I SA/Ol 809/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Wiesława Pierechod Sędziowie sędzia WSA Zofia Skrzynecka sędzia WSA Renata Kantecka (sprawozdawca) Protokolant referent stażysta Milena Małyszko po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 lipca 2015r. sprawy ze skarg A. R. na decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia "[...]" nr "[...]" nr "[...]" nr "[...]" nr "[...]" w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego na 2010r., 2011r., 2012r. i 2013r. oddala skargi Decyzjami z dnia "[...]" Wójt Gminy B. ustalił A. R. (dalej jako "skarżący") i M. R.: za 2010r. podatek rolny w kwocie 0 zł oraz podatek od nieruchomości w kwocie 11.961 zł, za 2011r. podatek rolny w kwocie 0 zł oraz podatek od nieruchomości w kwocie 12.172 zł, za 2012r. podatek rolny w kwocie 0 zł oraz podatek od nieruchomości w kwocie 12.523 zł, za 2013r. podatek rolny w kwocie 0 zł oraz podatek od nieruchomości w kwocie 13.045 zł. W motywach decyzji, organ I instancji wskazał, że trzykrotnie wzywał podatników do złożenia informacji podatkowej na podatek rolny i podatek od nieruchomości, a w dniu 12 listopada 2013r. wezwał strony do złożenia zeznań w sprawie. Wszystkie wezwania były bezskuteczne. W związku z powyższym organ przeprowadził dowód z zeznań świadka – K. R., który często przebywał na terenie gospodarstwa należącego do R.. Według świadka w latach 2010-2013 na terenie przedmiotowego gospodarstwa rolnego w B. nie była prowadzona działalność gospodarcza, ani rolnicza, a zlokalizowane na nim budynki – poza byłym budynkiem administracyjnym, który jest miejscem zamieszkania skarżącego podczas pobytu w B. – nie były zajęte na żadne cele. Jako podstawę opodatkowania przyjęto pomiary budynków dokonane podczas oględzin w 2005r. Posiadana dokumentacja potwierdza lokalizację i powierzchnię budynków bez zmian. Grunty stanowiące przedmiot współużytkowania wieczystego o łącznej powierzchni 1,71 ha, zgodnie z dokumentacją geodezyjną oznaczone były jako użytek rolny zabudowany na roli kl.VI. W konsekwencji powyższego budynki o łącznej powierzchni użytkowej 1710,96 m2 organ opodatkował podatkiem od nieruchomości stosując stawkę jak dla budynków pozostałych, a do budynku o powierzchni użytkowej 292 m2 stosując stawkę jak dla budynków mieszkalnych. W odwołaniach od opisanych decyzji skarżący zarzucił błędne ustalenie stanu faktycznego. Oświadczył, że ani on, ani M.R. nie są jeszcze prawnymi nabywcami spadku po zmarłym G.R.. Dopiero po zakończeniu postępowania przed Urzędem Skarbowym formalnie i prawnie będzie wiadomo kto i w jakiej części jest spadkobiercą. Podniósł, że M.R. zbył swoje prawo do spadku na jego rzecz i nie powinien być stroną postępowania podatkowego. W kolejnym piśmie, skarżący podtrzymał swoje stanowisko, że w latach 2011-2013 M. R. nie był współwłaścicielem gospodarstwa rolnego w B.. Zanim organ wydał decyzje, brat M. darował mu swój udział w spadku. Wskazał także, że budynki służą do suszenia ziół, przechowania narzędzi, drewna na opał, siana, słomy. Były w nich hodowane gęsi i kury, a na terenie działki jest rezerwat ślimaka winniczka. W budynkach nie jest prowadzona żadna pozarolnicza działalność gospodarcza. Zaskarżonymi decyzjami z dnia "[...]" Samorządowe Kolegium Odwoławcze w E. utrzymało w mocy decyzje organu I instancji. Kolegium stwierdziło, że z księgi wieczystej przedmiotowej nieruchomości wynika, że została ona nabyta w dniu 1 lipca 1994r. przez skarżącego w ½ części oraz małżonków M. i G. R. w ½ części na zasadach wspólności małżeńskiej. Na podstawie umowy z dnia 25 lipca 2008r. nastąpił podział majątku wspólnego małżonków – G.R. został współużytkownikiem nieruchomości gruntowej i współwłaścicielem budynków w ½ części. G.R. zmarł w dniu "[...]" 2008r. Na podstawie postanowienia Sądu Rejonowego w I. o stwierdzeniu nabycia spadku z dnia 4 stycznia 2012r., sygn. akt "[...]", spadek po G.R. nabyli skarżący i M. R. po ½ części. Na podstawie umowy darowizny z dnia 12 lutego 2014r. M.R. wyzbył się współużytkowania i współwłasności spornej nieruchomości na rzecz skarżącego. W konsekwencji powyższego, decyzje organu I instancji skierowane zostały do prawidłowo ustalonych adresatów. Organ podkreślił, że decyzja podatkowa została oparta na następujących dowodach: wypisu z księgi wieczystej (co do określenia właścicieli nieruchomości), protokołu z oględzin przeprowadzonych w gospodarstwie w 2005r. (co do powierzchni użytkowej budynków), wypisu z ewidencji gruntów i budynków uzupełnionego o dokonane przez organ z zewnątrz fotografie budynków (co do ich istnienia na gruncie) oraz zeznań świadka (co do sposobu wykorzystania budynków). Podkreślił, że organ nie uzyskał od żadnego z podatników informacji podatkowej, a oglądając budynki z zewnątrz w dniu 30 września 2013r. ustalił, że budynki stoją puste, nie są wykorzystywane do żadnych celów, a teren nieruchomości jest porośnięty chwastami. Fakt niewykorzystywania budynków pośrednio potwierdził podatnik, który konieczność zwolnienia ich z opodatkowania znajdował w tym, że są to budynki usytuowane na gruncie gospodarstwa rolne i nie służą do prowadzenia żadnej działalności gospodarczej. Organ przytoczył treść art.7 ust.1 pkt 4 lit.b ustawy z dnia 12 stycznia 1991r. (Dz.U. z 2014r., poz.849, dalej jako "u.p.o.l."), art.2 ust.1 i 2 ustawy z dnia 15 listopada 1984r. o podatku rolnym (Dz.U. 2013r., poz.1381 ze zm.), § 3 pkt 13 rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002r. w sprawie warunków technicznych jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie (Dz.U. nr 75, poz.690 ze zm.), § 65 ust.2 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz.U. nr 38, poz.454) i wskazał, że grunt stanowiący użytki rolne o powierzchni 1,71 ha należący do wymienionych osób stanowi gospodarstwo rolne, a zgodnie z danymi wskazanymi w ewidencji gruntów i budynków na terenie tego gospodarstwa znajdują się budynki: mieszkalny, produkcyjny i o funkcji "inne". Żaden z budynków nie został sklasyfikowany jako budynek gospodarczy, co oznacza, że istotne znaczenie w określeniu charakteru budynku może mieć jedynie stwierdzony sposób jego wykorzystania. W skargach złożonych do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonych decyzji jako niezgodnych ze stanem faktycznym i prawnym. Wysokość ustalonego zobowiązania podatkowego uznał za rażąco zawyżoną. Stwierdził, że obmiary budynków dokonane w 2005r. są obmiarami zewnętrznymi, a nie powierzchnią użytkową. Podniósł, że M. R. nie przejął praw i obowiązków spadkodawcy, gdyż zbył swoje prawo do spadku na jego rzecz – stosowne pełnomocnictwo, które jest faktycznie aktem darowizny, znajduje się w aktach sprawy. Wskazał, że budynki położone na terenie gospodarstwa służą następującym celom: budynki stacji transformatorowej i hydroforni – spełniają swoje funkcje, a bez tych mediów nie byłoby możliwe prowadzenia działalności rolniczej, ani żadnej innej, pozostałe budynki są szopami rolniczymi, stodołami, pomieszczeniami do przechowywania sprzętu, narzędzi, drewna, siana, słomy, służą też do suszenia ziół. Podkreślił, że w akcie notarialnym A nr "[...]" zapisano, że nabywana jest nieruchomość, która utworzy gospodarstwo rolne i będzie użytkowana rolniczo. Zaskarżone decyzje są, w jego ocenie, sprzeczne z aktem notarialnym, "który jest kluczowym dokumentem w sprawie i w którym jest jasno napisane jaki podatek i za co ma być płacony.". Decyzje są jednostronnym uchyleniem ww. aktu notarialnego. Obciążenie tego małego i niedochodowego gospodarstwa wysokimi podatkami doprowadzi do jego upadku i wrogiego przejęcia za 10% wartości. W odpowiedziach na skargi SKO w E. wniosło o ich oddalenie podtrzymując swoje stanowisko wyrażone w zaskarżonych decyzjach. Na rozprawie w dniu 9 lipca 2015 r. Sąd na podstawie art. 111 § 2 p.p.s.a. połączył sprawy o sygn. akt I SA/Ol 809/14 - I SA/Ol 812/14 do łącznego rozpoznania i rozstrzygnięcia pod sygn. I SA/Ol 809/14. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skargi nie są zasadne. Zgodnie z art. 1 ustawy z 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2014r., poz.1647) oraz art.3 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012r., poz. 270, cyt. dalej jako "p.p.s.a.") sąd administracyjny sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, stosując środki przewidziane w ustawie. Sądowa kontrola zaskarżonego aktu dokonywana jest zarówno co do prawidłowości stosowania przepisów postępowania, jak i zgodności z przepisami prawa materialnego. Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonego aktu organu podatkowego z punktu widzenia jego legalności, tj. z punktu widzenia jego zgodności z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) – c) p.p.s.a., wynika, że zaskarżony akt ulega uchyleniu wtedy, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Mając na względzie powyższe ogólne stwierdzenia, w pierwszej kolejności oceny wymaga zgodność zaskarżonego aktu w aspekcie naruszenia przepisów postępowania. Przepisy postępowania, określając m.in. zasady gromadzenia i przeprowadzania dowodów oraz ich oceny, zapewniać mają zgodność ustaleń faktycznych z prawdą obiektywną (art.122 O.p.), a tylko prawidłowo ustalone okoliczności faktyczne sprawy pozwalają na prawidłowe zastosowanie prawa materialnego, przystającego do tych ustaleń. Organy podatkowe mają więc obowiązek zebrać pełny, wszechstronny materiał dowodowy w sposób odpowiadający wymogom przepisów postępowania, a w szczególności art.180 § 1, art.187 § 1, art.188 i art.191 O.p. Poczynione ustalenia faktyczne, ocena dowodów oraz wskazanie podstawy prawnej rozstrzygnięcia powinny znaleźć swój wyraz w uzasadnieniu decyzji lub postanowienia organów obu instancji zgodnie z wymogami art.210 § 4 O.p. Spór w sprawie dotyczy opodatkowania budynków o powierzchni 1710,96 m2, które w ewidencji gruntów i budynków sklasyfikowane są jako budynki produkcyjne i o funkcji "inne", podatkiem od nieruchomości, wobec stwierdzenia, że nie są one zajęte na prowadzenie działalności rolniczej, w związku z czym pomimo tego, że są położone na terenie gospodarstwa rolnego, nie podlegają ustawowemu zwolnieniu od tego podatku. W ocenie Sądu w rozpoznawanej sprawie zaskarżone decyzje oraz poprzedzające je decyzje organu I instancji wydane zostały po wyczerpującym rozpatrzeniu całego materiału dowodowego, który został oceniony zgodnie z zasadą swobodnej oceny dowodów. W toku postępowania organy ustaliły, że łączna powierzchnia budynków, które w żaden sposób nie były wykorzystywane we wskazanym okresie wynosi 1710,96 m2. Na tę powierzchnię składały się następujące budynki: była hala nr 1, była hala nr 2, była hydrofornia, były magazyn paliw, ciąg byłych garaży, były magazyn, była portiernia, była stacja diagnostyczna, była stacja transformatorowa. Powierzchnia użytkowa wszystkich budynków znajdujących się na terenie opisanego gospodarstwa ustalona została na podstawie pomiarów dokonanych podczas oględzin przeprowadzonych w dniu 29 września 2005r. W oględzinach tych udział brał jeden ze współwłaścicieli budynków – G.R., który protokół ten podpisał, bez wnoszenia jakichkolwiek uwag. W szczególności nie kwestionował on sposobu pomiaru budynków i wbrew twierdzeniom zawartym w skardze nie wskazywał na to, że są to obmiary zewnętrzne. Kolejne oględziny nieruchomości nie zostały dokonane z uwagi na uniemożliwienie ich przeprowadzenia przez strony postępowania – w dniu 10 kwietnia 2008r. G.R. nie wpuścił komisji na teren nieruchomości, a w dniu 29 kwietnia 2009r. skarżący odmówił przeprowadzenia oględzin, informując jednocześnie, że od ostatnich oględzin, przeprowadzonych w dniu 29 września 2005r. nie nastąpiły żadne zmiany w sposobie użytkowania budynków zlokalizowanych na terenie gospodarstwa (notatka urzędowa dotycząca tego zdarzenia została podpisana przez skarżącego). Podkreślić przy tym należy, że organ kilkukrotnie wzywał zarówno skarżącego, jak i M.R. do złożenia stosownych informacji w sprawie podatku od nieruchomości, rolnego i leśnego oraz złożenia wyjaśnień dotyczących powierzchni użytkowej oraz sposobu użytkowania spornych budynków. Podatnicy nie stawili się także na przesłuchanie w dniu 29 października 2013r., podczas którego mieli zeznawać w charakterze stron. Skarżący, jedynie w piśmie z dnia 30 września 2013r., oświadczył, że stan prawny gospodarstwa rolnego nie uległ zmianie. Nadto w dniu 30 września 2013r. pracownicy organu I instancji dokonali oględzin spornej nieruchomości z zewnątrz, podczas których ustalili, że nadal są na niej posadowione budynki i nie są one wykorzystywane do żadnych celów, a teren nieruchomości jest porośnięty chwastami. W toku postępowania organ przesłuchał w charakterze świadka K. R. na okoliczność celów, na jakie wykorzystywana była sporna nieruchomość i poszczególne budynki znajdujące się na niej. Zgodnie z zeznaniami świadka, grunty nie były zajęte na żadne uprawy, były porośnięte chwastami, a budynki stały puste, nie były wykorzystywane do żadnych celów, jedynie w budynku po ciągu byłych garaży znajdowały się śmieci, w budynku po byłej stacji diagnostycznej były składowane odpadki stolarskie i styropian, a były budynek administracyjny był częściowo wykorzystywany jako mieszkalny podczas pobytów skarżącego na terenie gospodarstwa. Podkreślić należy, że w toku postępowania skarżący podnosił, że brak wykorzystywania budynków do działalności gospodarczej winien skutkować ich zwolnieniem z podatku od nieruchomości. Dopiero w piśmie z dnia 1 lipca 2014r. wskazał, że budynki służą do suszenia ziół, przechowywania słomy i siana, narzędzi, drewna opałowego, chowu gęsi i kur. Twierdzeniom tym, jako sprzecznym z pozostałym materiałem dowodowym, organ odwoławczy nie dał wiary. Ocena ta, zdaniem Sądu, nie narusza zasady swobodnej oceny dowodów. Zgodnie z art.191 O.p., organ na podstawie całego zebranego materiału dowodowego ocenia czy dana okoliczność została udowodniona. Oceny tej nie dokonuje "wybiórczo", na podstawie poszczególnych dowodów, a jedynie oceniając wszystkie dowody łącznie. Innymi słowy organ obowiązany jest rozpatrzyć nie tylko poszczególne dowody z osobna, ale wszystkie dowody we wzajemnej łączności, ustosunkowując się do istotnych różnic w zebranych dowodach. W świetle powyższego, te bardzo ogólnikowe twierdzenia skarżącego, podniesione dopiero na etapie zapoznawania stron ze zgromadzonym materiałem dowodowym przed wydaniem decyzji przez organ odwoławczy, uznać należy za gołosłowne. W konsekwencji powyższego, poczynione na podstawie opisanych dowodów ustalenia faktyczne, Sąd uznał za prawidłowe. Nie zostały one skutecznie podważone przez skarżącego. Prawidłowe są również ustalenia w zakresie kręgu podatników. W wyniku śmierci G.R. w dniu "[...]" 2008r. i postanowienia Sądu Rejonowego w I. o stwierdzeniu nabycia spadku po G.R. z dnia 4 stycznia 2012r., sygn. akt "[...]", zgodnie z którym spadek nabyli skarżący i M. R. po ½ części, prawa i obowiązki spadkodawcy przejęli wymienieni spadkobiercy. Przejęcie praw i obowiązków spadkodawcy nastąpiło z mocy prawa, na spadkobiercach ciążą zatem takie prawa i obowiązki jakie ciążyły na spadkodawcy, który był podatnikiem, co nie oznacza tożsamości tych osób. Nie można zgodzić się ze skarżącym, że pełnomocnictwo z dnia 28 sierpnia 2013r. udzielone jemu przez M.R. jest "faktycznie aktem darowizny". Z przedłożonego aktu wynika bowiem jedynie zakres pełnomocnictwa udzielonego przez M. R.. M.R. wyzbył się współużytkowania i współwłasności spornej nieruchomości na rzecz skarżącego dopiero na podstawie umowy darowizny z dnia 12 lutego 2014r. Do prawidłowo ustalonego stanu faktycznego organ prawidłowo zastosował prawo materialne. Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. b u.p.o.l., zwalnia się od podatku od nieruchomości budynki gospodarcze lub ich części położone na gruntach gospodarstw rolnych służące wyłącznie działalności rolniczej. Przepis ten przewiduje zatem zwolnienie o charakterze przedmiotowym i to wyłącznie w odniesieniu do budynków związanych z działalnością rolniczą, bez względu na to, czyją one stanowią własność lub w czyim posiadaniu się znajdują. Przepis ten wymaga, aby łącznie zostały spełnione dwie przesłanki. Warunkiem zastosowania zwolnienia nie jest tylko posadowienie budynków gospodarczych na gruntach gospodarstw rolnych, przez które rozumie się obszar gruntów sklasyfikowanych w ewidencji gruntów i budynków jako użytki o łącznej powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy. Drugim koniecznym warunkiem skorzystania ze zwolnienia jest to, aby budynki te służyły wyłącznie działalności rolniczej. Przez działalność rolniczą rozumieć natomiast należy, zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 6 u.p.o.l., produkcję roślinną i zwierzęcą, w tym również produkcję materiału siewnego, szkółkarskiego, hodowlanego oraz reprodukcyjnego, produkcję warzywniczą, roślin ozdobnych, grzybów uprawnych, sadownictwo, hodowlę i produkcję materiału zarodowego zwierząt, ptactwa i owadów użytkowych, produkcję zwierzęcą typu przemysłowego fermowego oraz chów i hodowlę ryb. Podstawowym zatem warunkiem zwolnienie jest wyłączny związek budynku lub jego części z działalnością rolniczą. Podkreślić należy, że powołany art.7 ust.1 pkt 4 lit. b u.p.o.l. stanowi, że zwolnieniu podlegają jedynie budynki służące wyłącznie działalności rolniczej. "Służące" oznacza "faktycznie wykorzystywane". Zwolnienie dotyczy wobec tego tylko tych budynków bądź ich części, które są wykorzystywane przy aktywnym, rzeczywistym prowadzeniu działalności rolniczej, a nie tych które tylko przystosowane są do prowadzenia takiej działalności (por. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 2 czerwca 2011 r., w sprawie I SA/Gd 246/11, publ. CBOSA). Ratio legis unormowania z art. 7 ust. 1 pkt 4 lit. b u.p.o.l. opiera się nie na formalnym potwierdzeniu statusu budynku gospodarczego, ale na jego faktycznym wykorzystaniu wyłącznie na potrzeby działalności rolniczej. W przypadku wątpliwości co do przeznaczenia określonych budynków organy podatkowe są zobowiązane do zapoznania się ze sposobem prowadzenia przez podatnika gospodarstwa rolnego i rozważenia roli poszczególnych budynków w tym gospodarstwie, co uczyniono w rozpatrywanej sprawie przeprowadzając postępowanie podatkowe, w tym przede wszystkim dokonując wielokrotnych prób uzyskania informacji od podatników co do sposobu wykorzystywania budynków i przeprowadzenia oględzin nieruchomości, które jednakże zostały uniemożliwione przez stronę postępowania. Na ich podstawie organ podatkowy ustalił, że opodatkowane budynki będące we współposiadaniu skarżącego nie służą działalności rolniczej, jak również to, że nie jest w nich prowadzona żadna inna działalność gospodarcza. Ta ostatnia konstatacja nie uprawnia jednak do objęcia ich zwolnieniem z opodatkowania. W świetle powyższego nie można zgodzić się z twierdzeniami skarżącego, że zaskarżone decyzje są sprzeczne z aktem notarialnym dokumentującym zakup spornej nieruchomości, "który jest kluczowym dokumentem w sprawie i w którym jest jasno napisane jaki podatek i za co ma być płacony." oraz, że akt ten uchylają. Wskazany akt notarialny dokumentuje wyłącznie nabycie przedmiotowej nieruchomości. Akt notarialny jest kwalifikowaną formą pisemną czynności prawnej (dokument zawierający treść czynności prawnej jest w całości sporządzony przez notariusza), w niniejszej sprawie – umowy sprzedaży nieruchomości. Umowa sprzedaży nie jest jednakże podstawą wymiaru podatku od nieruchomości, rolnego, czy leśnego. Podstawą tą są dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków oraz ustalony w sprawie stan faktyczny. Zgodnie bowiem z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. - Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz.U. z 2010 r., Nr 193, poz. 1287 ze zm.), podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń (...) stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Decyzja w sprawie wymiaru podatku pozostaje z kolei bez wpływu na zawartą umowę sprzedaży nieruchomości. Mając na względzie wszystkie przedstawione wyżej okoliczności sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargi.