I SA/Ol 589/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Wiesława Pierechod (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Zofia Skrzynecka, sędzia WSA Wojciech Czajkowski, Protokolant specjalista Paweł Guziur, po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 11 grudnia 2013r. sprawy ze skarg W. W. i J. O. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie określenia daty powstania długu celnego, określenia kwoty długu celnego, podatku akcyzowego, opłaty paliwowej oraz podatku od towarów i usług oddala skargi. Wymienioną w sentencji wyroku decyzją z dnia "[...]" Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia "[...]" nr "[...]", którą określono: daty powstania długu celnego, kwoty długu celnego, kwoty podatku akcyzowego, opłaty paliwowej oraz podatku od towarów i usług. Naczelnik Urzędu Celnego ww. decyzją określił W. W. i J. O. retrospektywnie daty powstania długu celnego, kwoty długu celnego w łącznej wysokości 141,00 zł, podatku akcyzowego w łącznej wysokości 2.519,- zł, opłaty paliwowej w łącznej wysokości 311,- zł oraz podatku od towarów i usług w łącznej wysokości 1.904,- zł (pkt od 1 do 24 sentencji). Zdecydował również o umorzeniu postępowania opisanego w pkt 25 sentencji i wezwał w pkt 26 do uiszczenia ww. należności w wyznaczonym terminie. Organ I instancji stwierdził, że W. W. w okresie od 6 sierpnia do 9 października 2011r. dokonał wwozu przez przejście graniczne w G. 1.150 litrów benzyny silnikowej i 880 litrów oleju napędowego na obszar celny Wspólnoty. Wwozu dokonano samochodami osobowymi marki "[...]" nr rej. "[...]" (benzyna) oraz marki "[...]" nr rej. "[...]" (olej napędowy), jak również w przenośnym 10-cio litrowym kanistrze. Na wniosek zgłaszającego wwiezione (6,17,19,22,27,30 sierpnia, 1, 2, 5, 6, 7,9,10,12,13,14,15 ,18, 20, 22, 23, 25, 29 września, 2,8,9 października 2011r.) paliwo, w ilości po 80l (dwukrotnie 70l), było zwolnione z należności przywozowych pod warunkiem niewykorzystywania w pojazdach innych niż te, w których zostało przywiezione oraz nieusuwania z tych pojazdów i przechowywania, z wyjątkiem okresu niezbędnych napraw tych pojazdów oraz nieodstępowania odpłatnego lub nieodpłatnego przez osobę korzystającą ze zwolnienia. Warunkiem zwolnienia był również niehandlowy charakter przywozu paliwa. Organ ustalił w toku postępowania, że J. O. zatrudnił, w oparciu o ustną umowę, m.in. W. W. w charakterze kierowcy, w celu przywozu samochodami osobowymi paliwa z Rosji. Z materiału przekazanego przez Komendę Powiatową Policji (dalej KPP) wynikało, że W. W. dokonywał przywozu paliwa z Rosji nie na własny użytek lub swojej rodziny, lecz na rzecz J. O., który wykupił dla W.W. wizę, zarejestrował na niego samochód osobowy i płacił za przywiezione z Rosji paliwo. Taki sam sposób działania tj. zatrudnienia przez J O. i przywozu na jego rzecz paliwa potwierdzony został także przez inne osoby, zeznające w charakterze świadków. Konsekwencją ustalenia, że przywożone paliwo w zbiornikach samochodów było odstępowane innej osobie niż korzystająca ze zwolnienia było stwierdzenie obowiązku uiszczenia należności przywozowych celnych i podatkowych. Naczelnik Urzędu Celnego uznał, że W. W. i J. O. są solidarnymi dłużnikami należności określonych w decyzji, wobec niedotrzymania przez W.W. warunków pod jakimi paliwo zwolnione było od tych należności. Od powyższej decyzji podatnicy złożyli odwołania. W. W. w swoim odwołaniu podniósł, że paliwo, które tankował w Rosji nie było przez niego odpłatnie lub nieodpłatnie odstępowane osobom trzecim, dlatego nie naruszył równocześnie okazjonalności przywozu oraz warunku przeznaczenia paliwa wyłącznie na własny użytek podróżnych lub ich rodzin. Nie mógł naruszyć również warunków, zgodnie z którymi paliwo musi być wykorzystywane wyłącznie przez środek transportu, w którym zostało przywiezione, nie zostanie usunięte z tego środka transportu, ani nie będzie magazynowane, chyba, że jest to konieczne w przypadku jego naprawy, nie zostanie odpłatnie lub nieodpłatnie odstąpione przez osobę korzystającą ze zwolnienia. Zeznania składane przez niego były nieprecyzyjne. Te składane w Komendzie Powiatowej Policji dotyczyły innej okoliczności, a funkcjonariusze policji nie mają specjalistycznego przygotowania w kwestiach tematyki celnej, w szczególności nazewnictwa i terminologii, a co za tym idzie ich zakresu pojęciowego. Z kolei zeznania składane w Urzędzie Celnym zawierają potoczne sformułowania i wnioski odwołującego się, który jest prostym człowiekiem o wykształceniu podstawowym i mógł mylnie interpretować charakter swojego zatrudnienia przez J. O. J. O. w odwołaniu wniósł o uchylenie decyzji w stosunku do siebie, ewentualnie o uchylenie decyzji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji. W uzasadnieniu podniósł, że organ celny swoje rozstrzygnięcie oparł na zeznaniach świadków, którzy nie chcieli doprowadzić do niekorzystnych dla siebie konsekwencji. Pracownicy, którzy dysponowali samochodami w celu wykonywania pracy, dorabiali we własnym zakresie na handlu paliwami. Odwołujący się nie zgodził się ze stanowiskiem organu, jakoby miał wiedzę o całym procederze. Wskazał na brak obiektywnych dowodów, iż handlował paliwem, jak też, że dochodziło do zlewania paliwa na posesjach przy ul. K. oraz S., które mogłoby być wykorzystywane na inne cele, niż własny użytek. Organ celny nie rozważył co następnie działo się z paliwem, czy rzeczywiście było ono odstępowane innym osobom, czy też pozostawało na własny użytek. Organ celny stwierdził, że dowody w postaci zakupów paliwa świadczą o nabywaniu paliwa w Rosji, jednakże nie rozważył możliwości wykorzystywania paliwa w tych samochodach, w których zostało przywiezione, z uwagi na charakter działalności strony - rozwożenia towarów. Dyrektor Izby Celnej (dalej organ odwoławczy, organ II instancji) w decyzji z dnia "[...]" uznał, że odwołania nie zasługują na uwzględnienie. Organ odwoławczy powołał się na przepisy prawa krajowego i wspólnotowego: – art. 41, art. 107 i art. 110 rozporządzenia Rady (WE) nr 1186/2009 z dnia 16 listopada 2009r. ustanawiającego wspólnotowy system zwolnień celnych (Dz.U.UE.L. z 10.12.2009r. nr 324/23 ze zm.), dalej rozporządzenie nr 1186/2009, – art. 56 ust. 5 i 6, art. 77 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. nr 54, poz. 535 ze zm.), dalej: ustawa o VAT, – art. 33 ust. 5, art. 35 ust. 1 pkt 1 lit a) ustawy z dnia 6 grudnia 2008r. o podatku akcyzowym (t.j. Dz.U. z 2009r. nr 3, poz. 11 ze zm.), dalej: u.p.a. – art. 203, art. 213 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz.Urz. UE L 302 z 19.10.1992r., str. 1-50), dalej WKC, – art. 4 dyrektywy Rady 2007/74/WE z dnia 20 grudnia 2007r. w sprawie zwolnienia towarów przywożonych przez osoby podróżujące z państw trzecich z podatku od wartości dodanej i akcyzy (Dz.Urz. UE L 646/6 z dnia 29.12.2007r.), dalej dyrektywa 2007/74/WE. Organ II instancji wyjaśnił, że paliwo może korzystać ze zwolnienia z należności celnych przywozowych tylko wtedy, kiedy wykorzystane jest wyłącznie przez osobę korzystającą ze zwolnienia lub jego rodzinę w pojeździe, w którym zostało przywiezione. Wskazał na ilość przywiezionego paliwa w analizowanym okresie i stwierdził, że nie mogło ono być wykorzystane w przedmiotowych samochodach. Powołał się na zeznania W.K., S.B., S.A., A.S. i C.W. na poparcie faktu występowania procederu zakupu paliwa na rzecz J. O. Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że już sam fakt, że W. W., jako osoba korzystająca ze zwolnienia odstępował przywiezione paliwo J. O., powoduje powstanie długu celnego. Wskazał, że w większości przypadków J. O. przekazywał pieniądze na zakup paliwa, co potwierdza, że było ono jego własnością. Po przyjeździe z Rosji samochody zawsze były odstawiane na posesje należące do J. O. Według zeznań świadków, nie brali oni udziału w wypompowywaniu paliwa ze zbiorników pojazdów, jak również nie widzieli, żeby ktoś to robił. Jedynie W. W. składając zeznania w Komedzie Powiatowej Policji powiedział, że paliwo wypompowywane było do kanistrów przez "C. i K." elektryczną pompą podłączaną do akumulatora. Organ stwierdził, że według danych posiadanych przez organy celne samochodem o nr rej. "[...]" w okresie od 6 sierpnia do 9 października 2011r. przekraczano granicę 16 razy, za każdym razem przywożąc pełny, lub nawet zatankowany ponad normę zbiornik paliwa. Natomiast samochodem o nr rej. "[...]" w tym samym okresie przekraczano granicę 29 razy, również za każdym razem przywożąc pełny lub zatankowany ponad normę zbiornik paliwa. Organ przedstawił zestawienie przywozu paliwa przez oba samochody we wskazanym okresie, w formie tabeli na str. 7 i 8 decyzji (k. 311 akt). Dalej organ odwoławczy podał, że wszyscy świadkowie zeznali, iż podczas jazdy do Rosji w samochodzie znajdowała się minimalna ilość paliwa, pozwalająca dojechać do stacji paliw w Rosji, lub też zbiornik paliwa był pusty, w przypadku samochodu wyposażonego w instalację gazową. W tym przypadku jadąc do Rosji korzystano z gazu. Powyższe, w ocenie organu wskazuje, że ilość przywożonego paliwa w odniesieniu do częstotliwości przekraczania granicy była zbyt duża, aby paliwo mogło być wykorzystane w pojeździe, w którym zostało przywiezione. Przykładowo w dniu 06.08.2011r. pojazdem o nr rej. "[...]" dokonano dwóch przywozów paliwa po 80 litrów, a w wielu przypadkach przywozu dokonywano codziennie lub co drugi dzień, również przywożąc pełen zbiornik paliwa. Z danych Głównego Urzędu Statystycznego wynika, że średnie zużycie paliwa przez przeciętnego kierowcę w Polsce wynosi 75 litrów miesięcznie. Nawet przyjmując, że ze względu na posiadanie przez J. O. masarni samochody były wykorzystywane ponad średnią normę, to i tak nie uzasadnia to aż tak dużego zużycia paliwa, tym bardziej, że nie były do pojazdy dostawcze służące do rozwożenia towaru. Organ podał, że od samego początku, tj. od chwili wyjazdu do Rosji było wiadome, że paliwo przywożone przez W. W. nie będzie przeznaczone dla niego, lecz dla J. O.. O tym fakcie wiedział zarówno W. W., który brał pieniądze od J. O. za zakup paliwa, jak i J. O., który te pieniądze dawał. W. W. po przyjeździe z Rosji odstawiał samochód na posesję J. O. odstępując znajdujące się w nim paliwo, za co otrzymywał wynagrodzenie od 40 do 50 złotych. Praktyka ta stanowiła naruszenie warunku niezbędnego do zastosowania zwolnienia z należności celnych przywozowych, o których mowa w art. 110 ust. 1 rozporządzenia nr 1186/2009, art. 33 ust. 5 pkt 3) w związku z art.35 ust.2 ustawy o podatku akcyzowym, a także art.77 ust.3 ustawy o podatku od towarów i usług. Dyrektor Izby Celnej wskazał, że organ I instancji zasadnie uznał, iż w przedmiotowej sprawie dłużnikami są W. W. oraz J. O. oraz, że ich odpowiedzialność ma charakter solidarny. Zgodnie z art. 213 WKC, jeżeli w odniesieniu do tego samego długu celnego występuje kilku dłużników to są oni solidarnie zobowiązani do pokrycia tego długu. W przypadku usunięcia towaru spod dozoru celnego, na mocy art. 203 WKC dłużnikami są : - osoba, która usunęła towar spod dozoru celnego, -osoby, które uczestniczyły w tym usunięciu, i które jednocześnie wiedziały lub powinny były wiedzieć, że towar zostaje usunięty spod dozoru celnego, -osoby, które nabyły lub posiadały towar i które w chwili jego nabycia lub wejścia w jego posiadanie wiedziały lub powinny były wiedzieć, że jest to towar usunięty spod dozoru celnego. W. W. odstępował wraz z pojazdami przywiezione paliwo J. O., a tym samym świadomie uczestniczył w usunięciu towaru spod dozoru celnego. Podobnie J.O. zatrudniając osobę w celu dokonywania wyjazdów do Rosji po paliwo, dając pieniądze na zakup paliwa oraz płacąc za przywiezienie paliwa świadomie uczestniczył w usuwaniu towaru spod dozoru celnego. Od początku wiedział, że paliwo będzie odstąpione przez osobę korzystającą ze zwolnienia, na jego rzecz. Nie ma zatem znaczenia, że J. O., jak podnosi w odwołaniu, nie dokonywał wprowadzenia paliwa na obszar celny Wspólnoty. Przepis art. 203 WKC nie uzależnia uznania danej osoby za dłużnika od jej udziału we wprowadzeniu towaru na obszar celny Wspólnoty, lecz od udziału przy usuwaniu towaru spod dozoru celnego. Przyjmując pojazd z paliwem od W.W. J.O. świadomie uczestniczył w usunięciu towaru spod dozoru celnego, tym samym stając się dłużnikiem. Odnosząc się do zarzutów odwołania W. W. organ podał, że nie ma znaczenia na jaką okoliczność odbywały się przesłuchania w KPP, ponieważ to nie policja a organ celny dokonał analizy zasadności korzystania ze zwolnień z należności przywozowych przez W. W.. Organ celny nie wydał też decyzji w oparciu o jego wnioski i potoczne sformułowania, lecz w oparciu o fakty, które przedstawił organowi. Na podstawie opisu okoliczności związanych z przywozem paliwa z Rosji, organ celny dokonał sprawdzenia zasadności wnioskowania i korzystania przez stronę ze zwolnienia z należności przywozowych. Zatem wykształcenie odwołującego się, czy też sformułowania opisujące określone fakty, nie wpłynęły w ocenie organu odwoławczego na prawidłowość rozstrzygnięcia organu celnego. Zarzuty odwołania J. O. o naruszeniu przepisów postępowania organ uznał za niezasadne. Wskazał, że w piśmie z dnia 20.02.2013r., był on zawiadomiony o miejscu i terminie przesłuchania świadków, zatem mógł uczestniczyć w tych czynnościach. Ponadto postanowieniem z dnia 19.03.2013r. organ I instancji wyznaczył stronom siedmiodniowy termin do zapoznania i wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Z tej możliwości J.O. również nie skorzystał. Organ nie zgodził się z twierdzeniem odnośnie braku wiarygodności zeznań osób, które czynnie uczestniczyły w przywozie paliwa z Rosji. Wskazał, że ilość podawanych szczegółów oraz spójność zeznań przemawia za ich wiarygodnością. Ponadto pierwsze zeznania dotyczące przywozu paliwa na rzecz J. O. nie były składane w związku z prowadzonym postępowaniem celno-podatkowym, lecz w związku z nie wypłaceniem pieniędzy W. W. za zakup paliwa w Rosji oraz groźbą skierowaną pod jego adresem. Pierwsze zeznanie W. W. złożył w KPP w dniu 13.10.2011r., a więc przed wszczęciem postępowań celnych i podatkowych, które miało miejsce w dniu 30.05.2012r. Organ odwoławczy podkreślił, że ilość przywiezionego paliwa wskazuje, że nie mogło ono być wykorzystane w przedmiotowych samochodach. Jednakże już sam fakt odstępowania paliwa przez W.W. J. O. powoduje powstanie długu celnego. W związku z powyższym poszukiwanie dodatkowych dowodów świadczących o wypompowywaniu paliwa ze zbiorników pojazdów nie było konieczne. Na powyższą decyzję W. W. oraz J. O. złożyli odrębne skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. W. W. wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w zakresie odnoszącym się do niego. Zarzucił jej naruszenie: art. 110 rozporządzenia Rady (WE) nr 1186/2009 z dnia 16.12.2009r. ustanawiającego wspólnotowy system zwolnień celnych; art. 6 dyrektywy Rady 2007/74/WE z dnia 20.12.2007 w sprawie zwolnienia towarów przewożonych przez osoby podróżujące z państw trzecich z podatku od wartości dodanej i akcyzy; art. 33 ust. 5 pkt 1-3 ustawy o podatku akcyzowym z dnia 6.12.2008r. W uzasadnieniu skargi W. W. podniósł, że organ II instancji nie kwestionuje faktycznego stosunku pracy pomiędzy skarżącym a J. O. w oparciu o umowę ustną i zamiast próby jego podważenia akceptuje go. Organ ma kłopot z właściwym rozumieniem przesłanek przestępstwa. Ponadto organ odwoławczy nadinterpretuje zeznanie, jakie W. W. złożył w KPP w dniu 13.10.2011r., w zakresie groźby kierowanej rzekomo przez J. O. pod jego adresem, jeśli W. W. zgłosi organowi celnemu przywóz paliwa J. O. W rzeczywistości groźba odnosiła się do przypuszczalnej kradzieży 400 zł, która faktycznie nie miała miejsca, a o urzędzie celnym nie było mowy. Skarżący ocenił, że organ celny chce w ten sposób dowieść, że miał on świadomość przemytu paliwa, co jest nieprawdą. Chce też zasugerować, jakoby skarżący na potrzeby obrony zmienił swoje zeznania. Skarżący zarzucił również, że przedstawione wykazy dotyczące ilości przywiezionego paliwa są nierzetelne, ponieważ nie uwzględniają ilości paliwa znajdującego się w zbiorniku podczas wyjazdu do Rosji. Stan faktyczny został ustalony błędnie, za pomocą manipulacji. Twierdzenie organu, że poszukiwanie dowodów świadczących o wypompowaniu paliwa ze zbiorników nie było konieczne jest kuriozalne i wskazuje, że organ II instancji ma świadomość, że nie jest w stanie udowodnić skarżącemu przemytu paliwa. J. O. w swojej skardze wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji w stosunku do niego, zasądzenie kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa prawnego według norm przepisanych. Względnie wniósł o uchylenie decyzji organu I instancji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Ponadto, powołując się na art. 229 w zw. z art. 188 Ordynacji podatkowej w zw. z art. 73 ust. 1 ustawy Prawo celne wniósł o przeprowadzenie dowodu z dokumentów na okoliczność jego stanu zdrowia psychicznego co ma wykazać, że nie rozpoznaje on rzeczywistości (załączono do skargi kopie kart informacyjnych leczenia szpitalnego na oddziale psychiatrycznym), oraz z przesłuchań wymienionych na str. 4 skargi ośmiu świadków (k. 5 akt sądowych o sygn. akt I SA/Ol 590/13) na okoliczność, czy były wykonywane jakieś dostawy paliwa oraz, czy świadkowie posiadają wiedzę, aby skarżący wchodził w posiadanie paliwa. Skarżący zarzucił: 1. Naruszenie przepisów postępowania mających wpływ na treść rozstrzygnięcia tj.: a) art. 187 § 1 w zw. z art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez niewyczerpujące rozpatrzenie materiału dowodowego, w szczególności pominięcia zeznań świadka K.G., który nie potwierdził przywozu paliwa na posesję, a także poprzez nierozważenie czy skarżący w ogóle wchodził w posiadanie towaru; b) art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez błędną ocenę materiału dowodowego skutkującą niewłaściwym uznaniem, że: - skarżący brał udział w procederze przywozu na teren Wspólnoty paliwa oraz, że istniały ustne umowy dotyczące przywozu paliwa pomiędzy skarżącym a kierowcami, którzy dokonywali wwozu paliwa; - skarżący wchodził w posiadanie paliwa; - paliwo było kiedykolwiek przywożone skarżącemu do jego prywatnych celów czy też handlowych; - skarżący dawał pieniądze W. W. na zakup paliwa w Rosji; - skarżący przyjmował pojazd od W. W. z paliwem; - średnie zużycie paliwa przez przeciętnego kierowcę w Polsce wynosi 75 litrów miesięcznie z pominięciem, że samochody w niniejszej sprawie były wykorzystywane do działalności gospodarczej; c) art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez nieuzasadnienie, na jakiej podstawie organ odmówił wiarygodności zeznań świadkowi G. oraz niewskazanie na jakiej podstawie faktycznej uznano, że decyzja winna być także wydana w stosunku do skarżącego; d) art. 188 w zw. z art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez brak przeprowadzenia dowodów wskazanych przez skarżącego w piśmie wniesionym 06.06.2013r. na fakty mające istotne znaczenie w sprawie, między innymi czy skarżący kiedykolwiek wchodził w posiadanie paliwa; e) art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez przeprowadzenie jedynie dowodów wskazanych przez organ z pominięciem dowodów wskazanych przez skarżącego, czym została naruszona zasada prawdy obiektywnej wyrażona w tym przepisie, a także poprzez pominięcie okoliczności przemawiających na korzyść strony: - zeznań W. W., że jego praca polegała na rozwożeniu wyrobów mięsnych z masarni do sklepów, a w związku z tym ze względów ekonomicznych tankowanie paliwa odbywało się w obwodzie kaliningradzkim, - zeznań W. W. w KPP, z których wynika, że paliwo było wypompowywane przez "C. i K." z karnistrów co ma świadczyć o tym, że skarżący nie wchodził w posiadanie paliwa, a jedynie bez jego wiedzy, na jego nieruchomościach proceder ten się odbywał, - sprzecznych ze sobą zeznań W. W. przed organem i przed KPP, w których raz mówi, że widział, kto spuszczał paliwo, a raz stwierdził, że nigdy nie był tego świadkiem, - zeznań świadka W., który nigdy nie widział na posesji skarżącego urządzeń do zlewania paliwa, - zeznań świadków, że paliwo wykorzystywane było w samochodach w celu prowadzenia działalności gospodarczej. 2. Naruszenie przepisów prawa materialnego mające wpływ na rozstrzygnięcie, tj. - art. 203 ust. 3 WKC poprzez błędną jego wykładnię skutkującą przyjęciem, że skarżący wyczerpuje przesłanki dłużnika; - art. 213 WKC poprzez jego zastosowanie w sytuacji, gdy skarżący nie powinien zostać zakwalifikowany jako dłużnik; - art. 40 WKC poprzez jego zastosowanie w sytuacji, gdy skarżący nie wprowadzał do Wspólnoty ani nie wchodził w posiadanie towarów; - art. 41, 107 rozporządzenia nr 1186/2009 poprzez ich zastosowanie w sytuacji, gdy skarżący nie wprowadzał do Wspólnoty towarów ani nie wchodził w ich posiadanie; - art. 56 ust. 1 ustawy VAT poprzez jego zastosowanie w sytuacji nieprzekraczania granicy przez skarżącego ani nie wchodzenia w posiadanie towarów; - art. 35 ustawy o podatku akcyzowym poprzez jego zastosowanie w sytuacji, gdy skarżący nie przewoził paliw w zbiornikach, ani nie wchodził w posiadanie tych towarów. Uzasadniając zarzuty naruszenia przepisów postępowania wymienione w pkt 1 skargi skarżący podniósł, że organ celny oparł swoje rozstrzygnięcie jedynie na zeznaniach świadków, którzy czynnie uczestniczyli w przewożeniu paliwa. Nie należy zatem uznawać ich zeznań za wiarygodne, ponieważ w trakcie przesłuchania mogli próbować przedstawiać fakty z korzyścią dla siebie. W sprawie nie ma obiektywnych dowodów, że skarżący handlował paliwem lub wchodził w jego posiadanie. Nie ma również dowodów, że przy ul. K. oraz ul. S. dochodziło do zlewania paliwa, które następnie mogłoby być wykorzystywane przez skarżącego. Organ powinien przede wszystkim rozważyć, co działo się z przywiezionym paliwem, czy rzeczywiście było one odstępowane (odpłatnie lub nie) innym osobom, czy też może pozostawało na własny użytek. Organ nie rozważył, czy ze względu na prowadzenie działalności gospodarczej przez skarżącego, przywiezione paliwo mogło być spożytkowane w tych samych samochodach do rozwożenia towarów. Organ najpierw przyjął tezę i do niej zbierał dowody, na co mają wskazywać liczne okoliczności, które nie zostały wzięte pod uwagę. Teza postawiona przez organ, że średnie zużycie paliwa przez przeciętnego kierowcę wynosi 75 litrów miesięcznie w tym przypadku nie znajduje uzasadnienia, ponieważ skarżący prowadzi działalność polegającą na rozwożeniu wędlin do sklepów. Wszyscy świadkowie zeznawali, że paliwo kupowane w Rosji wykorzystywane było do rozwożenia mięsa i wędlin. Zatem nie jest prawdą, że paliwo było wykorzystywane w celach handlowych. Nikt ze świadków nie widział, aby paliwo było spuszczane na posesji skarżącego, a W.W., który zeznając w KPP, że widział jak niejaki K. z C. zlewali paliwo do kanistrów, wycofał się z tych zeznań przed organem celnym. Nie jest uprawnione twierdzenie organu, że skoro samochody były odstawiane na posesję skarżącego, to wchodził on w posiadanie paliwa. Jest to sprzeczne chociażby z zeznaniami W. W., który widział kto zlewał za pomocą urządzeń paliwo ze zbiorników. Uzasadniając natomiast naruszenie przepisów prawa materialnego skarżący podniósł, że import paliw zwolniony jest od akcyzy, VAT-u oraz należności celnych pod następującymi warunkami, omówionymi w odniesieniu do sytuacji skarżącego: - że są wykorzystywane przez środek transportu w którym zostały przywiezione (w niniejszej sprawie brak jest dowodów świadczących o innych celach wykorzystywania paliwa), - nie zostaną usunięte z tego środka transportu ani nie będą magazynowane (w niniejszej sprawie brak jest dowodów świadczących o usuwaniu paliwa ze zbiornika), - nie zostaną odpłatnie lub nieodpłatnie odstąpione przez osobę korzystającą ze zwolnienia (w niniejszej sprawie brak jest dowodów świadczących, aby skarżący odstępował paliwo osobom trzecim). Skarżący uznał, że wobec braku występowania powyższych przesłanek niezasadne jest obciążanie go należnościami, jak to uczyniły organy obu instancji. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie. Podtrzymał stanowisko zajęte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Stosownie do art. 133 § 1 i 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.), zwanej dalej w skrócie p.p.s.a sąd orzeka na podstawie akt, w granicach danej sprawy nie będąc przy tym związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Powyższe oznacza, że sąd ocenia zaskarżoną decyzję według stanu faktycznego i prawnego istniejącego na dzień jej wydania. Zgodnie z art. 106 § 3 p.p.s.a. sąd może przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Mając na uwadze przesłanki oraz dopuszczalny zakres postępowania dowodowego, Sąd oddalił wniosek skarżącego J.O. o przeprowadzenie dowodu z dokumentów na okoliczność wykazania jego stanu zdrowia, oraz dowodu z zeznań osób wymienionych w skardze, a także zgłoszonego na rozprawie wniosku o przesłuchanie dodatkowego świadka. Spór w niniejszej sprawie dotyczy kwestii zastosowania zwolnienia od należności celnych i podatkowych wwożonego z Rosji na obszar Polski (a w konsekwencji na obszar Unii Europejskiej) paliwa silnikowego do napędu pojazdów prywatnych oraz podmiotowego zakresu obciążenia należnościami celno - podatkowymi. Odnosząc się do zarzutów skarg wniesionych przez obydwu skarżących należy zaznaczyć, że aczkolwiek każdy z nich kwestionuje decyzję z punktu widzenia ochrony własnego interesu, to ze skarg wynika, że zarzuty dotyczą naruszenia reguł postępowania, które doprowadziło do błędnego ustalenia stanu faktycznego, przyjętego przez organy celno - podatkowe obu instancji za podstawę orzeczenia obowiązków określonych w decyzji, co, zdaniem skarżących, było spowodowane niewłaściwą interpretacją przepisów prawa materialnego. W ocenie Sądu zarzuty te nie są uzasadnione. Kwestie powstania obowiązku zapłaty podatku akcyzowego, opłaty paliwowej oraz podatku od towarów i usług w związku z importem towarów uregulowane w powołanych przez organy celno-podatkowe przepisach ustaw podatkowych skorelowane są z obowiązkami nałożonymi przepisami Wspólnotowego Kodeksu Celnego oraz przepisami unijnych aktów wykonawczych. Trzeba tu wskazać, że w myśl art. 17 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT podatnikami tego podatku są między innymi osoby fizyczne, na których ciąży obowiązek uiszczenia cła; natomiast w myśl art. 13 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym "podatnikiem jest również podmiot nie będący importerem, jeżeli ciąży na nim obowiązek uiszczenia cła". Z powyższego wynika, że w odniesieniu do towarów akcyzowych wprowadzonych na obszar celny Wspólnoty podatnikami podatku akcyzowego (i opłaty paliwowej) oraz podatku VAT są te podmioty, które zostaną uznane za dłużników należności celnych według przepisów WKC. Analiza systemowa aktów prawnych jasno wskazuje, że istnieje korelacja pomiędzy uregulowaniami zawartymi w art. 41, art. 107 i art. 110 rozporządzenia Rady (WE) nr 1186/2009 ustanawiającego wspólnotowy system zwolnień celnych a przepisami art. 56 ust. 5 (z zastrzeżeniem art. 77) i ust. 6 ustawy o VAT i przepisami art. 35 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym. Przepisy te ustalają zasady i warunki zwolnienia od należności publicznoprawnych paliw importowanych w standardowych zbiornikach pojazdów silnikowych, przy ich rozróżnieniu, jako używanych do celów transportu (działalności) oraz prywatnych. W przypadku pojazdów prywatnych zwolnienie obwarowane jest przesłanką okazjonalnego charakteru przywozu paliwa, a poza tym ustalone są takie same warunki, określone odpowiednio: w art. 110 ust. 1 rozporządzenia nr 1186/2009, art. 33 ust. 5 w związku z art. 35 ust. 2 ustawy o podatku akcyzowym, a także art. 77 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług. Na mocy tych przepisów paliwo zwolnione z należności celnych i podatkowych nie może być wykorzystywane w pojazdach innych niż te, w których zostało przywiezione, ani nie może zostać usunięte z tych pojazdów i przechowywane, z wyjątkiem okresu niezbędnych napraw tych pojazdów, nie może też zostać odpłatnie lub nieodpłatnie odstąpione przez osobę korzystającą ze zwolnienia. Naruszenie chociażby jednego z wymienionych zakazów powoduje skutki wskazane odpowiednio w art. 110 ust. 2 rozporządzenia nr 1186/2009,w art. 33 ust. 6 ustawy o podatku akcyzowym i art. 77 ust. 4 ustawy o VAT, tj. obowiązek uiszczenia należności celnych przywozowych i należności podatkowych według wartości celnej towarów i stawek obowiązujących w dniu naruszenia . Niewątpliwie towary wprowadzone na obszar celny Wspólnoty, zwolnione od należności celnych przywozowych pod określonymi warunkami podlegają dozorowi celnemu. Art. 126 rozporządzenia nr 1186/2009 wprost stanowi, iż " W przypadku, gdy niniejsze rozporządzenie określa, że zwolnienie stosuje się po spełnieniu pewnych warunków, osoba zainteresowana przedstawia właściwym organom dowody, że takie warunki zostały spełnione". Oznacza to, że organy celne są uprawnione i zobowiązane do kontroli przestrzegania warunków zwolnienia z należności przywozowych paliw wprowadzonych na obszar Wspólnoty w standardowych zbiornikach pojazdów prywatnych. Okoliczność odstępowania paliwa (wraz z pojazdem) innej osobie przez osobę kierującą prywatnym pojazdem w chwili przekraczania granicy stanowi naruszenie warunków zwolnienia, co jest równoznaczne z usunięciem paliwa spod dozoru celnego. Zgodnie z art. 203 WKC w przypadku usunięcia towaru spod dozoru celnego, dłużnikami są: -osoba, która usunęła towar spod dozoru celnego; -osoby, które uczestniczyły w tym usunięciu, i które jednocześnie wiedziały lub powinny były wiedzieć, że towar zostaje usunięty spod dozoru celnego; -osoby, które nabyły lub posiadały towar i które w chwili jego nabycia lub wejścia w jego posiadanie wiedziały lub powinny były wiedzieć, że jest to towar usunięty spod dozoru celnego. Natomiast w myśl art. 213 WKC, jeżeli w odniesieniu do tego samego długu celnego występuje kilku dłużników to są oni solidarnie zobowiązani do pokrycia tego długu. Osoby solidarnie obciążone obowiązkiem uiszczenia cła tym samym są podatnikami solidarnie zobowiązanymi do zapłaty podatku z tytułu importu towarów. W ocenie Sądu w rozpatrywanej sprawie organy celno-podatkowe zebrały i rozpatrzyły w sposób wyczerpujący cały materiał dowodowy oraz dokonały jego swobodnej oceny bez naruszenia reguł określonych przepisami art. 122, 187 § 1 oraz 191 Ordynacji podatkowej. Na podstawie całokształtu materiału dowodowego zasadnie uznały, że w odniesieniu do paliwa przywiezionego z Rosji przez W. W. powstał obowiązek zapłaty należności celnych i podatkowych, a zobowiązanymi solidarnie do zapłaty tych należności są obaj skarżący. Należy stwierdzić, że w sprawach obowiązków określonych przepisami prawa celnego oraz prawa podatkowego zakres postępowania celnego i podatkowego prowadzonego według reguł i zasad określonych przepisami zawartymi w Dziale IV Ordynacji podatkowej determinowany jest normami prawa materialnego. Dążąc do wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej organy celno-podatkowe powinny w pierwszej kolejności ustalić, jakie fakty są istotne z punktu widzenia przepisów prawa materialnego, mających w sprawie zastosowanie. Do organów należy rozważenie, jakie dowody będą konieczne dla ustalenia owych istotnych faktów a następnie przeprowadzenie tych dowodów z urzędu, a także na wniosek strony. Art. 188 O.p. stanowi, że żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innymi dowodami. W ocenie Sądu odmowa uwzględnienia wniosku o przeprowadzenie dowodów z zeznań osób wskazanych w odwołaniu na okoliczność, czy wykonywane były dostawy paliwa na posesje przy ul K. i przy ul S. nie stanowi naruszenia art. 188 Ordynacji podatkowej. Szczegółowe uzasadnienie odmowy przeprowadzenia tych dowodów zostało przedstawione w uzasadnieniu postanowienia Dyrektora Izby Celnej z dnia 19 czerwca 2013r. (k 301-302 akt). Zasadnie organ wskazał m.in. na zeznania stron postępowania, w szczególności na potwierdzenie przez J.O., że samochody, którymi paliwo było przywożone przez W.W. były odstawiane na posesję przy ul. K. Stwierdzić należy, że organy z urzędu dysponowały danymi odnośnie do osoby podróżującej samochodami osobowymi o nr rej. "[...]" i "[...]", dat przekraczania granicy UE, deklarowanej ilości i rodzaju paliwa wwiezionego na obszar celny Wspólnoty. Nie budzą wątpliwości dalsze ustalenia poczynione w toku postępowania, jako logicznie wynikające ze zgromadzonych dowodów. Okoliczności zatrudnienia W. W. przez J.O. celem dokonywania na jego rzecz przywozu paliwa z Rosji oraz sposób wykonywania zlecenia wynika z materiałów przekazanych organowi celnemu przez Komendę Powiatową Policji. Są to nie tylko wyjaśnienia W. W. ale także prowadzone przez niego zapisy dotyczące rozliczenia zakupionych paliw (k. 1-10 akt). Zostały one w pełni potwierdzone w toku postępowania celno-podatkowego poprzez dowody z przesłuchania strony (W. W.) jak i dowody z zeznań szeregu świadków. Osoby świadków wskazano w zaskarżonej decyzji, została też przytoczona treść ich zeznań. W ocenie Sądu prawidłowe jest wnioskowanie organów, że skoro pięć innych osób przedstawia taki sam przebieg zdarzeń tj. dorywczego zatrudniania i przywozu paliwa na rzecz J.O., to należało przyjąć jako udowodnioną okoliczność przywozu przez W.W. paliwa w zbiornikach oraz kanistrach nie na własne potrzeby, a na rzecz J.O. Nie bez znaczenia dla takiej oceny pozostaje przy tym również fakt, że tylko jeden z tych samochodów formalnie był zarejestrowany jako należący do W.W., oraz, że w analizowanym okresie inne osoby także tymi samochodami przywoziły paliwa. Organ wskazał, że łącznie tymi samochodami przekraczano granicę 55 razy, podczas gdy skarżący W.W. tylko 24 razy. Skarżący J.O., składając zeznania (k.128-130 akt) potwierdził fakt zatrudnienia W.W. jak i okoliczność pozostawiania przez niego samochodów na posesji przy ul. K. Odmiennie jedynie wskazywał na zakres czynności, które miały być wykonywane w ramach zatrudnienia. Z argumentacji skargi również wynika okoliczność korzystania z paliwa wwiezionego przez drugiego ze skarżących, skoro podnosi się, że organy nie rozważyły faktu wykorzystania paliwa do rozwożenia wyrobów produkowanych przez J.O. Zauważyć trzeba, że podczas przesłuchania skarżący wyjaśniał, iż do tego celu były wykorzystywane samochody dostawcze. Niemniej ta kwestia nie była istotna w sprawie. Istotą rozstrzygnięcia jest bowiem stwierdzenie, że W.W. odstępował paliwo J.O., co stanowiło naruszenie jednego z warunków zwolnienia. Powyższe stanowiło podstawę do uznania, że w odniesieniu do paliwa wprowadzonego na obszar celny Wspólnoty przez W.W. w okresie od sierpnia do października 2011r. powstał obowiązek zapłaty należności celno-podatkowych, a dłużnikami i podatnikami solidarnie zobowiązanymi są obaj skarżący. Bez znaczenia dla powyższego pozostaje rodzaj stosunku prawnego zawiązanego między skarżącymi, tj. czy była to ustna umowa o pracę czy też zlecenie. Nie ma także wpływu na rozstrzygnięcie podnoszona przez W.W. okoliczność, że nie uwzględniono w decyzji faktu dysponowania pewną ilością paliwa przy wyjazdach za granicę. Naruszenie przez skarżącego warunku nieodstępowania paliwa wwożonego w standardowych zbiornikach pojazdów prywatnych nastąpiło w tych dniach, w których paliwo zostało wprowadzone na obszar Wspólnoty, zatem za podstawę wymiaru należności należało przyjąć taką ilość paliwa, jaka została wwieziona w poszczególnych dniach. Nie stwierdzając, by zaskarżona decyzja naruszała prawo materialne bądź przepisy postępowania Wojewódzki Sąd Administracyjny na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargi.