I SA/Ol 646/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Ryszard Maliszewski Sędziowie sędzia WSA Andrzej Błesiński sędzia WSA Wojciech Czajkowski (sprawozdawca) Protokolant stażysta Joanna Lasek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 grudnia 2015r. sprawy skargi M. G., R. G. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia "[...]", nr "[...]" w przedmiocie podatku od nieruchomości na 2015r. oddala skargę M.G. i R.G. wnieśli do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia "[...]" w przedmiocie podatku od nieruchomości na 2015 r. Z uzasadnienia poddanego kontroli Sądu rozstrzygnięcia wynika, że Prezydent decyzją z dnia "[...]" ustalił R.G., K.I., A.L., J.Z., W.D., U.H., M.Z., K.I., M.M., M.G. i W.M., jako współwłaścicielom nieruchomości o numerze ewidencyjnym "[...]" i powierzchni 308 m2, położonej w O. przy ul. "[...]", zobowiązanie w podatku od nieruchomości na 2015 r. w wysokości 95 zł. Utrzymując w mocy tę decyzję, Samorządowe Kolegium Odwoławcze odwołało się do treści art. 2 ust. 1 i ust. 2, art. 3 ust. 1, ust. 4 i ust. 5 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 849), dalej jako: "u.p.o.l.". Podniosło, że stosownie do art. 3 ust. 4 u.p.o.l., jeżeli nieruchomość lub obiekt budowlany stanowi współwłasność lub znajduje się w posiadaniu dwóch lub więcej podmiotów, to stanowi odrębny przedmiot opodatkowania, a obowiązek podatkowy od nieruchomości lub obiektu budowlanego ciąży solidarnie na wszystkich współwłaścicielach lub posiadaczach, z zastrzeżeniem ust. 5. W myśl zaś ust. 5 art. 3 ustawy, jeżeli wyodrębniono własność lokali, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości od gruntu oraz części budynku stanowiących współwłasność ciąży na właścicielach lokali w zakresie odpowiadającym częściom ułamkowym wynikającym ze stosunku powierzchni użytkowej lokalu do powierzchni użytkowej całego budynku. Organ dodał, że podstawę wymiaru podatków stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków, o czym stanowi art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. – Prawo geodezyjne i kartograficzne Dz. U. z 2010 r. Nr 193, poz. 1287 ze zm.). Dane te mają walor dokumentu urzędowego, zaś domniemanie prawdziwości oraz zgodności z prawdą dokumentu urzędowego może być obalone przez zaprzeczenie prawdziwości dokumentu lub udowodnienie, że oświadczenie organu zawarte w danym dokumencie urzędowym, wystawionym przez ten organ, nie jest zgodne z prawdą. Wskazując na powyższe unormowania, organ odwoławczy stwierdził, że podstawę ustalenia zobowiązania podatkowego w niniejszej sprawie stanowił wypis z ewidencji gruntów, z którego wynika, że skarżący są współwłaścicielami wymienionej wyżej nieruchomości gruntowej w O. o powierzchni 0,0308 ha, sklasyfikowanej jako "dr" - drogi. Mając to na uwadze, wymiar zobowiązania podatkowego - zarówno od strony podmiotowej, jak i przedmiotowej zgodny z danymi zawartymi w ewidencji gruntów – był zdaniem SKO, prawidłowy. Organ dodał, że stanowisko takie podzielił Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w wyroku z dnia 26 maja 2015 r., sygn. akt I SA/Ol 75/15, wydanym w analogicznej sprawie, w przedmiocie ustalenia podatnikom podatku od nieruchomości za rok 2014. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie M. i R.G., wnosząc o uchylenie decyzji zarzucili organowi naruszenie przepisów ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz. U z 2013 r. poz. 1381). Podnieśli, że jako właściciele gruntów rolnych klasy piątej i szóstej chcą skorzystać z uprawnienia przewidzianego w art. 12 ustawy o podatku rolnym. Wskazali też, że nieruchomość o nr "[...]" została wydzielona na drogę wewnętrzną z nieruchomości o nr "[...]" i stanowi podwórko. Na nieruchomości tej jednak faktycznie drogi nie ma. W sprawie podatku od nieruchomości za 2014 r. została zaś wniesiona skarga kasacyjna do Naczelnego Sądu Administracyjnego. W ich ocenie, wydzielenie nieruchomości na drogę z nieruchomości o nr "[...]" zostało przeprowadzone z naruszeniem prawa. Przy czym sprzedaż spornego gruntu jest niemożliwa ze względu na zniszczenie nieruchomości przez ścieki cmentarne. Skarżący wskazali również na swoją trudną sytuację majątkową i stan zdrowia oraz wnieśli o likwidację podatków nałożonych z naruszeniem ustawy o podatku rolnym. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze, wnosząc o jej oddalenie, podtrzymało dotychczas prezentowaną argumentację. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2014 r. poz. 1647), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości, m.in. poprzez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej (art. 1 § 2 tej ustawy). W myśl art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.), dalej jako: "p.p.s.a.", Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Należy też zaznaczyć, że sąd administracyjny nie ustala stanu faktycznego, a jedynie wskazuje, które ustalenia organu zostały przez niego przyjęte, a które nie (wyrok NSA z 6 lutego 2008 r., sygn. akt: II FSK 1665/06, Lex nr 471526). Zasadniczym zagadnieniem podlegającym ocenie Sądu w związku z zarzutami skargi, jest prawidłowość opodatkowania podatkiem od nieruchomości za rok 2015, posiadanych przez skarżących w ramach współwłasności, gruntów o powierzchni 308 m², położonych w O., oznaczonych w ewidencji gruntów jako "dr" - drogi ". W świetle wywodów skargi, M. i R. G. nie powinni być bowiem obciążeni podatkiem od tej nieruchomości. Ich zdaniem grunty te powinny korzystać ze zwolnienia od podatku rolnego, zaś wydzielenie działki nastąpiło niezgodnie z prawem. Przy czym jej sprzedaż jest niemożliwa z uwagi na zanieczyszczenie. Na tle tak zarysowanej kwestii spornej Sąd podzielił stanowisko organów, które w oparciu o ustalony stan faktyczny przyjęły, jako podstawę opodatkowania spornego gruntu podatkiem od nieruchomości za 2015 rok, jego stan prawny wynikający z ewidencji wskazanej w art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2010 r. Nr 193, poz. 1287 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem, podstawą do ustalania wysokości zobowiązania podatkowego są dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków. Przepis art. 22 ust. 1 wymienionej ustawy stanowi z kolei, że ewidencję gruntów i budynków oraz gleboznawczą klasyfikację gruntów prowadzą starostowie. Właściciele i osoby władające obowiązane są zgłaszać właściwemu staroście wszelkie zmiany danych objętych ewidencją gruntów i budynków, w terminie 30 dni licząc od dnia powstania tych zmian (art. 22 ust. 2 tej ustawy). Zgodnie natomiast z § 49 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. Nr 38, poz. 454 ze zm.), o dokonanych zmianach w danych ewidencyjnych starosta zawiadamia organy podatkowe w przypadku zmian danych mających znaczenie dla wymiaru podatków: od nieruchomości, rolnego i leśnego. Zawiadomienie to zawiera w szczególności oznaczenie dokumentu, który stanowił podstawę do zmiany, oraz datę jej wprowadzenia. Z dyspozycji art. 21 ust. 1 Prawa geodezyjnego i kartograficznego wynika, że ewidencja gruntów i budynków jest urzędowym źródłem informacji faktycznych wykorzystywanych w postępowaniach administracyjnych i podatkowych. Skoro podstawą wymiaru podatków, zgodnie z przywołanym przepisem, są dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków, to dotyczy to także podatku od nieruchomości. Na temat znaczenia omawianej regulacji z zakresu Prawa geodezyjnego i kartograficznego dla wymiaru podatku od nieruchomości wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 13 stycznia 2015 r., sygn. akt II FSK 3108/12 (opubl. na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl, podobnie jak inne orzeczenia sądowe powołane poniżej, o ile nie wskazano innego miejsca publikacji). NSA wskazał m.in., że w orzecznictwie sądów dość powszechnie przyjmowany jest pogląd, w świetle którego organ podatkowy nie może samodzielnie dokonywać klasyfikacji nieruchomości, lecz powinien odwołać się do odpowiednich zapisów ewidencji gruntów i budynków (m.in. uchwała siedmiu sędziów NSA z dnia 27 kwietnia 2009 r., sygn. akt II FPS 1/09). W uchwale składu siedmiu sędziów z dnia 18 listopada 2013 r., sygn. akt II FPS 2/13, NSA wskazał jednak na przypadki, w których ta reguła bezwzględnego związania danymi ewidencyjnymi może zostać w ramach postępowania podatkowego podważona, nawet bez potrzeby uprzedniej zmiany samej ewidencji. Odstępstwo od tej reguły przykładowo może mieć miejsce w sytuacji, gdy informacje zawarte w ewidencji gruntów i budynków pozostają w sprzeczności z danymi zamieszczonymi w innych rejestrach publicznych, których pierwszeństwo wynika z bezwzględnie obowiązujących przepisów, lub też w przypadku, gdy posłużenie się wyłącznie danymi ewidencyjnymi musiałoby się wiązać z pominięciem przepisów zawartych w ustawie podatkowej, mających wpływ na wymiar podatku (możliwe do zastosowania symbole ewidencyjne nie przewidują oznaczenia dla pewnych przedmiotów opodatkowania wymienionych wprost w ustawie podatkowej). W takim przypadku organ podatkowy obowiązany jest do pominięcia informacji zawartych w ewidencji gruntów i budynków, sprzecznych z prawnie wiążącymi danymi innego rejestru publicznego lub tych danych ewidencyjnych, które wykluczają zastosowanie regulacji zawartych w ustawie podatkowej, mających znaczenie dla wymiaru podatku. Istotne jest również, na co trafnie wskazał NSA w wyroku z dnia 26 września 2014 r., sygn. akt II FSK 3099/12, że uwzględniając kryterium mocy wiążącej ewidencji gruntów i budynków dla wymiaru podatku od nieruchomości, tj. ustalenia elementów przedmiotowych i podmiotowych zobowiązania podatkowego, zawarte w niej informacje można podzielić na dwie kategorie. Pierwszą z nich tworzą dane bezwzględnie wiążące organ podatkowy, zaś drugą – informacje o względnej mocy wiążącej, tj. takie, których zgodność z rzeczywistym stanem prawnym lub faktycznym może być przy wymiarze podatku weryfikowana, przy zastosowaniu dopuszczalnych instrumentów procesowych (art. 180 § 1 w zw. z art. 194 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa, Dz. U. z 2015 r. poz. 613). Do pierwszej grupy zaliczyć można dane ewidencyjne wskazujące położenie, granice i powierzchnię gruntów oraz rodzaj użytków gruntowych i klasy gleboznawcze, a w odniesieniu do budynków i lokali stanowiących odrębny przedmiot własności także informacje dotyczące ich położenia, przeznaczenia, funkcji użytkowych i powierzchni użytkowej lokali (art. 20 ust. 1 Prawa geodezyjnego i kartograficznego). W drugiej grupie znajdą się natomiast dane dotyczące tych elementów przedmiotowych, które zostały wskazane w ustawie podatkowej (jako podlegające opodatkowaniu bądź nie), a jednocześnie przepisy dotyczące prowadzenia ewidencji gruntów i budynków nie przewidują dla tych kategorii oznaczenia stosownym, skonkretyzowanym symbolem (uchwała z dnia 18 listopada 2013 r., sygn. akt II FPS 2/13), czy też np. dane dotyczące zlokalizowanych na działce gruntu budynków, które w rzeczywistości nie istnieją (wyrok NSA z dnia 5 czerwca 2014 r., sygn. akt II FSK 1647/12). Uznaje się też, że ewidencja gruntów nie może przesądzać o własności nieruchomości (prawie użytkowania wieczystego). W tym bowiem zakresie, zgodnie z rękojmią wiary publicznej ksiąg wieczystych, w pierwszej kolejności należy uwzględniać wpisy ujawnione w dziale drugim księgi wieczystej (art. 25 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece, Dz. U. z 2013 r. poz. 707 ze zm.). Jednakże, jak to już wyżej przedstawiono, wskazane powyżej możliwości podważenia wpisów ewidencyjnych na podstawie art. 194 § 3 Ordynacji podatkowej należy traktować jako sytuacje wyjątkowe, uzależnione od konieczności respektowania innych bezwzględnie obowiązujących regulacji prawnych. Zasadą jest bowiem, że organ podatkowy związany jest zapisami ewidencji gruntów i budynków, i danych tych nie może korygować w toku postępowania podatkowego. Również w świetle art. 26 ust. 1 ustawy o księgach wieczystych i hipotece podstawą oznaczenia nieruchomości w księdze wieczystej są dane katastru nieruchomości. Powyższe również wskazuje na zależność opisu nieruchomości od danych ewidencji, co potwierdza słuszność tezy o bezwzględnym związaniu tymi informacjami również organu podatkowego (wyroki NSA z dnia 15 lipca 2014 r., sygn. akt II FSK 2234/12 i II FSK 2565/12). W powołanym już wyżej wyroku w sprawie o sygn. akt II FSK 3108/12, NSA wskazał też na spójność rozwiązań dotyczących ustalania funkcji nieruchomości gruntowych, przyjętych w art. 1a ust. 3 u.p.o.l., jak i w pozostałych ustawach dotyczących opodatkowania nieruchomości, odwołujących się wprost do ewidencji gruntów i budynków jako podstawy wymiaru podatków (art. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym, Dz. U z 2013 r. poz. 1381; art. 1 ust. 2 ustawy z dnia 30 października 2002 r. o podatku leśnym, Dz. U. z 2013 r. poz. 465). Tym samym na gruncie ustaw podatkowych ewidencja zyskała walor normatywny dla wyznaczania zakresu opodatkowania (ww. uchwała NSA z dnia 18 listopada 2013 r., sygn. akt II FPS 2/13). Reasumując poczynione wyżej uwagi podkreślenia wymaga, że użyty w art. 21 ust. 1 Prawa geodezyjnego i kartograficznego zwrot "wymiar podatku" należy interpretować w ten sposób, iż przy ustalaniu zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości winny zostać uwzględnione zapisy w ewidencji gruntów i budynków. Nie można zatem zaaprobować tezy, że dane z ewidencji gruntów i budynków mogą być dla potrzeb wymiaru podatku od nieruchomości korygowane w odrębnym postępowaniu przez organ podatkowy, za pomocą każdego dopuszczonego prawem dowodu. Sąd podziela pogląd, iż podważenie zapisów wynikających z ewidencji gruntów i budynków bądź też ich zmiana może nastąpić wyłącznie w postępowaniu prowadzonym przed właściwymi w tej sprawie organami administracji, a w postępowaniu podatkowym przeprowadzenie tego rodzaju dowodów co do zasady nie jest możliwe. Oparcie rozstrzygnięcia w sprawie podatkowej na danych wynikających z ewidencji gruntów i budynków jest zatem jak najbardziej prawidłowe i nie stanowi o naruszeniu przepisów postępowania. Dysponując bowiem wiążącymi danymi z ewidencji, organy podatkowe nie mają podstaw do prowadzenia postępowania dowodowego mającego na celu wykazania innego charakteru nieruchomości niż wynikający z tej ewidencji. W niniejszej sprawie skarżący próbowali podważyć swój obowiązek podatkowy wyłącznie na podstawie okoliczności faktycznych, twierdząc, że nieruchomość o numerze ewidencyjnym "[...]" i powierzchni 308 m², położona w O. przy ul. "[...]", nie stanowi drogi, lecz użytek rolny. Ze znajdującej się w aktach sprawy informacji, tj. z rejestru gruntów sporządzonego na dzień 16 stycznia 2015 r. (k. 2 akt adm.) wynika jednak, że nieruchomość ta została sklasyfikowana jako droga. Skoro zatem zapisy rejestru gruntów w zakresie oznaczenia stanowiącej współwłasność skarżących nieruchomości jako drogi nie budzą wątpliwości, to organy nie miały podstaw i nie były uprawnione w ramach postępowania podatkowego do dokonywania w tym zakresie odmiennych ustaleń, a co za tym idzie, uznania zgodnie z wolą skarżących, że nieruchomość ta powinna podlegać zwolnieniu od podatku rolnego na mocy art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku rolnym. Tym samym, stanowisko organów podatkowych, które podejmując rozstrzygnięcie w sprawie nie uwzględniły zarówno sygnalizowanego przez skarżących sposobu przeznaczenia nieruchomości, jak i podnoszonych przez nich wad postępowania w sprawie zmian w rejestrze gruntów, należy uznać za prawidłowe. Nie można bowiem zignorować wpisu do ewidencji, dając pierwszeństwo faktycznemu wykorzystaniu gruntów. Ewentualne nieprawidłowości w toku postępowania w sprawie zmian w rejestrze gruntów, nie mogły być zaś przedmiotem badania w toku prowadzonego w niniejszej sprawie postępowania podatkowego. Dopiero w sytuacji, gdy w postępowaniu administracyjnym przed właściwym starostą podatnicy przeprowadzą skuteczny przeciwdowód przeciwko treści dokumentu urzędowego, jakim jest ewidencja gruntów i budynków, pojawi się możliwość zmiany sposobu opodatkowania nieruchomości. Do czasu tej zmiany, obowiązujące zapisy ewidencji są wiążące, a ujawniona w nich klasyfikacja gruntów nie może być kwestionowana w postępowaniu w sprawie podatku od nieruchomości. Podatnicy nie zgadzający się z danymi w ewidencji gruntów i budynków, powinni sami wszcząć procedurę ich zmiany w organie prowadzącym ewidencję, a dopiero w dalszej kolejności mogą wnosić o wzruszenie decyzji ustalającej podatek. Na ocenę prawidłowości zaskarżonej decyzji nie mogła mieć wpływu sytuacja finansowa i zdrowotna skarżących. Powoływane przez skarżących okoliczności w tym zakresie pozostają bez znaczenia dla wymiaru podatku. Mogą natomiast stanowić podstawę do wystąpienia do organu podatkowego z wnioskiem o zastosowanie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych w postaci umorzenia zobowiązania podatkowego lub też rozłożenia go na raty (art. 67a Ordynacji podatkowej). W ocenie Sądu, prawidłowo organy podatkowe oparły swe rozstrzygnięcie na obowiązującej w okresie, którego dotyczy zobowiązanie podatkowe, treści rejestru gruntów. Jednocześnie należy zwrócić uwagę, że do podatnika należy kwestionowanie danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków, co do których on nie zgadza się. Stanowisko takie zgodne jest z linią orzeczniczą NSA, z której jednoznacznie wynika, iż to podatnik powinien doprowadzić do zgodności zapisów w ewidencji gruntów i budynków z rzeczywistym stanem dotyczącym posiadanych przez siebie nieruchomości, jeśli takie różnice zachodzą. Taki obowiązek nie spoczywa natomiast na organach podatkowych, które są związane danymi zawartymi w ewidencji gruntów i budynków (wyrok NSA z dnia 8 maja 2002 r., sygn. akt III SA 2466/01, Lex nr 77806). Mając powyższe na uwadze, Wojewódzki Sąd Administracyjny, nie stwierdzając naruszenia prawa materialnego mającego wpływ na wynik sprawy, jak też naruszenia prawa procesowego mogącego mieć istotny wpływ na wynik sprawy, na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzekł jak w pkt I sentencji wyroku.