I SA/Ol 681/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Wiesława Pierechod, Sędziowie sędzia WSA Zofia Skrzynecka (sprawozdawca), sędzia WSA Renata Kantecka, Protokolant specjalista Paweł Guziur, po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 11 grudnia 2013r. sprawy ze skargi W. K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie zarzutów na prowadzone postępowanie egzekucyjne I. oddala skargę; II. przyznaje od Skarbu Państwa (Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie) na rzecz radcy prawnego kwotę 240 (dwieście czterdzieści) zł powiększoną o należny podatek od towarów i usług tytułem zwrotu kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu. Zaskarżonym postanowieniem z dnia "[...]" Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu zażalenia W.K. (powoływanego dalej również jako: "strona", "skarżący", "zobowiązany"), utrzymał w mocy postanowienie Dyrektora Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia "[...]" w przedmiocie uznania za niezasadne zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym. Podstawą rozstrzygnięcia były następujące ustalenia i rozważania: Dyrektor Zakładu Ubezpieczeń Społecznych prowadzi postępowanie egzekucyjne wobec majątku W.K. na podstawie tytułów wykonawczych o nr od "[...]" do nr "[...]" oraz o nr "[...]" z dnia "[...]", obejmujących należności pieniężne z tytułu nieuiszczonych składek na ubezpieczenie społeczne za lipiec 2007 r. oraz za luty 2008 r. – wrzesień 2009 r., a ponadto z tytułu składek na Fundusz Pracy za luty 2008 r. – wrzesień 2009 r. Podstawę prawną wystawienia tych tytułów wykonawczych stanowiła decyzja Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia "[...]", którą określono zobowiązanemu wysokość ww. należności z tytułu składek. Pismem z dnia 22 kwietnia 2013 r. zobowiązany wniósł zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej, wskazując na wszczęcie postępowania egzekucyjnego w sytuacji równoczesnego prowadzenia przez organ rentowy postępowania z wniosku z dnia 19 stycznia 2012 r. o umorzenie wskazanych wyżej należności, niesłuszne naliczanie odsetek za zwłokę za okres prowadzenia postępowania o umorzenie tych należności oraz niewskazanie w tytułach wykonawczych daty odroczenia terminu naliczania odsetek za zwłokę z powodu wszczęcia postępowania o umorzenie. W odpowiedzi na wezwanie organu egzekucyjnego z dnia 30 kwietnia 2013 r. do sprecyzowania zarzutów poprzez podanie ich podstawy prawnej, zobowiązany w piśmie z dnia 23 maja 2013 r. wskazał na art. 33 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2012 r., poz. 1015 ze zm.), dalej jako "u.p.e.a.", a ponadto stwierdził, że organ egzekucyjny powinien we własnym zakresie dokonać właściwej interpretacji wniesionego zarzutu. Postanowieniem z dnia "[...]" Dyrektor Zakładu Ubezpieczeń Społecznych uznał wniesione zarzuty w sprawie egzekucji administracyjnej za niezasadne. Analizując w uzasadnieniu rozstrzygnięcia poszczególne podstawy zarzutów wymienione w art. 33 pkt 1 – 10 u.p.e.a, wskazał, że objęte tytułami wykonawczymi należności z tytułu składek są nadal wymagalne. Nie nastąpiło ich wykonanie, umorzenie, przedawnienie, wygaśnięcie, czy też nieistnienie obowiązku. Nie zaistniała ponadto żadna z innych okoliczności wymienionych w art. 33 u.p.e.a.. W ocenie organu egzekucyjnego, złożenie wniosku o umorzenie należności nie skutkuje odroczeniem terminu ich wykonania. W odniesieniu natomiast do zarzutu dotyczącego naliczania odsetek za zwłokę, organ odwołał się do art. 23 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2009 r. Nr 205, poz. 1585 ze zm.), dalej jako "u.s.u.s.", który nakazuje stosowanie w tym zakresie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.). Wskazał ponadto na art. 31 u.s.u.s., który wymienia przepisy Ordynacji podatkowej znajdujące zastosowanie do należności z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne. Zaznaczył, że w katalogu tym nie mieści się art. 54 Ordynacji podatkowej normujący sytuacje, w których nie nalicza się odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych. W zażaleniu na powyższe postanowienie zobowiązany podniósł, że organ rentowy przyczynił się do powstania dochodzonego aktualnie zadłużenia na skutek akceptowania przez okres półtora roku składanych przez niego deklaracji, w których nie wykazywał on składek w pełnej wysokości. Wskazał ponadto na naruszenie art. 33 pkt 1 u.p.e.a. poprzez bezpodstawne uznanie, że postępowanie w przedmiocie umorzenia należności z tytułu składek zostało już rozstrzygnięte. Utrzymując w mocy postanowienie organu egzekucyjnego, Dyrektor Izby Skarbowej w uzasadnieniu postanowienia z dnia "[...]" odwołał się do treści art. 34 § 1, § 4 i § 5 u.p.e.a.. Ocenił, że zarówno postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie ww. tytułów wykonawczych, jak również dokonane w jego toku czynności egzekucyjne, były prawidłowe. Podkreślił, że decyzja, którą określono egzekwowane należności z tytułu składek, została poddana kontroli sądowej, w wyniku której Sąd Okręgowy wyrokiem z dnia "[...]", sygn. akt "[...]", oddalił odwołanie strony, a następnie Sąd Apelacyjny wyrokiem z dnia "[...]", sygn. akt "[...]", oddalił apelację strony. Stąd też organ odwoławczy uznał za bezzasadne zarzuty zobowiązanego kwestionujące zasadność i wysokość ustalonego zadłużenia. Podkreślił, że choć skarżący w poszczególnych okresach objętych postępowaniem wpłacał należności tytułem składek na ubezpieczenie, to nie były one tożsame z kwotami wyliczonymi przez wierzyciela w toku postępowania wymiarowego, co powodowało, że nie mógł zasługiwać na uwzględnienie zarzut nieistnienia obowiązku, o którym mowa w art. 33 pkt 1 u.p.e.a.. Organ II instancji nie przychylił się również do argumentacji strony w zakresie zarzutu wskazanego w art. 33 pkt 2 u.p.e.a.. Jak wskazał, samo złożenie wniosku o umorzenie dochodzonych przez wierzyciela należności nie mogło skutkować automatycznie wstrzymaniem egzekucji administracyjnej, a tym bardziej odroczeniem terminu wykonania obowiązku na czas prowadzonego postępowania ulgowego. Ponadto, z akt sprawy wynikało, że nie została jeszcze wydana decyzja w przedmiocie ww. wniosku strony, zaś postępowanie z tego wniosku jest nadal w toku. Wskazując zatem, że postępowanie w przedmiocie udzielenie ulgi w spłacie należności oraz postępowanie egzekucyjne, mające na celu wykonanie obowiązku zapłaty należności objętych tytułami wykonawczymi, to oddzielne i niezależne od siebie postępowania, organ uznał, że dopiero w przypadku wydania przez wierzyciela pozytywnej decyzji w przedmiocie umorzenia dochodzonych należności, postępowanie egzekucyjne podlegać będzie umorzeniu na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a.. W kwestii zarzutu określonego w art. 33 pkt 3 u.p.e.a. Dyrektor Izby Skarbowej zaznaczył, że nie wystąpiła sytuacja, w której egzekwowany obowiązek zostałby określony niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia. Odmawiając zasadności zarzutom zażalenia dotyczącym przyczynienia się organu rentowego do powstania zadłużenia, ponownie podniósł, że okoliczności te nie mogą być badane w postępowaniu wykonawczym, mogły być natomiast weryfikowane w toku postępowania wymiarowego. Organ odwoławczy nie dopatrzył się też podstaw do stwierdzenia zasadności zarzutów określonych w art. 33 pkt 4 – 6 i pkt 8 u.p.e.a., wskazując, że nie wystąpiły: błąd co do osoby zobowiązanego (pkt 4), niewykonalność obowiązku o charakterze niepieniężnym (pkt 5), niedopuszczalność egzekucji administracyjnej lub zastosowanego środka egzekucyjnego (pkt 6) oraz zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego (pkt 8). Wskazano, że zastosowany w niniejszej sprawie środek egzekucyjny w postaci zajęcia wynagrodzenia za pracę okazał się nieskuteczny, albowiem w dacie zajęcia zobowiązany nie był już pracownikiem dłużnika zajętej wierzytelności. Organ stwierdził ponadto, że w związku z wydaniem w niniejszej sprawie decyzji określającej wysokość należnych składek, nie było obowiązku uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1 u.p.e.a. (art. 33 pkt 7 u.p.e.a.). Nie stwierdził ponadto, by egzekucja prowadzona była przez niewłaściwy organ egzekucyjny (art. 33 pkt 9 u.p.e.a.). Natomiast odnosząc się do zarzutu określonego w art. 33 pkt 10 u.p.e.a., wskazał, że wierzyciel uczynił zadość art. 27 u.p.e.a., wypełniając wszystkie niezbędne elementy, jakie powinien zawierać tytuł wykonawczy. Końcowo Dyrektor Izby Skarbowej, odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 48b u.s.u.s. oraz przepisów rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 18 kwietnia 2008 r. określającego szczegółowe zasady i tryb postępowania w sprawach rozliczania składek, do których poboru obowiązany jest Zakład Ubezpieczeń Społecznych (Dz. U. Nr 78, po. 465), stwierdził, że zarzuty te wykraczają poza zakres niniejszej sprawy dotyczącej zarzutów na prowadzone postępowanie egzekucyjne. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie strona, wnosząc o uchylenie opisanego wyżej postanowienia organu II instancji i umorzenie prowadzonego przez ten organ postępowania, podniosła, że Dyrektor Izby Skarbowej orzekł w sprawie, choć nie ma kompetencji do ściągania dochodzonych w niniejszej sprawie należności. Składki na ubezpieczenie społeczne nie stanowią bowiem podatkowych należności budżetowych, co świadczy o tym, że organ ten był niewłaściwy w sprawie. Ponadto skarżący zarzucił, że decyzja określająca wysokość należności z tytułu składek, w oparciu o którą prowadzone jest postępowanie egzekucyjne, dotknięta jest wadą nieważności z uwagi na przyczynienie się Zakładu Ubezpieczeń Społecznych do powstania długu. Wskazał, że Zakład, poprzez nierzetelny pobór składek i kontrolę składanych comiesięcznie deklaracji przez płatnika w okresie od lutego 2008 r. do września 2009 r., potwierdzał każdorazowo prawidłowość postępowania płatnika. Tym samym nie wywiązywał się z nałożonych na niego przez ustawodawcę obowiązków, w szczególności naruszył art. 48b i art. 86 u.s.u.s. oraz przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 18 kwietnia 2008 r. określającego szczegółowe zasady i tryb postępowania w sprawach rozliczania składek, do których poboru obowiązany jest Zakład Ubezpieczeń Społecznych. Działaniem tym Zakład wprowadził w błąd płatnika, który działał w zaufaniu do organu i nie miał wiedzy, że jest w zwłoce z zapłatą należności, o czym przekonał się dopiero po półtora roku, kiedy to organ zakwestionował powyższe postępowanie. W związku z tym, skarżący natychmiast zawiesił prowadzenie działalności gospodarczej, by dług już nie narastał. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczas zajmowane stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje: Stosownie do dyspozycji art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm., w skrócie p.u.s.a.), sąd administracyjny przeprowadza kontrolę pod względem zgodności z prawem aktów wydawanych przez organy administracji publicznej. Z przepisu art. 1 p.u.s.a. wynika, że sądowoadministracyjna kontrola administracji publicznej powinna uwzględniać trzy aspekty, a mianowicie: 1) ocenę zgodności rozstrzygnięcia z prawem materialnym; b) ocenę dochowania wymaganej procedury; c) ocenę respektowania reguł kompetencji. Kontrola ta polega więc na wszechstronnym zbadaniu stanu faktycznego i prawnego sprawy, a sąd powinien poddać szczególnie gruntownej ocenie i analizie te wszystkie aspekty sprawy, w odniesieniu do których istnieją wątpliwości, a ustalenia organów są odmienne od wniosków i twierdzeń strony. Należy również dodać, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi [jednolity tekst Dz. U. z 2012 r., poz.270, ze zm.], powoływanej dalej jako p.p.s.a.). Dokonując oceny legalności zaskarżonego postanowienia według wyżej wymienionych kryteriów Sąd doszedł do wniosku, iż skarga jest bezzasadna, ponieważ postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej nie narusza prawa. W pierwszej kolejności należało rozpatrzyć zarzut odnoszący się do braku kompetencji po stronie Dyrektora Izby Skarbowej do rozpatrzenia zażalenia i wydania postanowienia. Uprawnienia i kompetencje Zakładu Ubezpieczeń Społecznych określone są w art. 68 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (t.j. Dz. U. z 2007 r. Nr 11, poz. 74 ze zm., dalej jako "u.su.s."). Zgodnie z powyższym przepisem, do zakresu działania tego organu należy między innymi wymierzanie i pobieranie składek na ubezpieczenia społeczne, ubezpieczenie zdrowotne, Fundusz Pracy, Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych. Do należności z tytułu składek stosuje się odpowiednio przepisy ustawy - Ordynacja podatkowa w zakresie wskazanym w art. 31 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych. W myśl art. 19 § 4 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 ze zm., dalej: "u.p.e.a.") Dyrektor oddziału Zakładu Ubezpieczeń Społecznych jest organem egzekucyjnym uprawnionym do stosowania egzekucji z wynagrodzenia za pracę, ze świadczeń z ubezpieczenia społecznego, z renty socjalnej, z wierzytelności pieniężnych oraz z rachunków bankowych. Z uwagi na przedmiot egzekucji, w rozpatrywanej sprawie zachodzi przypadek określony w art. 19 § 4 u.p.e.a., zgodnie z którym Dyrektor Oddziału ZUS jest organem egzekucyjnym uprawnionym do zastosowania egzekucji. Ponadto wskazany przepis przewiduje pełnienie przez Dyrektorów Oddziałów ZUS na podstawie ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych funkcji wyspecjalizowanego organu egzekucyjnego. Podstawy zarzutu, jako środka obrony zobowiązanego w postępowaniu egzekucyjnym wymienione zostały w art. 33 u.p.e.a., przy czym zarzuty sformułowane w oparciu o pkt 1-7, 9 i 10 tego artykułu, w przypadku egzekucji obowiązków o charakterze pieniężnym, wymagają do ich rozpoznania przez organ egzekucyjny uprzedniego uzyskania stanowiska wierzyciela. Stosownie do art. 26 § 4 u.p.e.a., jeżeli wierzyciel jest jednocześnie organem egzekucyjnym, przystępuje z urzędu do egzekucji na podstawie tytułu wykonawczego przez siebie wystawionego. Oznacza to, że bezprzedmiotowe jest wydawanie postanowienia zawierającego stanowisko wierzyciela w zakresie zgłoszonych przez zobowiązanego zarzutów, o których mowa w art. 34 u.p.e.a.. Tożsamość wierzyciela i organu egzekucyjnego czyni bezprzedmiotowym wyodrębnianie wierzyciela w toku postępowania egzekucyjnego w administracji (por. uchwała NSA z dnia 25 czerwca 2007 r., sygn. akt I FPS 4/06 - ONSAiWSA 2007/5/112). W rozpoznawanej sprawie poza sporem jest okoliczność, że Dyrektor Oddziału ZUS skupia kompetencje organu egzekucyjnego i wierzyciela. Wobec tego, po zgłoszeniu przez zobowiązanego zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej, organ ten powinien je rozpoznać merytorycznie. Postanowienie organu I instancji, Dyrektora Oddziału ZUS z dnia "[...]" stanowiło więc wypowiedź wierzyciela oraz rozstrzygnięcie organu egzekucyjnego I instancji. Zgodnie z art. 83c ust. 2 u.s.u.s. wyłączona jest możliwość wnoszenia zażalenia na wydane w trakcie postępowania egzekucyjnego postanowienie ZUS w sprawie stanowiska wierzyciela Natomiast Dyrektor Izby Skarbowej sprawujący na mocy art. 23 § 2 u.p.e.a. i art. 83c ust. 1 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych nadzór nad egzekucją administracyjną w stosunku do Dyrektora Oddziału ZUS i będący jednocześnie organem odwoławczym od orzeczeń wydawanych przez nadzorowany organ egzekucyjny winien ocenić zasadność powyższego orzeczenia pod względem merytorycznym. W związku z tym, zarzut skargi dotyczący braku kompetencji Dyrektora Izby Skarbowej do rozpoznania zażalenia na postanowienie Dyrektora ZUS jest bezzasadny. W ocenie Sądu wykładnia art. 83c ust. 2 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych uzasadnia stanowisko, iż niezaskarżalne odrębnie postanowienia ZUS nie podlegają kontroli organu odwoławczego (art. 142 k.p.a. w związku z art. 18 i art. 23 § 4 pkt 1 u.p.e.a.) a związanie stanowiskiem wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów (art. 34 § 1 u.p.e.a.) dotyczy nie tylko organu egzekucyjnego ale i organu odwoławczego. Fakt, że w przepisie art. 34 § 1 u.p.e.a., ustawodawca nie wskazał, jako związanego stanowiskiem wierzyciela w zakresie wniesionych zarzutów, także organu nadzoru, nie uprawnia do stwierdzenia, że organ nadzoru uprawniony jest do ingerowania w treść stanowiska wierzyciela. Przypomnieć należy, że stosownie do treści art. 34 u.p.e.a. zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 pkt 1-7, 9, 10 u.p.e.a. organ egzekucyjny rozpoznaje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, z tym że w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 pkt 1-5 u.p.e.a., wypowiedź wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążąca. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego prezentowany jest pogląd, który skład orzekający w niniejszej sprawie w całości podziela, wskazujący, że przy uwzględnieniu treści art. 23 § 4 pkt 1 i 2 u.p.e.a. sprawowanie nadzoru nad egzekucją administracyjną jest jedną tyko z funkcji organu odwoławczego (organ nadzoru). Ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji nie określa, na czym polega nadzór nad egzekucją administracyjną, ani też nie wskazuje kryteriów na podstawie, których powinien on być wykonywany. Uwzględniając jednak stanowisko prezentowane w doktrynie należy podkreślić, że nadzór ten oznacza kontrolę oraz możliwość wiążącego ingerowania w działalność jednostki nadzorowanej (vide T. Jędrzejewski, M. Masternak, P. Rączka: Administracyjne postępowanie egzekucyjne, Toruń 2006, str. 79). W zakresie odnoszącym się do nadzoru nad egzekucją administracyjną dopuszczalne formy ingerencji w działalność jednostki nadzorowanej zostały wskazane w przepisach art. 23 § 6 u.p.e.a., art. 23 § 4 pkt 2 u.p.e.a., art. 23 § 4 pkt 1 u.p.e.a., art. 107 § 3 u.p.e.a., art. 54 i art. 110 u.p.e.a. Oznacza to, że mogły one mieć zastosowanie wyłącznie w stosunkach między organem nadzorującym egzekucję, a organem wykonującym egzekucję. W tym stanie rzeczy stwierdzić należy, że Dyrektor Izby Skarbowej właściwy w sprawie na podstawie tych przepisów nie był uprawniony do ingerowania w treść stanowiska wyrażonego przez wierzyciela na podstawie art. 34 § 1 u.p.e.a.. Stanowisko wierzyciela odnośnie zarzutów zgłoszonych na podstawie art. 33 pkt 1 u.p.e.a. było wiążące także dla odwoławczego organu egzekucyjnego. W ocenie Sądu związanie, o którym była wyżej mowa, należy uznać za obowiązujące także wówczas, jeśli uwzględni się pewną niespójność przepisów art. 34 § 2 u.p.e.a. oraz treści art. 83c ust. 2 u.s.u.s.. W orzecznictwie NSA utrwalony już jest pogląd, który w skład orzekający w niniejszej sprawie podziela, iż wskazany wyżej przepis art. 83c ust. 2 u.s.u.s. wprowadza wyjątek od zasady dwuinstancyjności postępowania prowadzonego w sprawie stanowiska wierzyciela co do zarzutów podniesionych przez dłużnika, uniemożliwiając w istocie kwestionowanie stanowiska wierzyciela w zakresie zarzutu nieistnienia obowiązku (vide wyrok NSA z 6 maja 2010 r. II FSK 2175/2008 niepublikowany, wyrok NSA z 30 września 2010 r. II FSK 795/2009 niepublikowany). Warto także podkreślić, że powyższe rozwiązanie nie oznacza naruszenia zasady dwuinstancyjności postępowania. Zgodnie z art. 78 Konstytucji RP każda ze stron ma prawo do zaskarżenia orzeczeń i decyzji wydanych w pierwszej instancji. Wyjątki od tej zasady oraz tryb zaskarżania określa ustawa. Powołany wyżej przepis art. 83c ust. 2 u.s.u.s. jest właśnie przykładem wyjątku, o którym mowa w powyższym przepisie konstytucyjnym. Poza tym w rozpoznawanej sprawie zobowiązanemu przysługiwało odwołanie, tylko że jego zakres w postępowaniu egzekucyjnym był ograniczony do zbadania formalnej poprawności prowadzonej egzekucji z możliwością jej wstrzymania oraz z uwzględnieniem wiążącego dla organu nadzoru stanowiska wierzyciela. Tym samym Dyrektor Izby Skarbowej nie miał podstaw prawnych do orzekania, jako organ odwoławczy o zarzucie nieistnienia obowiązku. Jeśli zatem nawet z treści zaskarżonego postanowienia wynika, iż poddawał analizie to stanowisko, to nie można wywodzić, że przekroczył swe kompetencje uznając, że było ono prawidłowe. Wiążący dla organu egzekucyjnego charakter wypowiedzi ZUS, jako wierzyciela w zakresie zgłoszonych przez zobowiązanego zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej (art. 34 § 1 u.p.e.a.), nie pozbawia wojewódzkiego sądu administracyjnego możliwości dokonywania oceny tej wypowiedzi przy rozpoznawaniu skargi na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej. Z treści art. 134 i art. 135 p.p.s.a. wynika, że sąd administracyjny rozstrzyga w granicach danej sprawy, jednakże stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa, także w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne do końcowego załatwienia sprawy. Niewątpliwie do końcowego załatwienia sprawy zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej konieczne jest zbadanie legalności stanowiska wierzyciela, skoro nie było to możliwe w innym trybie, (vide wyrok NSA z 31 marca 2010 r. II FSK 1817/2008 niepublikowany, wyrok NSA z 17 czerwca 2009 r. II FSK 333/2008 niepublikowany, wyrok NSA z 28 października 2008 r. II FSK 1006/2007 niepublikowany). Sąd nie dopatrzył się żadnych podstaw do tego by stanowisko to zakwestionować. Materialnoprawną podstawę wydanych w sprawie przez organu obu instancji postanowień stanowiły przepisy art. 33 i art. 34 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, które, normują możliwość wniesienia zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej. Zarzuty w postępowaniu egzekucyjnym są swoistym środkiem zaskarżenia. Stanowią środek prawny do zwalczania przez zobowiązanego niezgodności z prawem egzekucji administracyjnej (zob. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 3 sierpnia 2012 r., sygn. akt VII SA/Wa 600/12, dostępny na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Zgodnie z art. 33 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, podstawą prawną zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej mogą być wyłącznie przyczyny enumeratywnie wymienione w tym przepisie: 1.wykonanie lub umorzenie w całości albo w części obowiązku, przedawnienie, wygaśnięcie albo nieistnienie obowiązku, 2.odroczenie terminu wykonania obowiązku albo brak wymagalności obowiązku z innego powodu, rozłożenie na raty spłaty należności pieniężnej, 3.określenie egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i 4 ww. ustawy, 4. błąd co do osoby zobowiązanego, 5.niewykonalność obowiązku o charakterze niepieniężnym, 6.niedopuszczalność egzekucji administracyjnej lub zastosowanego środka egzekucyjnego, 7.brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1 ww. ustawy, 8. zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego, 9. prowadzenie egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny, 10. niespełnienie wymogów określonych w art. 27 ww. ustawy. Wniesienie zarzutów z innych przyczyn nie upoważnia organu egzekucyjnego do ich rozpatrzenia (por. zob. R. Hauser, Z. Leoński, Postępowanie egzekucyjne w administracji. Komentarz, Wydawnictwo C.H. Beck, Warszawa 2004, str. 110). Zarzuty wnosi się w terminie siedmiu dni od dnia doręczenia zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego, który powinien zawierać pouczenie o możliwości wniesienia tego środka prawnego. Trzeba też wyraźnie podkreślić, iż zobowiązany nie może po upływie 7-dniowego terminu do wniesienia zarzutów uzupełniać zarzutów oraz wnosić nowych zarzutów w terminie późniejszym, przywołując nowe ich podstawy. Zatem zarówno organ odwoławczy, rozpatrujący zażalenie na postanowienie w sprawie zgłoszonych zarzutów, jak i sąd administracyjny, do którego skierowano skargę na to rozstrzygnięcie nie są uprawnione do rozpatrywania zarzutów zgłoszonych po raz pierwszy przez zobowiązanego w zażaleniu, a tym bardziej dopiero w postępowaniu przed sądem administracyjnym (por. wyrok NSA dnia 26.08 2011 r., sygn. akt II FSK 474/10). W badanej sprawie organ, do którego wniesiono zarzuty miał wątpliwości co do tego, na którą z przyczyn wymienionych w art.33 u.p.e.a. się dłużnik w istocie powołuje i w związku z tym wezwał do sprecyzowania pisma poprzez wskazanie podstawy zarzutu. Odpowiedź zobowiązanego zawarta w piśmie z dnia 23 maja 2013 r. nie była jednoznaczna. Wyjaśnił on, że: "zarzut wykreowany w skardze z dnia 22 .04.2013 roku jest jedną z aplikatywnie wymienionych przesłanek w art. 33 ustawy z dnia 17.06.1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji i to stanowi podstawę prawną mego zarzutu". Dalej zobowiązany stwierdził, że organ jest władny sam dokonać właściwej interpretacji zarzutu, bez jego pomocy. W rezultacie Zakład Ubezpieczeń Społecznych uznał, że zarzuty dłużnika należy poddać ocenie mając na uwadze wszystkie wymienione w art.33 u.p.e.a. przyczyny. Można wprawdzie mieć zastrzeżenia co do tak szerokiego potraktowania trzech w istocie zarzutów, biorąc pod uwagę fakt, iż zarzuty można wnieść w ściśle określonym terminie i treść tych zarzutów zakreśla nieprzekraczalne ramy rozpoznawania ich przez organ egzekucyjny. Jednakże w sytuacji, gdy zobowiązany wbrew treści zarzutów, stwierdza, że zarzut jest jedną z przesłanek wymienionych w art.33 u.p.e.a., podczas, gdy z treści zarzutów daje się wywieść co najmniej trzy przesłanki, rozpatrzenie zarzutów w sposób przyjęty przez organ jest działaniem na korzyść strony, która w zakresie formułowania zarzutów zaprezentowała pewną nieporadność. Rozważenie zatem okoliczności wskazanych we wniesionych zarzutach z punktu widzenia możliwości przypisania ich do poszczególnych, wymienionych w art.33 u.p.e.a. podstaw było uzasadnione. Technika przyjęta w decyzjach organu obu instancji, sugerująca sformułowanie konkretnych zarzutów nawiązujących do wszystkich podstaw z art. 33u.p.e.a. nie była prawidłowa, należało bowiem w zaistniałej sytuacji badać jedynie czy trzy poszczególne okoliczności wskazane przez stronę dają się zakwalifikować jako którakolwiek z przewidzianych w ustawie podstaw zarzutu a nie, że taki zarzut został rzeczywiście sformułowany. Jednakże ta metodologiczna wada nie spowodowała, że wniesione zarzuty nie zostały rozpatrzone. Mając na uwadze treść zarzutów sformułowanych przez skarżącego stwierdzić należy, iż obejmują one między innymi sytuację przewidzianą w art. 33 pkt 1 u.p.e.a. tj. nieistnienie obowiązku. W ocenie Sądu, wbrew argumentom skarżącego, w szczególności nie można przyjmować nieistnienia obowiązku objętego tytułem wykonawczym, który sprowadza się w badanej sprawie do kwestionowania możliwości wszczęcia i prowadzenia egzekucji w przypadku, gdy nie został jeszcze rozstrzygnięty wniosek dłużnika o umorzenie należności z tytułu składek objętych zakwestionowanymi tytułami wykonawczymi. Zobowiązany, wnosząc zarzuty oparte na tej podstawie, powinien przedstawić dowód potwierdzający, że obowiązek nie istnieje, ponieważ doszło do umorzenia należności. Tymczasem w zażaleniu wskazuje on, że doszło do naruszenia art. 33 pkt 1 u.p.e.a. poprzez uznanie, że postępowanie administracyjne w sprawie umorzenia długu jest już zakończone i merytorycznie rozstrzygnięte. W postanowieniu z dnia "[...]" trudno dopatrzyć się stwierdzeń o zakończeniu postępowania w sprawie umorzenia należności z tytułu składek. Wręcz przeciwnie, organ egzekucyjny wyraźnie - na stronie trzeciej postanowienia (zdanie drugie) - stwierdza, że nie nastąpiło wykonanie, umorzenie, przedawnienie, wygaśnięcie czy też nieistnienie obowiązku. W związku z tym, zarzut strony w tym zakresie zawarty w zażaleniu jest niezrozumiały i zasadnie organ odwoławczy stwierdził, że zarzut naruszenia art.33 pkt 1 u.p.e.a. nie zasługuje na uwzględnienie. W ocenie Sądu zasadnie organ odwoławczy ocenił, że postanowienie Dyrektora Oddziału ZUS z dnia "[...]" nie narusza prawa. Podstawą prawną wystawionych tytułów wykonawczych była decyzja Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia "[...]", którą określono zobowiązanemu wysokość ww. należności z tytułu składek. Przedmiotowe rozstrzygnięcie nie zostało w żaden sposób wyeliminowane z obrotu prawnego. Wszczęcie postępowania o umorzenie zaległości z tytułu składek nie wywołuje takiego skutku. W konsekwencji decyzja ta nadal obowiązuje, bez względu na subiektywne przekonanie skarżącego, co do jej poprawności. Na możliwość egzekwowania tej decyzji w postępowaniu egzekucyjnym nie ma więc wpływu okoliczność, że skarżący uważa, że ZUS przyczynił się do powstania zaległości. Zdaniem zobowiązanego, nie można mówić, że obowiązek powstał, skoro jest to, w jego ocenie, spowodowane błędami wierzyciela, który we właściwym czasie nie zwrócił zobowiązanemu uwagi na to, że składki wpłacane są w zaniżonej wysokości. Zarzuty w tym zakresie sformułowano już w zażaleniu a następnie rozwinięto w skardze czyniąc je zasadniczym elementem tej skargi. Stanowisko takie należy ocenić jako bezzasadne. Jak słusznie wskazał organ odwoławczy podstawę nałożonego na zobowiązanego obowiązku stanowiła ostateczna decyzja administracyjna z dnia "[...]". Oznacza to, że postępowanie egzekucyjne toczy się w oparciu o funkcjonującą w obrocie prawnym ostateczną decyzję administracyjną. Badanie prawidłowości decyzji stanowiącej podstawę prawną obowiązku podlegającego egzekucji pod względem merytorycznym na obecnym etapie postępowania nie jest możliwe i to zarówno przez organ odwoławczy jak i przez organ egzekucyjny (art. 29 § 1 i art. 33 pkt 1 upea). Podstawą zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym nie mogą być okoliczności dotyczące zakończonego ostateczną decyzją postępowania administracyjnego. Przyjęcie poglądu przeciwnego byłoby równoznaczne z umożliwieniem zobowiązanemu podważania ostatecznych decyzji poza trybami nadzwyczajnymi dla tego celu przewidzianymi. Z uzasadnienia wniesionych zarzutów wynika, iż dłużnik upatruje braku możliwości prowadzenia egzekucji głównie w tym, że zostało wszczęte postępowanie o umorzenie zaległości, co, jego zdaniem, wyklucza możliwość prowadzenia egzekucji. Swe stanowisko w tym zakresie wyraził w ten sposób, że skoro w toku jest sprawa o umorzenie zaległości, to należy najpierw rozstrzygnąć tę sprawę a wszczęciem postępowania egzekucyjnego można zająć się w stosunku do dłużnika "który jest w zawinionej zwłoce". W ocenie dłużnika, w czasie trwania postępowania o umorzenie długu, od dnia jego wszczęcia dłużnik nie jest w zawinionej zwłoce i naliczanie ustawowych odsetek jest prawnie bezskuteczne. Tymczasem z żadnego przepisu nie wynika, aby złożenie wniosku o umorzenie należności z tytułu składek stanowiło przeszkodę do wszczęcia i prowadzenia postępowania egzekucyjnego dotyczącego tych składek. Gdyby istniała taka zależność, dłużnicy mogliby udaremniać egzekucję składając kolejne wnioski o umorzenie należności, skoro nie ma przeszkód, by po negatywnym rozpatrzeniu wniosku o umorzenie złożyć wniosek ponownie, jeśli pojawią się nowe okoliczności. W związku z tym, zasadnie organ egzekucyjny uznał, że złożenie wniosku o umorzenie należności nie wywołuje skutku odroczenia terminu wykonania obowiązku. Odnosząc się do kwestii naliczania odsetek należy podkreślić, że zgodnie z art. 23 ust. 1 u.s.u.s., od nieopłaconych w terminie składek należne są od płatnika składek odsetki za zwłokę, na zasadach i w wysokości określonych w Ordynacji podatkowej. Powstaje wątpliwość, czy przepis ten daje podstawę do stosowania w sprawach dotyczących odsetek całego Rozdziału 6 Działu III Ordynacji podatkowej. Zakres bowiem przepisów Ordynacji podatkowej, które znajdują zastosowanie do należności z tytułu składek wskazany został w art. 31 u.s.u.s. Wymieniono w nim przepisy O.p., wśród których brak jest art.54 tej ustawy (wymieniono tylko art.51 § 1 i art. 55 u.s.u.s.). Z brzmienia art.23 ust.1u.s.u.s. wynika natomiast obowiązek stosowania wszystkich przepisów Ordynacji podatkowej do odsetek od niezapłaconych w terminie należności tytułu składek (ale jednocześnie w art.23 ust.1a wskazano jeden tylko przypadek kiedy nie nalicza się odsetek za zwłokę tj. jeżeli ich wysokość nie przekraczałaby 6,60 zł.). Zgodnie z art.4 pkt 3 u.su.s. składki w rozumieniu tej ustawy to składki na ubezpieczenie społeczne. Ustawodawca wyraźnie rozróżnia pojęcie składek i odsetek od niezapłaconych w terminie składek. W art.24 ust 2 u.su.s. stanowi, że składki oraz odsetki za zwłokę, koszty egzekucyjne, koszty upomnienia i dodatkowa opłata, zwane dalej "należnościami z tytułu składek", nieopłacone w terminie, podlegają ściągnięciu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji lub egzekucji sądowej. Dobitniej jeszcze rozróżnienie to przedstawia się na tle przepisu art.28 ust.4 u.s.u.s., w myśl którego umorzenie składek powoduje także umorzenie odsetek za zwłokę, kosztów upomnienia i dodatkowej opłaty. Ustawa o systemie ubezpieczeń społecznych ustawodawca posługuje się zatem także pojęciem "należności z tytułu składek". Bez wdawania się w szersze rozważania na temat tego pojęcia należy w pełni podzielić stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego zawarte w wyroku z dnia 21 stycznia 2009 r. w sprawie o sygn. akt II GSK 679/08 ( Lex 484061).Sąd ten stwierdził mianowicie, że: "1. Wszędzie tam, gdzie w ustawie z 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych ustawodawca posługuje się pojęciem "należności z tytułu składek", regulacja ustawowa dotyczy nie tylko składek, ale także odsetek za zwłokę, kosztów egzekucyjnych, kosztów upomnienia i dodatkowej opłaty. 2. Artykuł 28 ust. 4 ustawy z 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych w ogóle nie dotyczy dopuszczalności umarzania odsetek (te kwestie reguluje art. 28 ust. 1 ustawy). Artykuł 28 ust. 4 ustawy wprowadza jedynie niejako "rozszerzony" skutek umorzenia składek." Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 9 maja 2007 r. w sprawie o sygn. akt I UK 362/06 (opubl. OSNCP 2008/11-12/175, Lex nr 396101) wyraźnie opowiada się za przyjmowaniem, że w odniesieniu do odsetek naliczanych od zaległości z tytułu składek przepisy Ordynacji podatkowej stosuje się bez żadnych wyłączeń. Wskazuje na to argumentacja, która przytaczana jest w związku z analizą spornego w sprawie rozpatrywanej przez SN zagadnienia, czy obowiązek zapłaty odsetek jest uzależniony od winy płatnika. Sąd Najwyższy uznał bowiem, że: Obowiązek zapłaty odsetek od nieuiszczonych w terminie składek na ubezpieczenie społeczne nie jest uzależniony od winy płatnika (art. 53 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, jednolity tekst: Dz.U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm. w związku z art. 23 ust. 1 ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, jednolity tekst: Dz.U. z 2007 r. Nr 11, poz. 74 ze zm.). W ocenie Sądu rozpoznającego niniejszą sprawę w świetle uregulowań art.23 ust.1 i art.31 u.s.u.s należy opowiedzieć się za stanowiskiem przyjętym przez SN. Jeśli bowiem art. 31 ustawy określa które z przepisów Ordynacji podatkowej mają zastosowanie do należności z tytułu składek, a przepis art. 23 ust.1 u.s.u.s. odnosi się wyłącznie do świadczenia akcesoryjnego w stosunku do tych należności, jakim są niewątpliwie odsetki, to ten ostatni przepis ma niewątpliwie charakter przepisu szczególnego, odnoszącego się do węższego zakresu, niż ten o którym mowa w art.31 u.s.u.s.. Dlatego też opowiedzenie się przez organ pierwszej instancji za koncepcją, która przyjmuje, że w odniesienie do odsetek od niezapłaconych w terminie składek stosuje się tylko te przepisy Ordynacji podatkowej, które wymienione są w art. 31 u.s.u.s. nie jest prawidłowa. Organ odwoławczy w zaskarżonym postanowieniu nie powtórzył tej argumentacji i bezzasadność stanowiska strony w zakresie odsetek powiązał z tym, że złożenie wniosku o umorzenie należności z tytułu składek nie skutkuje wstrzymaniem prowadzonej w tym zakresie egzekucji administracyjnej, a tym bardziej nie skutkuje odroczeniem terminu wykonania obowiązku na czas prowadzonego postępowania ulgowego. Organ odwoławczy trafnie zaakcentował, że skarżący nie uzyskał decyzji rozkładającej należność na raty czy też odraczającej w czasie termin ich spłaty, zaś wszczęte postępowanie o umorzenie należności z tytułu składek nie zostało dotychczas zakończone. Skoro, formułując zarzuty dotyczące postępowania egzekucyjnego a zwłaszcza brak możliwości naliczania odsetek skarżący wiąże wyłącznie z faktem złożenia wniosku o umorzenie należności z tytułu składek, nie było podstaw do tego by rozważać wszelkie inne okoliczności, które uzasadniają w świetle przepisów Ordynacji podatkowej nienaliczanie odsetek. Należało więc ograniczyć się do badania czy złożenie wniosku o umorzenie wywołuje skutek w postaci nienaliczania odsetek od dnia złożenia wniosku. Tak też uczynił organ odwoławczy i z dokonanych ustaleń wywiódł prawidłowe wnioski Z art. 29 ust. 2 u.s.u.s. wynika, że od składek, które rozłożono na raty, nie nalicza się odsetek za zwłokę począwszy od następnego dnia po dniu wpływu wniosku o udzielenie tych ulg. Zauważenia przy tym wymaga, że nienaliczanie odsetek jest w tym przypadku uzależnione od uwzględnienia wniosku o rozłożenie na raty. Świadczy o tym część przepisu: "od składek, które rozłożono na raty, nie nalicza się odsetek. Zgodnie zaś z art. 28 ust. 4 u.u.s. umorzenie składek powoduje także umorzenie odsetek za zwłokę, kosztów upomnienia i dodatkowej opłaty. W przypadku zatem obu rodzajów zastosowanych ulg powstają konsekwencje odnoszące się do odsetek. Jednakże konsekwencje te powstają dopiero w razie udzielenia ulgi a na nie na skutek samego złożenia wniosku o jej udzielenie. W związku z tym, stanowisko strony, że brak jest możliwości prowadzenia egzekucji co do należności głównej w związku ze złożeniem wniosku o umorzenie a ponadto złożenie wniosku powoduje, że od tego czasu nie mogą być naliczane odsetki nie ma uzasadnienia w przepisach ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych ani też w przepisach Ordynacji podatkowej. Organy poddały ocenie kwestię przerw w naliczaniu odsetek z punktu widzenia wymogów określonych w art. 27 u.p.e.a. (art. 33 pkt 10 u.p.e.a.). Oznaczenie przerw w naliczeniu odsetek jest jednym z elementów tytułu wykonawczego, o którym mowa w art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a. Zgodnie z tym przepisem tytuł wykonawczy zawiera treść podlegającego egzekucji obowiązku, podstawę prawną tego obowiązku oraz stwierdzenie, że obowiązek jest wymagalny, a w przypadku egzekucji należności pieniężnej - także określenie jej wysokości, terminu, od którego nalicza się odsetki z tytułu niezapłacenia należności w terminie, oraz rodzaju i stawki tych odsetek. Zdaniem Sądu, w przypadku przerwy w naliczaniu odsetek pojawia się kolejny termin, od którego nalicza się odsetki i termin ten winien być odzwierciedlony w tytule wykonawczym. Potwierdza to treść druku tytułu wykonawczego, w którym ujęto rubryki "Okres przerwy w naliczaniu odsetek". Tytuły wykonawcze stanowiące podstawę wszczęcia postępowania egzekucyjnego wobec majątku skarżącego zawierały określenie wysokości należności głównej z tytułu składek, terminu, od którego nalicza się odsetki z tytułu niezapłacenia należności w terminie, oraz rodzaju i stawek tych odsetek, spełniały zatem wymogi z art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a.. Wierzyciel nie ujął natomiast w tychże tytułach wykonawczym przerw w naliczaniu odsetek. Przerwy w naliczaniu odsetek są elementem, który może w danym przypadku wystąpić, ale wystąpić nie musi. Z wyżej wskazanych względów przerwy w naliczaniu odsetek nie wystąpiły w związku ze złożonym wnioskiem o umorzenie należności. Niewskazanie przerw w naliczaniu odsetek oznaczało, że wierzyciel ustalił, że nie występują one w przedmiotowej sprawie. W związku z tym wskazanie w zaskarżonym postanowieniu, że bezzasadne było podnoszenie zarzutu w zakresie naliczania odsetek nie budzi zastrzeżeń. Wbrew stanowisku skarżącego nie ma także podstaw prawnych, by nakładać na ZUS obowiązki informacyjne i wywodzić z tego skutki prawne dla istnienia zaległości wobec tego organu. Zgodnie bowiem z art. 46 ust. 1 u.s.u.s., płatnik składek jest obowiązany według zasad wynikających z przepisów ustawy obliczać, potrącać z dochodów ubezpieczonych, rozliczać oraz opłacać należne składki za każdy miesiąc kalendarzowy; rozliczenie składek, o których mowa w ust. 1, oraz wypłaconych przez płatnika w tym samym miesiącu zasiłków oraz zasiłków rodzinnych i pielęgnacyjnych podlegających rozliczeniu na poczet składek następuje w deklaracji rozliczeniowej według ustalonego wzoru. Właśnie ze względu na samoobliczeniową metodę ustalania należnych składek ubezpieczeniowych, nie można przypisać winy za czas opóźnienia organowi rentowemu. Z tych zatem względów chybione są całkowicie zarzuty, że opieszałość w działaniu organu rentowego mogła mieć jakikolwiek wpływ na powstanie zaległości składkowej i związanych z tym odsetek za zwłokę. Ubezpieczony będący zarazem płatnikiem składek nie może winą za swe nieprawidłowe działanie w zakresie samodzielnego obliczania i uiszczania należnych składek ubezpieczeniowych obarczać organu rentowego. Niezależnie od tych stwierdzeń należy zauważyć, że kwestia przyczynienia się organu rentowego do powstania zaległości, podnoszona jest przez stronę nie w samych zarzutach, lecz na dalszych etapach postępowania, a zwłaszcza w skardze jako jej zasadniczy element. Nie sposób kwestii tej powiązać z okolicznościami, które były podnoszone jako podstawy zarzutów, w związku z tym Nie może zostać również uwzględniony zarzut prowadzenia postępowania egzekucyjnego, dotyczący błędu co do osoby zobowiązanego. Z akt sprawy jednoznacznie bowiem wynika, że skarżący jest osobą, którą wymieniono w tytule wykonawczym. Należy podkreślić, że zarzut błędu co do osoby zobowiązanego dotyczy kontroli formalnej tożsamości osoby, co do której prowadzi się egzekucję (por. wyrok NSA z 29 grudnia 1998 r., sygn. akt III SA 2801/97 oraz wyroki NSA z dnia 11 marca 2009 r., sygn. akt I OSK 1514/08 i z dnia 12 czerwca 2007 r., sygn. akt I OSK 209/07 wskazujące na konieczność przedstawienia przez składającego zarzut dowodu na to, że zachodzi błąd co do osoby zobowiązanego). Przez błąd co do zobowiązanego rozumie się sytuacje dwojakiego rodzaju. Po pierwsze, kiedy organ egzekucyjny podjął czynności egzekucyjne wobec osoby, którą błędnie uznał za zobowiązanego, w związku z czym doręczył jej tytuł wykonawczy oraz pouczył o prawie zgłoszenia zarzutów. Po drugie, kiedy wskazano w tytule wykonawczym osobę, na której nie ciąży obowiązek egzekucyjny. Żadna z tych sytuacji nie zachodzi w niniejszej sprawie, co prawidłowo oceniono w zaskarżonym postanowieniu oraz w postanowieniu organu pierwszej instancji. Sąd badając legalność zaskarżonego rozstrzygnięcia stwierdził, że organ dokonał właściwej oceny okoliczności konkretnego przypadku stanowiącego podstawę zarzutów na podstawie przeprowadzonej analizy całego materiału dowodowego, a stanowisko wyrażone w postanowieniu uzasadnił w sposób wymagany przez przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego. Konkludując powyższe rozważania, Sąd nie dopatrzył się naruszenia przepisów w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy. W tym stanie rzeczy Sąd, na podstawie art. 151 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł o oddaleniu skargi. O kosztach postępowania sądowego Sąd orzekł na podstawie §15 pkt 1 w zw. z § 14 ust.2 pkt 1 lit c oraz §2 ust.1 i 3 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. nr 163, poz.1349 ze zm.).