II FSK 1665/06

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Bogusław Gruszczyński, Sędziowie NSA Jan Rudowski, Jerzy Rypina (sprawozdawca), Protokolant Barbara Mróz, po rozpoznaniu w dniu 6 lutego 2008 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej E. B. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 31 marca 2006 r. sygn. akt I SA/Gd 499/04 w sprawie ze skargi E. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia 1 lipca 2004 r. nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2002 r. z tytułu sprzedaży nieruchomości 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od E. B. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w G. kwotę 3.600 (trzy tysiące sześćset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 31 marca 2006 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę E. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia 1 lipca 2004 r. w przedmiocie zryczałtowanego podarku dochodowego od osób fizycznych za 2002 r. z tytułu sprzedaży nieruchomości. W uzasadnieniu zaskarżonego wyroku sąd pierwszej instancji stwierdził, że w dniu 30 sierpnia 2002 r. skarżąca sprzedała mężowi B. B. - prowadzącemu odrębną działalność gospodarczą - prawo użytkowania wieczystego gruntu położonego w S. przy ul. P. i znajdujące się na tym gruncie budynki, stanowiące odrębną nieruchomość. Nieruchomość tę skarżąca nabyła w dniu 12 lipca 2000 r. w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Zatem zbycie nastąpiło przed upływem 5 lat, licząc od dnia na bycia. Sąd wyjaśnił, że bezsporne jest też, iż przedmiotowa nieruchomość ujęta była w ewidencji środków trwałych "Firmy B." - E. B. w S. i że faktycznie służyła tej działalności. Przychód uzyskany ze sprzedaży opisanej nieruchomości skarżąca ujęła w przychodzie "Firmy B." uznając, iż to odpłatne zbycie nastąpiło "w wykonaniu działalności gospodarczej" i w związku z tym przychód z tego zbycia zaliczony jest do źródła przychodów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm.). Rozstrzygając spór co do kwalifikacji podatkowej przychodu uzyskanego ze sprzedaży opisanej nieruchomości, w oparciu o stan prawny obowiązujący w 2002 r., Sąd uznał, iż organ odwoławczy prawidłowo zakwalifikował sprzedaż nieruchomości, będącej składnikiem majątkowym firmy skarżącej, do źródła przychodu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a i c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten stanowi, że źródłami przychodów są odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2, nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości (...), prawa wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a - c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie (...). Odnosząc się do treści tego przepisu podnieść należy, że sporna, co do opodatkowania, sprzedaż nieruchomości w sprawie nie nastąpiła w wykonaniu działalności gospodarczej. Okoliczność, że skarżąca prowadziła na tej nieruchomości działalność gospodarczą i że stanowiła ona składnik majątkowy firmy skarżącej, w ocenie Sądu, nie wpływa na to, iż z zakresu i przedmiotu działalności skarżącej (handel stolarką budowlaną PCV i aluminiową oraz montaż ich u indywidualnych odbiorców) nie wynika sprzedaż nieruchomości. Sprzedaż w wykonaniu działalności gospodarczej to czynność prawna stanowiąca realizację przedmiotu działalności gospodarczej. W dalszej części uzasadnienia sąd pierwszej instancji wyjaśnił, że innego rodzaju sprzedaż, podobnie jak szereg innych czynności prawnych i faktycznych niezbędnych lub gospodarczo uzasadnionych w prowadzeniu działalności gospodarczej, jeżeli nie stanowi realizacji przedmiotu działalności podmiotu gospodarczego, nie następuje w wykonaniu tej działalności, ale tylko w związku z nią, czego analizowany przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 nie obejmuje. Powyższe znajduje też podstawę w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym przychodem z działalności gospodarczej są przychody ze sprzedaży całości lub części składników majątku związanego z wykonywaną działalnością, niebędące nieruchomościami lub prawami, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8. W świetle powyższego zasadnie skorygował organ odwoławczy przychody wykazane przez skarżącą z prowadzonej w 2002 r. działalności gospodarczej o cenę uzyskaną ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości, pomniejszonej o koszty odpłatnego zbycia (5.720,00 zł) i opodatkował ten przychód w trybie art. 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bo sprzedaż nastąpiła przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie. W skardze kasacyjnej E. B. zaskarżyła wyrok w całości. Powyższemu wyrokowi, na podstawie przepisu art. 174 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, zarzuciła naruszenie przepisów: - art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, poprzez jego niewłaściwe zastosowanie, zamiast zastosowania w sprawie art. 10 ust. 1 pkt 3 tej ustawy, - art. 28 ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r., poprzez jego niewłaściwe zastosowanie w sprawie, - art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w związku z art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, poprzez naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, poprzez błędne ustalenie stanu faktycznego sprawy i przyjęcie, że sprzedaż nieruchomości nie nastąpiła w wykonaniu działalności gospodarczej. Powołując się na obie podstawy skargi kasacyjnej, wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia oraz o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. W wywodach uzasadniających podstawy kasacyjne - pełnomocnik strony skarżącej dowodzi, iż sąd I instancji, dokonując rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie, naruszył przepisy postępowania sądowo-administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi) poprzez fakt błędnego ustalenia stanu faktycznego sprawy i przyjęcie, że sprzedaż nieruchomości nie nastąpiła w wykonaniu działalności gospodarczej i tym samym potwierdzenia prawidłowości dokonanego przez organy podatkowe rozstrzygnięcia. Autor skargi powoływał się na naczelną zasadę postępowania podatkowego wyrażoną w art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, która jako warunek konieczny prawidłowego zastosowania przepisów prawa materialnego nie była przez Sąd przestrzegana. Ponadto, wskazał na niewłaściwe zastosowanie przez sąd I instancji przepisów art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 28 ust. 2 przywołanej wyżej ustawy, którego jego zdaniem, w przedmiotowej sprawie nie miały zastosowania, albowiem przychód uzyskany ze sprzedaży przedmiotowej nieruchomości należał do źródła przychodów określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy podatkowej, a zatem pozostawał poza zakresem art. 28 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o jej oddalenie i zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie ma usprawiedliwionych podstaw. Odnosząc się w pierwszej kolejności do zarzutu naruszenia przez sąd pierwszej instancji przepisów procesowych, polegającego na błędnym ustaleniu stanu faktycznego sprawy i przyjęciu, że sprzedaż nieruchomości nie nastąpiła w wykonaniu działalności gospodarczej, należy wskazać, iż zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 98, poz. 1070 ze zm.) i jego rozwinięciem w art. 3 § 1 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) kognicja sądów administracyjnych sprowadza się do kontroli działalności organów administracji publicznej. Oznacza to, że sąd administracyjny nie ustala stanu faktycznego, a jedynie wskazuje, które ustalenia odwoławczego organu podatkowego zostały przez niego przyjęte, a które nie. W rozpoznawanej sprawie stan faktyczny sprowadza się do stwierdzenia, że podatniczka E. B. w dniu 30 sierpnia 2002 r. sprzedała mężowi - B. B., prowadzącemu odrębną działalność gospodarczą, prawo użytkowania wieczystego gruntu i znajdujące się na tym gruncie budynki, stanowiące odrębną nieruchomość, którą nabyła w dniu 12 lipca 2000 r. Skarżąca przedmiotową nieruchomość ujęła w ewidencji środków trwałych swojej firmy. Przedmiotem działalności skarżącej był handel stolarką budowlaną PCV i aluminiową oraz montaż stolarki u indywidualnych odbiorców. Powyższy stan faktyczny jest bezsporny, wobec czego zarzut naruszenia przez sąd pierwszej instancji przepisów procesowych w tym zakresie należy uznać za oczywiście chybiony. Również zarzut naruszenia przez sąd pierwszej instancji przepisów prawa materialnego, tj. art. 10 ust. 1 pkt 8 i art. 28 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w świetle nie budzącego wątpliwości stanu faktycznego jest bezzasadny. Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a i c u.p.d.o.f., źródłem przychodu jest odpłatne zbycie nieruchomości (lub ich części oraz udziału w nieruchomości), a także prawa użytkowania wieczystego, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie. Obrót nieruchomościami, jak to niezbicie wykazano, nie mieścił się w przedmiocie działalności firmy należącej do skarżącej. Powyższa sprzedaż była zdarzeniem incydentalnym, niepowtarzającym się systematycznie, w sposób zorganizowany, co uzasadnia twierdzenie, że sprzedaż nieruchomości nie nastąpiła w ramach wykonywania pozarolniczej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., lecz sprzedaży, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a i c u.p.d.o.f. Reasumując, Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że zaskarżony wyrok odpowiada prawu i w związku z tym na podstawie art. 184 oraz art. 204 pkt 1 u.p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.