikacją HS, przejmując pozycje i sześciocyfrowe podpozycje HS. Zgodnie z treścią Not wyjaśniających do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów, zawartych w pozycji 8703 i obejmujących pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo- towarowymi (kombi) oraz samochodami osobowymi, klasyfikacja pewnych pojazdów mechanicznych objętych tą pozycją jest wyznaczana przez pewne cechy, które wskazują, że te pojazdy są głównie przeznaczone do przewozu osób, niż do transportu towarów. Cechy te są szczególnie pomocne przy określaniu klasyfikacji pojazdów mechanicznych, których masa brutto wynosi do 5 ton i które posiadają pojedynczą zamkniętą przestrzeń wewnątrz dla kierowcy i zawierają inną przestrzeń dla pasażerów, którą można wykorzystać do transportu zarówno osób, jak i towarów. Zgodnie z ww. wyjaśnieniami do Taryfy Celnej cechy, które wskazują, że pojazdy są głównie przeznaczone do przewozu osób, niż do transportu to: - obecność stałych siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym (np. z pasami bezpieczeństwa lub punktami kotwiącymi oraz z wyposażeniem do zainstalowania pasów bezpieczeństwa) dla każdej osoby lub obecność stałych punktów kotwiących i wyposażenie do zainstalowania siedzeń i wyposażenia zabezpieczającego w tylnej przestrzeni dla kierowcy, i przestrzeni siedzeń pasażerów; takie siedzenia mogą być zamocowane na stałe, składane lub składające się ze zdejmowanych punktów kotwiących [składane lub wyjmowane z punktów mocowania], - obecność tylnych okien wzdłuż dwubocznych paneli, - obecność przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi z oknami na bocznych panelach lub z tyłu. - brak stałego panelu lub przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich siedzeń pasażerów a przestrzenią tylną, która może być używana do przewozu zarówno osób, jak i towarów. - wyposażenie całego wnętrza pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów. Natomiast o tym, że dany pojazd kwalifikuje się do pozycji 8704 świadczą następujące cechy: - siedzenia-ławki bez wyposażenia zabezpieczającego (np. pasów bezpieczeństwa lub punktów do zamocowania pasów bezpieczeństwa i potrzebnego do tego wyposażenia) ani bez wyposażenia kojarzonego z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów w części tylnej znajdującej się za siedzeniem kierowcy i przednimi siedzeniami pasażerów. Siedzenia te są zwykle składane tak, aby możliwe było pełne wykorzystanie tylnej części pojazdu (vany) lub naczepy (pojazdy typu pickup ) do transportu towarów. - oddzielna kabina dla kierowcy i pasażerów oraz oddzielna otwarta naczepa z panelami bocznymi i nakładaną klapą (pojazdy typu pickup); - brak okien na bokach pojazdu: obecność przesuwnych, wahadłowych lub podnoszonych drzwi bez okien na bokach pojazdu lub z tyłu, przeznaczonych do załadunku i rozładunku towarów (vany): - zamontowany na stałe panel lub przegroda pomiędzy częścią dla kierowcy i pasażerów siedzących z przodu a częścią tylną: - brak wyposażenia części załadunkowej pojazdu w sposób kojarzony z częścią pojazdu przeznaczoną dla pasażerów (np. dywaniki, wentylacja, oświetlenie, popielniczki). Odnosząc się do przeprowadzonych oględzin organ zaznaczył, że nadwozie pojazdu nabytego przez podatnika tworzy jedna zamknięta przestrzeń, tj. kabina do przewozu osób, posiadająca 5 stałych siedzeń z wyposażeniem zabezpieczającym. W wyniku oględzin kabiny ww. pojazdu organ celny stwierdził, pojazd ten posiada wahadłowo otwierane i przeszkolone drzwi (5 szt.), okna wzdłuż dwubocznych paneli w tylnej części pojazdu, brak stałego panela lub przegrody pomiędzy przestrzenią dla kierowcy i przednich siedzeń pasażerów a przestrzenią tylną; brak widocznych śladów mocowania takiej przegrody, oświetlenie wewnętrzne sufitowe, składane fotele posiadające zagłówki i bezwładnościowe pasy bezpieczeństwa (2 przednie, 3 miejscowa tylna kanapa), podsufitka, tapicerka boczna wszystkich drzwi, siedzeń jest jednolita , drzwi tylne boczne posiadają klamki, Uwzględniając powyższe organ wskazał, że przedmiotowy pojazd został wyprodukowany jako samochód osobowy, tj. został konstrukcyjnie zaprojektowany i wyposażony przez producenta do pełnienia zasadniczej funkcji przewozu osób. Potwierdza to również informacja z B. z dnia 07.11.2011 r., obrazująca, iż przedmiotowy pojazd wyprodukowany został i opuścił fabrykę jako auto osobowe. Producent przedmiotowej marki nie dedykował modelu Rexton w wersji ciężarowej, wyłącznie w osobowej. W ocenie Dyrektora Izby Celnej, dokonane przez Stronę zmiany w samochodzie mają charakter czasowy i dają się usunąć w sposób nie pozostawiający śladów wcześniejszej przeróbki. Fakt zdemontowania później drugiego rzędu siedzeń wraz z pasami bezpieczeństwa, oklejenia ciemną folią okien w tylnej części pojazdu, zamontowania przegrody separującej przestrzeń pasażerską od ładunkowej dowodzi jedynie dokonania już po wprowadzeniu tego pojazdu do obrotu przez producenta jako samochodu przeznaczonego konstrukcyjnie do przewozu osób - dostosowania pojazdu do spełnienia warunków określonych w przepisach komunikacyjnych do przewozu towarów, umożliwiających zarejestrowanie go jako samochód ciężarowy. Okoliczności te nie mają jednak wpływu na prawidłową klasyfikację tego pojazdu do pozycji 8703 CN. Powyższy pojazd konstrukcyjnie nie został zaprojektowany i wyprodukowany z wyodrębnioną kabiną pasażerską i oddzieloną na stałe - dominującą częścią ładunkową do przewozu towarów w postaci skrzyni ładunkowej czy też innego rodzaju zabudowy nadwozia typowej dla przewozu towarów tj. nie przeszklonej, plandekowej lub blaszanej, ale otrzymał nadwozie typowe dla pełnienia funkcji przewozu osób tj. wyposażone w okna w tylnej części nadwozia, punkty mocowania foteli i pasów bezpieczeństwa czy tapicerkę wewnętrzną. Organ odwoławczy stwierdził, iż przepisy klasyfikacyjne dla możliwości zaklasyfikowania przedmiotowego pojazdu do poz. 8704 CN wymagają w tym zakresie konstrukcyjnego, fabrycznego wyposażenia pojazdu w m.in. stałą przegrodę oddzielającą poszczególne części nadwozia. Natomiast pojazd będący przedmiotem niniejszego postępowania nie został wyposażony przez producenta w ten sposób. Zgodnie z notami wyjaśniającymi do poz. 8703 i poz. 8704 CN, klasyfikację tego pojazdu do poz. 8704 wyklucza także już sam fakt posiadania przez niego paneli w wahadłowo otwieranych drzwiach tylnych bocznych oraz okien wzdłuż dwubocznych paneli na całej długości nadwozia. W ocenie organu, nie wpływa na klasyfikację do odpowiedniej pozycji CN fakt zaklejenia szyb w tylnej części pojazdu ciemną folią, co nie było tożsame z wymogiem braku okien w części przeznaczonej do przewozu towarów, do którego odwołuje się nota wyjaśniająca do pozycji 8704. Uwzględniając powyższe organ uznał, że przedmiotowy pojazd wyprodukowany został jako samochód osobowy, a więc został konstrukcyjnie zaprojektowany i wyposażony w standardowe nadwozie oraz wnętrze dedykowane właśnie do pełnienia zasadniczej funkcji przewozu osób. W związku z tym, samochód należało zaklasyfikować do kodu CN 8703 Dyrektor Izby Celnej wskazał, iż zgodnie z art. 3 ust. 1 u.o.p.a. przedmiotowy pojazd pomimo zarejestrowania przez duńskie jak i polskie organa rejestracyjne jako ciężarowy w oparciu o przepisy ruchu drogowego, klasyfikuje się w oparciu o Nomenklaturę Scaloną (CN) zgodną z rozporządzeniem Rady (EWG) nr 2658/87 z dnia 23 lipca 1987 r. w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej (Dz. Urz. WE L 256 z 07.09.1987, str. I, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 2, t. 2, str. 382, ze zm.). Zgodnie z ww. zasadami klasyfikacji towarowej tj. regułą 2a, przedmiotowy pojazd częściowo zdekompletowany z niektórych elementów wyposażenia i dostosowany do przewożenia ładunków posiadał w dalszym ciągu atrybut wyrobu gotowego, którego zasadniczym przeznaczeniem był przewóz osób. W ocenie Dyrektora Izby Celnej, klasyfikacja wyrobu do właściwej pozycji Nomenklatury Scalonej opiera się na klasyfikacji wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN). Natomiast dokumenty typu dowód rejestracyjny, karta pojazdu i zaświadczenie o przeprowadzonym badaniu technicznym mają na celu prawidłowe zidentyfikowanie pojazdu zgodnie z przepisami Prawa o ruchu drogowym. Przepisy ustawy Prawo o ruchu drogowym - ustawa z dnia z dnia 20.06.1997 r. (tj. Dz.U. z 2005 r. Nr 108, poz. 908), mają w sprawach podatkowych w zakresie podatku akcyzowego zastosowanie jedynie do badania, czy dany pojazd jest zarejestrowany bądź też nie, na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, gdyż akcyzie podlegają jedynie samochody osobowe nie zarejestrowane na terytorium kraju. Odnosząc się do twierdzeń strony, iż organ pominął takie okoliczności jak: masa własna pojazdu - 1.925 kg, jego maksymalna ładowność - 625 kg, liczba miejsc siedzących – 2, organ odwoławczy powołując się na wyrok WSA w Olsztynie z dnia 25.05.2012 r. sygn. akt I SA/Ol 145/12 wyjaśnił, ze możliwość przewożenia towarów, jaką daje przedmiotowy pojazd, stanowi jedynie jego dodatkową funkcję. Nie decyduje natomiast o jego zasadniczym przeznaczeniu. W ocenie organu odwoławczego, zebrany w sprawie materiał dowodowy pozwolił na dokonanie ustalenia stanu faktycznego, który wyczerpał dyspozycję przepisów stanowiących podstawę materialno-prawną jej rozpatrzenia. W związku z powyższym, Dyrektor Izby Celnej postanowieniem z dnia "[...]" odmówił przeprowadzenia wnioskowanych w odwołaniu dowodów. Zdaniem organu odwoławczego, ocena całości materiału dowodowego odbyła się zgodnie z zasadą praworządności i obiektywizmu zawartą w art. 122, art. 187 oraz art. 191 O.p. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie skarżący wniósł o: - uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, - zasądzenie od organu na rzecz skarżącego kosztów postępowania sądowo administracyjnego wg norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji skarżący zarzucił: 1.naruszenie art. 120, art. 121 § l, art. 122, art. 124, art. 180 § l w zw. z art. 188, art. 187 § 1, art. 199 ustawy Ordynacja podatkowa, poprzez nie wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy, tj. nie ustalenie zasadniczego przeznaczenia pojazdu na moment powstania obowiązku podatkowego, w tym nie przeprowadzenie wszystkich dowodów możliwych i koniecznych w sprawie, z punktu widzenia wyjaśnienia jej istoty, co w konsekwencji doprowadziło do wydania zaskarżonej decyzji, 2.naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. w szczególności art. 3 ust. 1-2, art. 5, art. 100 ust. 1 pkt. 2, art. 101 ust. 2 pkt. 1, art. 100 ust. 4, art. 104 ust. 1 pkt. 2, art. 106 ust. 2-3 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, poprzez przyjęcie, iż skarżący zakupił samochód osobowy, a tym samym, iż z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego powstało po jego stronie zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym w wysokości 1.970 zł, co w konsekwencji doprowadziło do wydania zaskarżonej decyzji. Zdaniem skarżącego, w sprawie nie wykonano wszelkich możliwych czynności i nie przeprowadzono wszelkich możliwych dowodów - w celu ustalenia zasadniczego przeznaczenia pojazdu na moment powstania obowiązku podatkowego. Organ nie przeprowadził bowiem zawnioskowanych przez stronę dowodów, które miały służyć poparciu i udowodnieniu jego stanowiska, tj. ze nabyty pojazd był samochodem objętym kodem 8704 taryfy celnej. W ocenie strony, organ w niedostatecznym stopniu uwzględnił, że pojazd został zakupiony już jako samochód ciężarowy, i takie dane widniały też w jego dokumentach związanych z jego zakupem - duńskie dokumenty rejestracyjne wskazywały, iż przedmiotowy pojazd to samochód ciężarowy o nadwoziu zamkniętym typu furgon, z dwoina miejscami siedzącymi łącznie z miejscem kierowcy. Także w zaświadczeniu o przeprowadzonym badaniu technicznym określono, iż przedmiotowy pojazd jest samochodem ciężarowym. Strona zarzuciła organowi, iż uzasadniając decyzję o przeznaczeniu pojazdu uwzględnił tylko jego wyposażenie i wykończenie. Tymczasem pojazd skarżącego spełniał wiele cech właściwych dla samochodu ciężarowego, na moment powstania obowiązku podatkowego, jak np. brak tylnego rzędu siedzeń, stałe oddzielenie części pasażerskiej, ucięte- na stale – pasy bezpieczeństwa, zdemontowany na stałe mechanizm elektrycznego otwierania szyb. Zdaniem strony, dla określenia celu i funkcji pojazdu, należało uwzględnić takie dane pojazdu jak: masa własna - 1.925 kg, maksymalna ładowność - 625 kg, liczba miejsc siedzących - 2. Zdaniem skarżącego, niezbędnym było ustalenie do czego zasadniczo wskazany samochód został przeznaczony, na moment powstania obowiązku podatkowego, gdyż zarówno w pozycji 59 załącznika l do ustawy o podatku akcyzowym, jak też w opisie kodu CN 8703 użyto sformułowania "pojazd zasadniczo przeznaczony do przewozu osób". Stanowisko w przedmiotowej kwestii podzielił także NSA w wyroku w sprawie o sygnaturze I OSK 770/09 z dnia 20 maja 2010 r. W odpowiedzi na skargę, organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie i podtrzymał stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie rozpatrując sprawę zważył, co następuje: Skarga jako nieuzasadniona podlegała oddaleniu Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych, sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W świetle powołanego przepisu ustawy wojewódzki sąd administracyjny w zakresie swojej właściwości ocenia zaskarżone akty administracyjne z punktu widzenia ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, według stanu faktycznego i prawnego obowiązującego w dacie wydania tych aktów. Analizując ustalenia faktyczne oraz podstawę prawną zaskarżonej decyzji, Sąd nie stwierdził aby w związku z jej wydaniem doszło do naruszenia prawa, które skutkowałoby koniecznością uchylenia rozstrzygnięcia. Spór w niniejszej sprawie pomiędzy skarżącym a organami celnymi dotyczy kwalifikacji nabytego przez T.N. samochodu marki Ssang Yong "[...]’ jako samochodu osobowego lub ciężarowego, co ma decydujący wpływ na ocenę, czy prawidłowo organy uznały, że strona jest podatnikiem podatku akcyzowego z tytułu nabycia wewnątrzwspólnotowego tego pojazdu. Odwołując się do istotnych, z punktu widzenia zaskarżonego aktu, regulacji prawnych, wskazać na wstępie należy, że organy prawidłowo przyjęły, iż stan faktyczny sprawy uzasadnia stosowanie w niej ustawy z dnia 8 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym. W rozpoznawanej sprawie, Sąd nie dopatrzył się takich naruszeń prawa, które skutkowałyby koniecznością wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji. Kwestię sporną w niniejszej sprawie stanowi zaklasyfikowanie przez organy podatkowe samochodu Ssang Yong "[...]’ do pozycji 8703 CN, a nie jak domaga się tego strona skarżąca do pozycji CN 8704. Z kolei art. 3. ustawy stanowi, że do celów poboru akcyzy i obowiązku oznaczania wyrobów znakami akcyzy na terytorium kraju stosuje się klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU). Natomiast do celów poboru akcyzy i obowiązku oznaczania znakami akcyzy w imporcie oraz w dostawie i nabyciu wewnątrzwspólnotowym stosuje się klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN). Oznacza to, że m.in. w celu poboru podatku akcyzowego stosuje się klasyfikacje PKWiU i CN. W celu określenia, czy dany produkt stanowi wyrób akcyzowy niezbędne jest jego prawidłowe zaklasyfikowanie. Należy podkreślić, iż nazwa handlowa, czy też przeznaczenie wyrobu nie uzasadnia sugerowanej klasyfikacji do wskazanych kodów CN. Klasyfikacja towarów w Nomenklaturze Scalonej (CN) podlega pewnym warunkom określającym zasady, na których jest oparta oraz ogólnym regułom zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że określony towar zawsze jest klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Do każdego towaru jest przypisany odpowiedni kod. Należy również mieć na uwadze, że część opisową do Scalonej Nomenklatury (CN), stanowią Noty Wyjaśniające do Zharmonizowanego Systemu Oznaczania i Kodowania Towarów (HS). Organ przystępując do klasyfikacji w Scalonej Nomenklaturze (CN), winien wyjść od reguły 1 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej. Zgodnie z tą regułą tytuły sekcji, działów i poddziałów mają jedynie charakter orientacyjny: dla celów prawnych klasyfikację przeprowadza się w oparciu o nazwy pozycji i wszelkie postanowienia zawarte w uwagach do sekcji lub działów, zgodnie z następującymi postanowieniami, o ile nie są one sprzeczne z treścią odpowiednich pozycji i uwag. Należy jednak pamiętać, że w stopniu, w jakim sekcje i działy opisują poszczególne grupy pozycji, mają one status prawny. Tylko wtedy, gdy klasyfikacja będzie nadal niemożliwa, należy skorzystać z ogólnych reguł interpretacji Nomenklatury Scalonej, pod warunkiem, że ani treść pozycji, ani treść uwag, nie będzie stwarzać żadnych przeszkód do ich zastosowania. Przystępując do oceny dokonanej przez organ klasyfikacji spornego pojazdu zauważyć trzeba, że organy podatkowe prawidłowo zakwalifikowały go do Działu 87, albowiem, Dział 87 obejmuje: "Pojazdy nie szynowe oraz ich części i akcesoria" obejmujące m.in.: pojazdy mechaniczne przeznaczone do przewozu osób (pozycja 8702 albo 8703), towarów (pozycja 8704) albo specjalistyczne (pozycja 8705). Z kolei Pozycja 8702 obejmuje "Pojazdy mechaniczne do przewozu 10 lub więcej osób razem z kierowcą", zatem nie obejmuje spornego pojazdu, bowiem, jak wynika z dokumentów pojazdu może on przewozić 5 osób. Zgodzić należy się z organami podatkowymi, że mieści się on w Pozycji 8703: "Pojazdy samochodowe i pozostałe pojazdy mechaniczne przeznaczone zasadniczo do przewozu osób (inne niż te objęte pozycją 8702), włącznie z samochodami osobowo-towarowymi (kombi) oraz samochodami wyścigowymi". Pozycja ta obejmuje pojazdy mechaniczne różnego typu przeznaczone do przewozu osób, jednakże nie obejmuje pojazdów mechanicznych objętych pozycją 8702. Przedmiotowego pojazdu, zdaniem Sądu, nie można zaklasyfikować do pozycji 8704: "pojazdy do przewozu towarów" z tej oczywistej przyczyny, że nie służy do przewozu towarów. Nie można również zaklasyfikować go do pozycji 8705: "Pojazdy mechaniczne specjalnego przeznaczenia, inne od tych, które zostały zasadniczo zbudowane do przewozu osób lub towarów (na przykład pojazdy pogotowia technicznego, dźwigi samochodowe, pojazdy strażackie, betoniarki samochodowe, zamiatarki, polewaczki, przewoźne warsztaty, ruchome stacje radiologiczne)", która obejmuje pojazdy samochodowe, specjalnie skonstruowane albo przystosowane, wyposażone w różne urządzenia, umożliwiające wykonywanie niektórych funkcji nie transportowych, co oznacza, iż pierwotnym przeznaczeniem pojazdu w niniejszej pozycji nie jest przewóz osób albo towarów. W tym miejscu ponownie przypomnieć należy, że nazwa handlowa, czy też przeznaczenie wyrobu nie uzasadnia sugerowanej klasyfikacji do wskazanych kodów CN, co oznacza, że określony towar zawsze jest klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Zatem skoro w klasyfikacji Nomenklatury Scalonej samochody osobowo-towarowe przeznaczone zasadniczo do przewozu osób, ustawodawca zaklasyfikował w pozycji 8703, to bez znaczenia jest, że sporny pojazd został zbudowany na bazie konstrukcji fabrycznie przystosowanej i specjalnie wyprodukowanej do celów towarowych. Wobec powyższego stwierdzić należy, że zarzuty skargi dotyczące naruszenia prawa materialnego, a mianowicie przepisów ustawy o podatku akcyzowym i prawa celnego, a także art.120, 121,124, art.180,187 i art.199§1 Ordynacji podatkowej, poprzez zakwalifikowanie przedmiotowego pojazdu jako samochodu osobowego zaklasyfikowanego do kodu CN 8703 okazały się chybione. W ocenie Sądu orzekającego w niniejszej sprawie, zgodnie z art. 100 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym, akcyzie podlegają samochody osobowe nie zarejestrowane na terytorium kraju. Z treści tego przepisu wynika, że przepisy ustawy Prawo o ruchu drogowym mają w sprawach podatkowych w zakresie podatku akcyzowego zastosowanie jedynie do badania, czy dany pojazd jest zarejestrowany bądź też nie na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, gdyż akcyzie podlegają jedynie samochody osobowe nie zarejestrowane na terytorium kraju. Słusznie podniosły organy podatkowe, że dla celów poboru akcyzy w nabyciu wewnątrzwspólnotowym stosuje się klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN), a nie przepisy prawa o ruchu drogowym (por. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 12 października 2009 r., Sygn. akt III SA/GL 647/09). Reasumując, skoro prawidłowo sporny pojazd zaklasyfikowano w pozycji CN 8703, jako pojazd osobowy, to stosownie do art. 100 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym podlegał on akcyzie według stawki zawartej w art.105 pkt1 ustawy. W ocenie Sądu uznać należy, że kod CN 8703 dotyczy pojazdów zasadniczo tj. w zasadzie i przeważnie do przewozu osób. Zgodnie z art. 2 pkt 40 ustawy Prawo o ruchu drogowym, samochód osobowy to pojazd samochodowy przeznaczony konstrukcyjnie do przewozu nie więcej niż 9 osób łącznie z kierowcą oraz ich bagażu. Pojazd skarżącego te parametry spełnia, a okoliczność, że jest wyposażony jeszcze w inne dodatkowe elementy faktu tego nie zmienia. Wskazać jednakże należy, że Sąd oceniając ustalenia poczynione przez organy podatkowe stwierdził, iż znajdują one podstawę w zgromadzonym materiale dowodowym zgodnie z art. 187 § 1 ordynacji podatkowej i zostały dokonane w granicach swobodnej oceny dowodów, jaka należy do kompetencji organów podatkowych z mocy art. 191 ustawy o.p. Zaznaczyć też trzeba, że w rozpoznawanej sprawie nie były wymagane wiadomości specjalne, albowiem organy podatkowe są uprawnione do samodzielnego dokonywania klasyfikacji towarów według Nomenklatury Scalonej. Uwzględniając zatem całokształt okoliczności sprawy Sąd - działając na podstawie art. art.151 p.p.s.a. skargę oddalił.