I SA/Ol 713/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Tadeusz Piskozub (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Włodzimierz Kędzierski, Sędzia WSA Ryszard Maliszewski, Protokolant Lidia Wachowska, po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 16 grudnia 2009 r., sprawy ze skargi Spółki A na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]’ nr "[...]" w przedmiocie odmowy udzielenia ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych Oddala skargę. I SA/Ol 713/09 Uzasadnienie Zaskarżoną decyzją z dnia "[...]" Dyrektor Izby Skarbowej po rozpatrzeniu odwołania A. Sp. z o.o. j.v. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika "[...]" Urzędu Skarbowego z dnia "[...]" odmawiającą udzielenia ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych stanowiącej pomoc na restrukturyzację w formie umorzenia zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób prawnych za okres 11.04.2000r. - 31.12.2000r. w kwocie 170.042,38 zł wraz z odsetkami. Z materiału dowodowego zebranego w sprawie wynika, co następuje: Pismem z dnia 31 grudnia 2007r., zgodnie z § 10 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 11 września 2007r. w sprawie szczegółowych warunków udzielania niektórych ulg w spłacie zobowiązań podatkowych stanowiących pomoc publiczną na restrukturyzację, (Dz. U. Nr 179, poz. 1266), Strona wniosła o udzielenie pomocy na restrukturyzację zaległości podatkowych wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 209.798,26 zł. Wskazała, że podana kwota jest łączną kwotą zaległości podatkowych na dzień 31 grudnia 2007r. Podniosła, że stosownie do § 12 ust. 1 pkt 1 powołanego wyżej rozporządzenia, udział środków własnych przedsiębiorstwa w finansowaniu kosztów restrukturyzacji przedsiębiorstwa nie będzie wyższy niż 25% kwoty należności głównych, kosztów restrukturyzacji wynikających z planu restrukturyzacji w rozłożeniu na 12 miesięcy. Jednocześnie oświadczyła, że spełnia określone w § 2 pkt 7 wyżej wskazanego rozporządzenia warunki dla uznania za małego przedsiębiorcę. Zobowiązała się również, stosownie do § 13 tego rozporządzenia, do przekazywania Prezesowi Urzędu Konkurencji i Konsumentów, w terminach określonych w decyzji Komisji Europejskiej, informacji o realizacji planu restrukturyzacji. Do wniosku załączyła plan restrukturyzacji. Następnie uzupełniając wniosek przyjęła ostatecznie, że na wskazaną we wniosku kwotę zaległości w wysokości 170.042,38 zł składa się podatek dochodowy od osób prawnych CIT za 2000r. Pozostałe zaległości wobec Skarbu Państwa, zgodnie z planem restrukturyzacyjnym na dzień 31.12.2007r., Spółka uregulowała i m.in. w ten sposób uzyskała płynność finansową. Decyzją z dnia "[...]", Naczelnik "[...]" Urzędu Skarbowego odmówił udzielenia wnioskowanej ulgi. Wskazał, że Spółka nie może być uznana za przedsiębiorstwo zagrożone w myśl pkt 9 Wytycznych Wspólnotowych dotyczących pomocy państwa w celu ratowania i restrukturyzacji zagrożonych przedsiębiorstw. Uwzględniając powyższe uznał, że w przedmiotowej sprawie nie zachodzą przesłanki, o których mowa w art. 67b § 1 pkt 3 lit. i ustawy Ordynacja podatkowa oraz rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 11 września 2007r w sprawie szczegółowych warunków udzielania niektórych ulg w spłacie zobowiązań podatkowych stanowiących pomoc publiczną na restrukturyzację (Dz. U. Nr 179, poz. 1266 z późn. zm.). Dyrektor Izby Skarbowej po rozpatrzeniu odwołania, decyzją z dnia "[...]". utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Organ odwoławczy wskazał, iż stosownie do art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (jednolity tekst Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Zgodnie zaś z art. 67b § 1 pkt 3 lit. i ustawy Ordynacja podatkowa, organ podatkowy na wniosek podatnika prowadzącego działalność gospodarczą może udzielać ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, określonych w art. 67a, które stanowią pomoc publiczną na restrukturyzację. Z kolei, stosownie do art. 67b § 4 ustawy Ordynacja podatkowa, ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych w przypadkach wymienionych w § 1 pkt 3 lit. f-i, lit. l oraz lit. m mogą być udzielane po spełnieniu szczegółowych warunków określonych na podstawie art. 67b § 5 i 6. W oparciu o dokumenty finansowe organ odwoławczy ustalił, że ogólna wartość majątku Spółki od roku 2004 do 2006 wykazywała tendencję spadkową - suma bilansowa zmniejszyła się z kwoty 2.030.339,05 zł na koniec 2004r. do 621.733,19 zł na koniec 2006r. Natomiast od 2007r. suma bilansowa rosła i na koniec 2008r. wyniosła 1.197.941,05 zł (bilans jednostki sporządzony na dzień 31. 12.2008r.). Aktywa trwałe Spółki pozostały na podobnym poziomie i na koniec 2008r. ich wartość wyniosła 306.070,51 zł. Od 2007r. pozycję dominującą w aktywach zajmują aktywa obrotowe. W strukturze aktywów obrotowych Spółki zapasy na koniec 2008r. stanowiły niewielki (1 %) udział. Wartość kapitału własnego Spółki utrzymuje się na ujemnym poziomie z uwagi na straty z lat ubiegłych. Równocześnie organ zaznaczył, że straty te znacznie się zmniejszają, gdyż zysk netto w 2008r. wyniósł 221.644,62 zł. Spółka nie posiadała zobowiązań długoterminowych, a zobowiązania krótkoterminowe pozostały na wysokim poziomie. Uwzględniając powyższe organ uznał, że Spółka nie wypełnia definicji "przedsiębiorstwa zagrożonego", zawartej w pkt 9 Wytycznych wspólnotowych dotyczących pomocy państwa w celu ratowania i restrukturyzacji zagrożonych przedsiębiorstw, a tylko takie przedsiębiorstwo może skorzystać z pomocy na restrukturyzację na podstawie rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 11 września 2007r. Zgodnie bowiem z § 3 ust. 1 powołanego wyżej rozporządzenia, pomoc na restrukturyzację może być udzielona przedsiębiorcy spełniającemu łącznie warunki, o których mowa w § 4-13. W myśl zaś § 4 tego rozporządzenia beneficjentem pomocy na restrukturyzację może być przedsiębiorca, który łącznie spełnia następujące warunki: 1) znajduje się w trudnej sytuacji ekonomicznej; 2) nie należy do grupy kapitałowej ani nie jest przejmowany przez taką grupę, z wyjątkiem sytuacji, gdy przedsiębiorca wykaże, że jego trudna sytuacja ekonomiczna: a) ma charakter wewnętrzny i jest wynikiem nieuzasadnionego podziału kosztów w ramach grupy oraz b) jest zbyt poważna, aby mogła być przezwyciężona przez samą grupę; 3) rozpoczął działalność gospodarczą w danej dziedzinie co najmniej trzy lata przed dniem wystąpienia z wnioskiem o udzielenie pomocy na restrukturyzację. Zgodnie zaś z Wytycznymi wspólnotowymi dotyczących pomocy państwa w celu ratowania i restrukturyzacji zagrożonych przedsiębiorstw (Dz. Urz. UE C 244 z 01.10.2004, str. 2). przedsiębiorstwo uważa się za zagrożone, jeżeli ani przy pomocy środków własnych, ani środków, które mogłoby uzyskać od właścicieli/akcjonariuszy lub wierzycieli, nie jest ono w stanie powstrzymać strat, które bez zewnętrznej interwencji władz publicznych, prawie na pewno doprowadzą to przedsiębiorstwo do zniknięcia z rynku w perspektywie krótko - lub średnioterminowej. W szczególności przedsiębiorstwo jest uznane za zagrożone w następujących okolicznościach: 1. w przypadku spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, jeżeli ponad połowa jej zarejestrowanego kapitału została utracona, w tym ponad jedna czwarta tego kapitału okresie poprzedzających 12 miesięcy, lub 2. w przypadku spółki, której przynajmniej niektórzy członkowie są w sposób nieograniczony odpowiedzialni za długi spółki, jeżeli ponad połowa jej kapitału według sprawozdania finansowego została utracona, w tym ponad jedna czwarta w okresie poprzedzających 12 miesięcy, lub 3. niezależnie od rodzaju spółki, jeżeli spełnia ona kryteria w prawie krajowym w zakresie podlegania zbiorowej procedurze upadłościowej. Gdy nie zachodzi żadna z okoliczności wymienionych powyżej przedsiębiorstwo może nadal być uznane za zagrożone, w szczególności gdy występują typowe oznaki, takie jak: rosnące straty, malejący obrót, zwiększanie się zapasów, nadwyżki produkcji, zmniejszający się przepływ środków finansowych, rosnące zadłużenie, rosnące kwoty odsetek i zmniejszająca się lub zerowa wartość aktywów netto. Dokonując analizy sytuacji majątkowej Spółki organ uznał, że nie spełniła ona wskazanych wyżej kryteriów, a w związku z tym, nie może być jej przyznana pomoc publiczna na restrukturyzację. Wskazał, iż nie została utracona ponad połowa zarejestrowanego kapitału Spółki, w tym ponad jedna czwarta tego kapitału w okresie poprzedzających 12 miesięcy. Kapitał zakładowy Spółki wynosi 100.000 zł i pozostaje na tym samym poziomie. Nie występują typowe oznaki, takie jak rosnące straty (straty z lat ubiegłych pokrywane są bieżącymi zyskami), malejący obrót (na stałym poziomie), zwiększanie się zapasów (zapasy maleją), nadwyżki produkcji, zmniejszający się przepływ środków finansowych, rosnące zadłużenie (Spółka nie ma zaciągniętych kredytów), rosnące kwoty odsetek i zmniejszająca się lub zerowa wartość aktywów netto. Spółka jest w stanie przy pomocy środków własnych, bądź środków, które mogłaby uzyskać od właściciela, powstrzymać straty, nie istnieje natomiast potrzeba zewnętrznej interwencji władz publicznych. O poprawie sytuacji Spółki świadczy chociażby zawarte w sprawozdaniu zarządu z działalności gospodarczej w roku 2008 stwierdzenie, iż rok 2008 zaowocował podpisaniem przez Spółkę kilku kontraktów umożliwiających rozwój Spółki. W ocenie organu odwoławczego, Spółka nie spełnia również wymogów rozporządzenia z dnia 11 września 2007r., określonych w § 8, § 9 ust.1 pkt 1 oraz w § 10. Odnosząc się do warunku wskazanego w § 8 powołanego wyżej rozporządzenia (udział środków własnych przedsiębiorcy w finansowaniu kosztów restrukturyzacji przedsiębiorstwa nie może być niższy niż 25% kosztów restrukturyzacji wynikających z planu restrukturyzacji, w przypadku małego przedsiębiorcy), organ podatkowy wskazał, że środki własne powinny stanowić rzeczywisty wkład w finansowanie kosztów restrukturyzacji i nie obejmują środków pochodzących z amortyzacji oraz planowanych zysków. Tymczasem Spółka zamierzała pokryć koszty restrukturyzacji z działalności bieżącej, czyli ze spodziewanych zysków. Z planu restrukturyzacyjnego nie wynikało natomiast, aby Spółka otrzymała lub ubiegała się o pożyczkę od udziałowców czy też o kredyt bankowy, nie planowała również spieniężać majątku ani redukować kosztów produkcji. W ocenie organu, restrukturyzacja Spółki ogranicza się do uzyskania zwolnienia z obowiązku zapłaty zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób prawnych za 2000r., przez co nie spełnia warunku wynikającego z § 9 ust. 1 pkt 1 powołanego rozporządzenia. Restrukturyzacja przedsiębiorcy nie może bowiem być ograniczona wyłącznie do restrukturyzacji finansowej i nie prowadzić do usunięcia przyczyn powstania strat. Ponadto, przedłożony przez Spółkę plan restrukturyzacyjny nie spełniał wymogów § 10 rozporządzenia. W ocenie organu, plan restrukturyzacyjny powinien zawierać proponowaną przyszłą strategię rozwoju przedsiębiorstwa. Odesłanie zaś do załączonej przez Spółkę do planu restrukturyzacyjnego analizy rynku oraz wskazanie, iż produkty wytwarzane przez przedsiębiorstwo będą wspierane przez państwo i Unię Europejską, nie stanowią pełnej strategii rozwoju firmy. Ponadto, plan restrukturyzacyjny nie został również pozytywnie zaopiniowany przez właściwy organ Spółki. Organ podkreślił przy tym, iż sytuacja finansowa Spółki nie została spowodowana zdarzeniami, na które Spółka nie miała wpływu. Zaległości w podatku dochodowym od osób prawnych powstały bowiem w wyniku nie zapłacenia należnego zobowiązania podatkowego. Dyrektor Izby Skarbowej, decyzją z dnia "[...]" określił zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób prawnych za okres od 11.04.2000r. do 31.12.2000r. w wysokości 358.742 zł, zaległość podatkową w kwocie 351.578 zł oraz odsetki za zwłokę od zaległości podatkowej liczone na dzień wydania decyzji w kwocie 23.059,70 zł. Natomiast skarga Spółki na powyższą decyzję została oddalona przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie wyrokiem z dnia 20.05.2004r., sygn. akt 1 III SA 1410/03. Uwzględniając powyższe organ stwierdził, że nie wystąpiła przesłanka z art. 67a ustawy Ordynacja podatkowa w postaci ważnego interesu podatnika czy też interesu publicznego. Dodatkowo organ zaznaczył, że instytucja ulg w spłacie zobowiązań podatkowych nie może stanowić rekompensaty dla poniesionych przez podatnika wcześniejszych strat. Tymczasem kondycja finansowa Spółki poprawia się. Ponadto, instytucja umorzenia, powinna być stosowana tylko w przypadkach uzasadnionych szczególnymi okolicznościami i nie może być traktowana jako powszechny środek pomocy. Organ odwoławczy nie zgodził się także z zarzutem naruszenia zasad postępowania podatkowego, a w szczególności art. 121 i 122 Ordynacji podatkowej. Spółka była informowana o biegu postępowania oraz wzywana do przedstawienia dowodów dotyczących, m.in. sytuacji majątkowej i wykazania spełnienia szczegółowych warunków udzielenia pomocy publicznej na restrukturyzację, wynikających z rozporządzenia Rady Ministrów. Za niezrozumiały organ odwoławczy uznał wniosek pełnomocnika organu o wstrzymanie rozpoznania sprawy do uzyskania "wyroku kasacyjnego" w sprawie postępowania restrukturyzacyjnego dotyczącego tego samego podmiotu. Wskazał, iż Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie, wyrokiem z dnia 31.01.2008r., sygn. akt I SA/Ol 607/07, uchylił decyzję Dyrektora Izby Skarbowej umarzającego postępowanie restrukturyzacyjne. Natomiast od powyższego wyroku, Dyrektor Izby Skarbowej złożył skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Organ zaznaczył przy tym, że postępowania toczą się w oparciu o odrębne przepisy, a ponadto przepisy Ordynacji podatkowej nie przewidują instytucji wstrzymania rozpoznania sprawy. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie Skarżąca zarzuciła zaskarżonej decyzji naruszenie: 1. dyspozycji art. 122 Ordynacji podatkowej, poprzez brak dążenia do ustalenia stanu faktycznego sprawy i zebrania wszelkich istotnych dowodów oraz wyjaśnienia nasuwających się w sprawie wątpliwości, tym samym prowadzenia postępowania w celu ustalenia prawdy wygodnej dla organu podatkowego, a nie prawdy obiektywnej, 2. zasady pogłębiania zaufania do organów podatkowych, wynikającej z art. 121 Ordynacji podatkowej, poprzez brak dbałości o wyjaśnienie wszelkich faktycznych i prawnych aspektów sprawy, które to uchybienia miały istotny i decydujący wpływ na wynik postępowania. Mając na uwadze powyższe wniosła o uwzględnienie wniesionej skargi i uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu skargi, Spółka nie zgodziła się z twierdzeniem organu pierwszej instancji, że Spółka nie spełnia warunków, które kwalifikowałyby ją do objęcia restrukturyzacją, gdyż organ ocenił sytuację ekonomiczną jako trudną, jednak nie mieści się w definicji "przedsiębiorstwa zagrożonego", ponieważ wartość majątku Spółki, pomimo że od 2004r. do 2006r. wykazywała tendencję spadkową (zmniejszenie sumy bilansu z kwoty 2.030.339,05 zł do 621.733,19 zł), to na koniec 2008r. wyniosła 1.197.941,05 zł. Podkreśliła również, że suma bilansowa z końca 2008r., jest prawie o połowę niższa w stosunku do sumy bilansowej z końca 2004r., co świadczy zarówno o bardzo trudnej sytuacji ekonomicznej Spółki, jak również o podejmowaniu wszelkich niezbędnych kroków w celu jej poprawienia. Skarżąca nie zgodziła się również z sugestią organu, że przedsiębiorstwo funkcjonuje w sposób nie efektywny, co może spowodować jego wyeliminowanie z rynku. Podkreśla ponadto, że istotne było wstrzymanie wykonania decyzji w trakcie poprzedniego postępowania restrukturyzacyjnego, gdyż obecnie przedsiębiorstwo jest efektywne i konkurencyjne o czym świadczy, wzrost sumy bilansowej w 2008r., w stosunku do 2007r. Ponadto Skarżąca podkreśliła, że w niniejszej sprawie organ odwoławczy zaprzecza twierdzeniu, iż w decyzji organu I instancji wystąpiła dwoistość w ocenie materiału dowodowego. Podnosi, iż z jednej strony organ twierdzi, że Spółka nie spełnia takich wymogów, jak wiara w możliwość odzyskania rentowności w rozsądnym czasie i wskazuje na ujemne wskaźniki, które nie gwarantuj jej rozwoju, jednocześnie zauważa, że Spółka sukcesywnie poprawia swoją kondycję ekonomiczną i jest w stanie generować zyski. Skarżąca twierdzi, że organ odwoławczy popiera argumentację organu pierwszej instancji w kwestii dwoistości oceny materiału dowodowego. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał argumenty przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie rozpatrując sprawę zważył, co następuje: Skarga nie jest uzasadniona. Z mocy art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości m.in. przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Kontrola działalności administracji publicznej obejmuje orzekanie w sprawach skarg m.in. na decyzje administracyjne (art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; powoływanej dalej jako: p.p.s.a.). Dokonywanie przez Sąd, wspomnianej powyżej, kontroli obejmuje ocenę zgodności zaskarżonej decyzji pod względem zgodności z prawem materialnym (ocena dokonanej przez organ subsumcji prawa), a także ocenę postępowania poprzedzającego wydanie decyzji - pod względem zgodności z przepisami postępowania. Przedstawione powyżej uregulowania ustawowe i ich konsekwencje dla przebiegu, dokonywanej przez Sąd kontroli pod względem zgodności z prawem oznacza, że Sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 p.p.s.a.). W pierwszej kolejności Sąd jest zobowiązany odnieść się do zarzutów dotyczących naruszenia przepisów postępowania, bo tylko gdyby stwierdził bezzasadność tego zarzutu może przejść do kontroli decyzji pod względem zgodności z prawem materialnym. W związku z powyższym, niezależnie od redakcyjnego układu skargi, Sąd odnosząc się do zarzutu, że w trakcie prowadzonego postępowania doszło do naruszenia art.122 Ordynacji podatkowej (w skrócie O.p.), poprzez brak dążenia do ustalenia stanu faktycznego sprawy i zebrania wszelkich istotnych dowodów oraz wyjaśnienia nasuwających się w sprawie wątpliwości, tym samym prowadzenia postępowania w celu ustalenia prawdy wygodnej dla organu podatkowego, a nie prawdy obiektywnej, a także zasady pogłębiania zaufania do organów podatkowych, wynikającej z art. 121 Ordynacji podatkowej, stwierdził, iż zarzuty te są chybione. Podkreślić należy, iż z zasady prawdy obiektywnej określonej w art. 122 Ordynacji podatkowej wynika obowiązek organów uzyskania w toku postępowania takiego materiału dowodowego i takiego stanu faktycznego, który jest zgodny z rzeczywistością. Natomiast zgodnie z regulacjami zawartymi w art.187 § 1 tej ustawy, obowiązek przeprowadzenia pełnego postępowania dowodowego co do wszystkich okoliczności istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy, spoczywa na organach orzekających. Nie dopełnienie obowiązku zgromadzenia pełnego materiału dowodowego w sprawie, stanowi wadę postępowania, która wpływa w sposób istotny na wynik sprawy i jest podstawą uchylenia decyzji przez Sąd. Uwzględniając powyższe Sąd uznał, że przeprowadzone przez organ I instancji postępowanie dowodowe w pełni wykazało, że kondycja finansowa Spółki A. jest istotnie trudna, jednak nie na tyle zła, aby uznać ją za "przedsiębiorstwo zagrożone". Zgodnie bowiem z pkt 9 Wytycznych wspólnotowych dotyczących pomocy państwa w celu ratowania i restrukturyzacji zagrożonych przedsiębiorstw, przedsiębiorstwo jest uznawane za zagrożone, jeżeli ani przy pomocy środków własnych, ani środków, które mogłoby uzyskać od właścicieli lub wierzycieli nie jest w stanie powstrzymać strat, które bez zewnętrznej interwencji władz publicznych prawie na pewno doprowadzą to przedsiębiorstwo do zniknięcia z rynku w perspektywie krótko- lub średnioterminowej. Natomiast jak wykazał organ pierwszej instancji w uzasadnieniu swojej decyzji, Spółka poza rokiem 2006, który zakończyła stratą ze sprzedaży w wysokości 71.760,95 zł, odnotowała zyski ze sprzedaży, jak również zyski z działalności operacyjnej. W roku 2004 zysk netto wyniósł w Spółce 287.928,03 zł, w roku 2005-66.485,04 zł, w kolejnym roku kwotę 157.974,40 zł, natomiast w roku 2007 Spółka osiągnęła zysk netto w kwocie 245.968,50 zł, a za okres 1 styczeń - 31 października 2008r., zysk wyniósł 252.215,91 zł. Dlatego słusznie zadaniem Sądu, organy podatkowe stwierdziły, że takie wyniki oznaczają, iż działalność prowadzona przez Spółkę przynosi zyski. Po przeprowadzeniu szczegółowej analizy sytuacji majątkowej i finansowej Spółki organ podatkowy zasadnie zatem uznał, że nie nosi ona znamion trudnej sytuacji w rozumieniu Wytycznych wspólnotowych, a zatem Skarżącej nie może zostać przyznana pomoc publiczna na restrukturyzację. Wynikające z tej analizy wnioski tj.: że przedsiębiorca nie znajduje się w trudnej sytuacji obligowało organ podatkowy do odmowy udzielenia ulgi. Spółka nie spełniała podstawowego warunku objęcia jej restrukturyzacją, gdyż - jak wykazano, Spółka nie jest przedsiębiorstwem zagrożonym w myśl Wytycznych wspólnotowych. Sąd nie zgodził się przy tym z wywodami Spółki zawartymi w skardze, że uzyskana suma bilansowa z końca 2008 roku ( która jest prawie o połowę niższa w stosunku do sumy bilansowej z końca 2004 roku) stanowi wystarczająca podstawę do uznania za bardzo trudną sytuację ekonomiczną Spółki. Wskazuje ona jedynie, że w powołanym roku bilansowym Spółka wypracowała po prostu dwa razy mniej. Przechodząc do kolejnych zarzutów sformułowanych w skardze należy podzielić stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej, że podstawą prawną rozstrzygnięcia sprawy był m.in. przepis art. 67b § 1 pkt 3 lit. i Ordynacji podatkowej, stosownie do którego organ podatkowy, na wniosek podatnika prowadzącego działalność gospodarczą, może udzielać ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, określonych w art. 67a, które stanowią pomoc publiczną na restrukturyzację. W art. 67b § 5 Ordynacji podatkowej ustawodawca zawarł delegację dla Rady Ministrów zobowiązując ją do określenia, w drodze rozporządzeń, szczegółowych warunków udzielania ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, o których mowa w art. 67a, w przypadkach wymienionych w § 1 pkt 3 lit. f-i oraz lit.l wraz ze wskazaniem przypadków, w których ulgi udzielane są jako pomoc indywidualna, mając na uwadze dopuszczalne przeznaczenie i warunki udzielania pomocy państwa, określone w przepisach prawa wspólnotowego. W wykonaniu tej delegacji Rada Ministrów wydała Rozporządzenie. Trafnie organ zauważa, że nie może budzić wątpliwości w świetle przepisów Rozporządzenia, że pomoc na restrukturyzację może być udzielana przedsiębiorcy, który spełni łączne warunki, o których mowa w § 4-13 Rozporządzenia. Oznacza to, że niespełnienie chociażby jednego z warunków prowadzi do odmowy udzielenia pomocy. Normodawca zasadę łącznego spełnienia warunków powtórzył w § 4 Rozporządzenia, należy więc przyjąć, że jeżeli przedsiębiorca nie spełni chociażby jednego z wymienionych w tym paragrafie warunków, to nie może być beneficjentem pomocy na restrukturyzację. Organ rozpatrując zgłoszony przez Spółkę wniosek stwierdził, że nie został spełniony warunek określony w § 4 pkt 1 Rozporządzenia. Mianowicie przedsiębiorca, aby stać się beneficjentem pomocy na restrukturyzację musi znajdować się m.in. w trudnej sytuacji ekonomicznej, a ponadto zgodnie z pkt 9 Wytycznych wspólnotowych dotyczących pomocy państwa w celu ratowania i restrukturyzacji zagrożonych przedsiębiorstw, Skarżące przedsiębiorstwo powinno spełniać definicję przedsiębiorstwa zagrożonego. W ocenie Sądu zasługuje na aprobatę stanowisko organu, że Skarżąca nie znajduje się w trudnej sytuacji ekonomicznej i nie jest przedsiębiorstwem zagrożonym, o czym świadczą wyniki finansowe Spółki, wykazane wyżej. Natomiast nie jest uzasadnione stanowisko skarżącej Spółki, która twierdzi, że organ błędnie ustalił, że nie spełnia ona tych warunków, nie popierając swojego stanowiska żadnym dowodem. Należy wskazać, ze pomoc udzielana na podstawie Rozporządzenia jest udzielana w ramach programu pomocowego na restrukturyzację małych i średnich przedsiębiorstw, a w trakcie postępowania przed Komisją Europejską, w sprawie zatwierdzenia tego programu pomocowego, władze RP zobowiązały się do rozpatrywania wszelkich kwestii, które nie zostały unormowane w programie, zgodnie z Komunikatem Komisji: Wytyczne wspólnotowe, dotyczące pomocy państwa w celu ratowania i restrukturyzacji zagrożonych przedsiębiorstw (Dz.Urz. UE C z 1 października 2004r.). Oznacza to, że omawiany warunek, wymielony w § 4 pkt 1 Rozporządzenia musi być interpretowany w aspekcie pkt 9-11 Wytycznych. Stosownie do cyt. punktów Wytycznych przedsiębiorstwo nie kwalifikuje się do pomocy na ratowanie lub restrukturyzację, ponieważ jego sytuacja finansowa wskazuje, że nie utracono połowy zarejestrowanego kapitału spółki z o.o., nikt z członków zarządu spółki nie jest odpowiedzialny za utratę kapitału, a nadto Spółka nie spełnia kryteriów podlegania procedurze upadłościowej. Uwagi te zostały trafnie poczynione przez organ wobec podnoszenia przez Spółkę, że jej działalność jest nieefektywna i przynosi straty, kiedy wyniki finansowe i podejmowana działalność produkcyjna, wskazują wprost przeciwnie, że firma jest efektywna i konkurencyjna. Ponadto organ odwoławczy zasadnie podkreślił w zaskarżonej decyzji na stronie 6 (karta nr 189), że nie istnieje potrzeba zewnętrznej interwencji władz publicznych, w celu podjęcia działań, by to przedsiębiorstwo nie zniknęło z rynku w perspektywie krótko- lub średnioterminowej. Sąd odnosząc się do wywodu Skarżącej, iż w decyzji organu pierwszej instancji wystąpiła dwoistość oceny materiału dowodowego, stwierdza, że zarzut ten jest nietrafny. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że Spółka sukcesywnie poprawia swoją kondycję ekonomiczną i jest w stanie generować zyski, gdyż w ocenie organu podatkowych kondycja finansowa Spółki poprawia się. Ponadto organ odwoławczy podkreślił, że szczególnie ważnym kryterium oceny efektywności spółki jest stopień jej płynności finansowej, tj. zdolności do terminowego regulowania zobowiązań. Spółka posiadająca właściwą płynność finansową traktowana jest jako wypłacalna. Ma ułatwiony dostęp do kredytów i pożyczek przy niższej stopie ich oprocentowania. W przedmiotowej sprawie wskaźnik płynności bieżącej przyjmował istotnie we wszystkich badanych latach wartości dużo niższe od zalecanych (120-200%) i wynosił w 2004r.-58,1 %, 2005r.-35,8%, 2006r.-23,7%, 2007r.-23,7%, natomiast w 2008r. wzrósł i wynosił 60,5%. Należy również wskazać, że wartość kapitału własnego Spółki utrzymuje się na ujemnym poziomie z uwagi na straty z lat ubiegłych. Zauważyć jednak należy, że straty te znacznie się zmniejszają, gdyż od 2004r., Spółka wypracowuje zyski - zysk netto w 2008r., wyniósł 221.644,92 zł. W dniu rozstrzygnięcia sytuacja Skarżącej nie była trudna, Spółka nie była przedsiębiorcą zagrożonym w rozumieniu przepisów wspólnotowych, a postępowanie dowodowo-wyjaśniające przeprowadzone przez organy podatkowe obu instancji i dokonana na tej podstawie ocena stanu faktycznego sprawy wykazała, że w przypadku Spółki nie wystąpiły przesłanki "ważnego interesu podatnika" i "interesu publicznego", zatem udzielenie wnioskowanej ulgi podatkowej nie było możliwe, zgodnie z art.67a i art.67b Ordynacji podatkowej. Ponadto, przedmiotowe należności podatkowe nie powstały w związku ze szczególnymi zdarzeniami, niezależnymi od sposobu postępowania Spółki. W ocenie Sądu nie zasługuje również na uwzględnienie zarzut skargi, że decyzja organu odwoławczego narusza zasady ogólne postępowania wyrażone w art. 121 i 122 Ordynacji podatkowej. Z akt sprawy wynika, że Spółka była w toku postępowania prowadzonego na skutek jej wniosku informowana o biegu postępowania oraz wzywana do przedstawienia dowodów dotyczących, m.in. sytuacji majątkowej i wykazania spełnienia szczegółowych warunków udzielenia pomocy publicznej na restrukturyzację, wynikających z rozporządzenia Rady Ministrów. Należy podkreślić przy tym, że mimo wezwania Spółka nie wykazała spełnienia szczegółowych warunków udzielenia pomocy publicznej na restrukturyzację wynikających z ww. rozporządzenia Rady Ministrów. Z wykładni celowościowej art. 122 O.p. wynika zaś, że proces dowodzenia polega na wykazaniu istnienia danego faktu, a nie na negowaniu jego istnienia. Stosownie do art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej organ podatkowy dla realizacji prawdy obiektywnej podjął wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz zebrał i w sposób wyczerpujący rozpatrzył cały materiał dowodowy. Zdaniem Sądu, okoliczności faktyczne sprawy, jak i rozstrzygnięcie organu II instancji, mieszczą się w granicach uznania administracyjnego, wynikającego z art. 67b § 1 pkt 3 lit. i ustawy Ordynacja podatkowa oraz rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 11 września 2007r., w sprawie szczegółowych warunków udzielania niektórych ulg w spłacie zobowiązań podatkowych stanowiących pomoc publiczną na restrukturyzację (Dz.U. Nr 179, poz. 1266 z późn. zm.). W tych okolicznościach faktycznych i prawnych Sąd stwierdził, że zaskarżona decyzja i poprzedzające je postępowanie w przedmiotowej sprawie nie zostały przeprowadzone i wydane z naruszeniem przepisów, które uzasadniałoby wyeliminowanie decyzji z obrotu prawnego. Mając na uwadze powyższe, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.