I SA/Ol 867/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Wiesława Pierechod, Sędziowie sędzia WSA Wojciech Czajkowski, sędzia WSA Jolanta Strumiłło (sprawozdawca), Protokolant stażysta Karolina Arkita, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 31 stycznia 2018r. w Olsztynie sprawy ze skargi L. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia "[...]", nr "[...]" w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej z tytułu IV raty podatku rolnego za 2016r. oddala skargę. L. K. (dalej jako strona, skarżący, podatnik) wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia "[...]" r. w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej z tytułu IV raty podatku rolnego za 2016 r. Z akt sprawy wynika, że wnioskiem z dnia "[...]"r. skarżący zwrócił się do Burmistrza Miasta i Gminy o umorzenie zaległości podatkowej z tytułu IV raty podatku rolnego za 2016 r., w kwocie 36.674 zł. W uzasadnieniu podał, że z powodu wysokich strat w gospodarstwie rolnym poniesionych wskutek złych warunków atmosferycznych znajduje się w trudnej sytuacji finansowej. Szczegółowo opisał poniesione straty wskazując jednocześnie, że uszczerbek w zasiewach został potwierdzony przez komisję powołaną przez Wojewodę. Poinformował, że szkody w zbiorach za 2016 r. wynoszą 55,56% jego średniej rocznej produkcji w gospodarstwie rolnym, tj. 1.963.229,60 zł. Decyzją z dnia "[...]"., Burmistrz Miasta i Gminy po przeprowadzeniu postępowania podatkowego odmówił umorzenia zaległości podatkowej z tytułu IV raty podatku za 2016 r. w kwocie 36.674 zł. Po rozpoznaniu odwołania od tej decyzji Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia "[...]" uchyliło decyzję organu pierwszej instancji i przekazało sprawę do ponownego rozpoznania. Decyzją z dnia "[...]"r., Burmistrz Miasta i Gminy odmówił umorzenia zaległości podatkowej z tytułu IV raty podatku za 2016 r. w kwocie 36.674 zł. Utrzymując w mocy decyzję organu I instancji, w uzasadnieniu decyzji z dnia "[...]" Samorządowe Kolegium Odwoławczego powołało brzmienie art. 67a § 1 pkt 3 oraz art.67b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201) – dalej również jako O.p. i wskazało na relacje między tym przepisami. Powołując się m.in. na stanowisko zajęte w wyroku NSA z dnia 27.08. 2013r. sygn. akt II FSK 2523/11 wyjaśniono, że jeżeli organ podatkowy po przeprowadzeniu postępowania dojdzie do wniosku, że nie zachodzi podstawa do udzielenia ulgi płatniczej w świetle regulacji art.67a §1 Ordynacji podatkowej, to bezprzedmiotowe jest rozważanie zasad związanych z udzielaniem pomocy publicznej w oparciu o uregulowania obowiązujące w Unii Europejskiej. Zatem rozpoznając wniosek o udzielenie ulgi płatniczej organ podatkowy jest zobligowany w pierwszej kolejności zbadać, czy wystąpił "ważny interes podatnika" lub "interes publiczny". Następnie organ odwoławczy wskazał, że w toku prowadzonego postępowania podatkowego wystąpiono do podatnika o przedstawienie dokumentów obrazujących jego sytuację majątkową i sytuację ekonomiczną posiadanego przez niego gospodarstwa rolnego, jak też wypełnienie oświadczenia o stanie majątkowym. Ustalono, iż strona posiada grunty o powierzchni 937,8307 ha fiz., z czego grunty podlegające opodatkowaniu podatkiem rolnym wynoszą 890,5807 ha fiz., co odpowiada 1097,6656 ha przeliczeniowego. Posiada również nieruchomości położone w Z i Ł. Jest właścicielem samochodu marki Toyota Land Cruiser, rok. prod. 2004. Gospodarstwo domowe prowadzi z małżonką oraz dwiema córkami w wieku szkolnym. W oświadczeniu o stanie majątkowym z 23 maja 2017r. skarżący podał, że nie może określić wysokości kosztów utrzymania, gdyż nie prowadzi ewidencji wydatków domowych, ale wydatki te kształtują się na takim poziomie, jak koszty utrzymania przeciętnej rodziny utrzymującej się z gospodarstwa rolnego. Produkcja w 2016r. była bardzo niska. Nie składał do Urzędu Skarbowego zeznań podatkowych. Podatnik zaciągnął w banku pięć kredytów w łącznej wys. około 7.300 000 zł. Uzyskał pod koniec 2015r. kredyt na unowocześnienie posiadanego parku maszynowego - zakup ciągników i kombajnu za łączną kwotę około 3.300.000 zł. Obecnie z tego tytułu pozostało do spłaty około 1.370.000 tys. zł oraz odsetki. Nie posiada środków pieniężnych na lokatach, akcji, obligacji, czy papierów wartościowych. Otrzymał odszkodowanie w kwocie około 950.000 zł, które tylko częściowo pokryło szkody w gospodarstwie rolnym. Uzyskał z ARiMR w grudniu 2016r. pomoc finansową w kwocie 66.270 zł. Za 2016 r. otrzymał dopłatę bezpośrednią obszarową do gruntów w wysokości 546.475,90 zł. Na bieżąco opłaca składki KRUS (za 2016 r. w wysokości 20.865 zł) oraz ZUS z tytułu zatrudnienia pracowników (za 2016 r. w wysokości 73.506,57 zł). Kolegium stwierdziło, że analiza materiału dowodowego potwierdza, iż wystąpiła przesłanka "ważnego interesu podatnika", z uwagi na sytuację finansową podatnika - w szczególności obciążenia finansowe z tytułu kredytów i spadek dochodów z powodu poniesionych strat w wyniku złych warunków atmosferycznych. Organ odwoławczy podkreślił, że podatnik pomimo doznanych strat z tytułu ujemnych skutków szkód w uprawach, uzyskuje co prawda zmniejszone, ale stałe dochody z gospodarstwa rolnego. Szkody te zostały w części zrekompensowane przez ubezpieczenie i pomoc finansową z ARiMR. Skarżący nie podał wysokości ponoszonych wydatków bieżących, mimo zwrócenia się przez organ o udzielenie informacji w tym zakresie. Z materiału dowodowego wynika jednak, że na bieżąco reguluje opłaty stałe ponoszone w związku z utrzymaniem gospodarstwa domowego. Mimo konieczności spłacania licznych należności, głównie o charakterze kredytowym, podatnik jest samowystarczalny i wykorzystuje własne możliwości w celu zaspokojenia podstawowych potrzeb życiowych, swoich i rodziny. Zdaniem SKO egzystencja podatnika i jego rodziny nie jest zagrożona wskutek konieczności uregulowania IV raty podatku rolnego za 2016r. Zaciągając zobowiązania z tytułu kredytów miał świadomość, iż inwestuje m.in. w środki trwałe, które mają przyczynić się do uzyskiwania dochodów również w przyszłości. Prowadzenie gospodarstwa rolnego związane jest również z koniecznością wkalkulowania strat związanych ze zmiennością warunków pogodowych i podatnik mając tego świadomość ubezpieczył się. Okoliczność, iż na podatniku spoczywają również inne zobowiązania, z tytułu zaciągniętych kredytów, które musi spłacić, także nie stanowi przesłanki pozytywnej do udzielenia wnioskowanej ulgi. W ocenie Kolegium brak jest podstaw do przyznania w tym względzie waloru wyjątkowości sytuacji strony, co uzasadniałoby zastosowanie ulgi płatniczej w takiej wysokości, w jakiej oczekuje jej podatnik. Skoro podatnik zaciąga systematycznie kredyty, mimo obniżenia zdolności płatniczych, to tym bardziej winien podjąć wysiłek w celu regulowania należności z tytułu zobowiązań podatkowych, których świadomość ma zaciągając kredyty i mając świadomość wpływu zjawisk przyrodniczych na wielkość produkcji rolnej, a w szczególności jej zmienność. Wysokość IV raty za 2016 r. podatku rolnego w stosunku do już zaciągniętych zobowiązań kredytowych jest niewielka i nie wpływa w żaden istotny sposób na sytuację finansową podatnika. Zdaniem organu odwoławczego uzyskiwane dochody pozwalają stronie na zaspokajanie elementarnych potrzeb rodziny, spłacanie i zaciąganie zobowiązań. Świadczy to o tym, iż ma zdolność płatniczą, a w takiej sytuacji umorzenie zaległości podatkowej byłoby działaniem przedwczesnym. Z tych też względów organ odwoławczy stanął na stanowisku, że istnieje pozytywna prognoza w zakresie spłaty nieumorzonej zaległości podatkowej za 2016. W ocenie SKO analiza zebranego w sprawie materiału dowodowego potwierdza, iż w przypadku podatnika nie wystąpiła również przesłanka "interesu publicznego". Poniesione przez stronę straty w uprawach nie wpływają znacząco na sytuację podatnika, którego działalność opiera się na kredytowaniu i który, jak wskazuje materiał dowodowy posiada nadal spory margines zdolności płatniczych, skoro był w stanie mimo poniesionych strat, zaciągnąć kredyt. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji; umorzenie zaległości podatkowej z tytułu IV raty podatku rolnego za 2016r. oraz o zasądzenie od organu kosztów postępowania sądowego. W uzasadnieniu skargi zarzucił organom obu instancji, że w swojej argumentacji pomijają fakty i skutki wywołane klęską żywiołową w 2016r. , która była powodem jego prośby o umorzenie IV raty podatku rolnego za 2016r. Skarżący szczegółowo opisał poniesione straty i wskazał, że komisja powołana przez Wojewodę wyliczyła jego straty na kwotę 1 963 229,60zł, ale dotyczyło to tylko straty w plonach, bowiem likwidując przez zaoranie 708,31 ha zasiewu rzepaku ozimego i pszenicy ozimej poniósł bardzo wysokie koszty likwidacji upraw ozimych a następnie wysokie koszty ponownej uprawy tych powierzchni pod uprawę zbóż jarych, jak koszty nasion jarych, koszty uprawy pól, nawożenia, środków ochrony roślin itd. W roku 2016r z tej samej ilości powierzchni zasiewów w stosunku do zbiorów z roku 2015 otrzymał plon niższy o 1735 ton. W zbiorach roku 2015 zebrał łącznie 5821 ton, z czego 4443 tony pszenicy ozimej, 1083 tony rzepaku ozimego i 295 to bobiku. W zbiorach roku 2016 zebrał łącznie 4086 ton, z tego pszenica jara 2395 ton, rzepak jary 203 tony, bobik 244 tony, jęczmień jary 407 ton, owies 125 ton. W dodatku plon zbóż jarych z powodu niskich parametrów jakości nie kwalifikuje się na konsumpcję lecz wyłącznie na paszę, a oferowane ceny są poniżej kosztów produkcji, a więc zwiększają straty. Skarżący wskazał także na swoją kondycje finansową i stan zadłużenie kredytowego. Podkreślił, że w takiej trudnej sytuacji finansowej i ekonomicznej miał prawo oczekiwać od Burmistrza jako organu I instancji zrozumienia i pomocy w postaci umorzenia III i IV raty podatku za 2016r., bo I i II ratę zapłacił w całości i w terminie. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Na wstępie wskazać należy, że podstawę materialnoprawną decyzji organów obu instancji stanowi przepis art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionym ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Art.67 b O.p. określa przesłanki i zasady udzielania ulg, o których mowa w art.67a, w spłacie zaległości podatkowych podatnikowi prowadzącemu działalność gospodarczą. Jak zasadnie wskazało Samorządowe Kolegium Odwoławcze, w orzecznictwie utrwalone jest stanowisko, że organ ocenia kwestię udzielenia ulgi na podstawie przepisów unijnych określających jej dopuszczalność i granice, gdy zaistnieją przesłanki z art. 67a §1 pkt 3 O.p. Podkreślić należy, że art.67 a §1 O.p. skonstruowany jest na zasadzie uznania administracyjnego, co oznacza, że samo ustalenie istnienia wskazanych w nim przesłanek nie przesądza rozstrzygnięcia, albowiem jego wybór pozostawiony jest organowi rozpoznającemu wniosek podatnika. Stwierdzenie przez organ, że którakolwiek z ww. przesłanek ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego występuje w sprawie, otwiera organowi jedynie drogę do rozważenia, czy zaległość podatkowa może być umorzona. Organy podatkowe dysponują też pewnym marginesem swobody w odniesieniu do wykładni pojęć ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Wymienione zwroty normatywne nie mają bowiem stałego zakresu treści, lecz tworzą zespół ogólnie zarysowanych celów, które należy wziąć pod uwagę w procesie stosowania prawa i zawsze odnosić go do indywidualnej sytuacji podatnika występującego z wnioskiem o umorzenie zaległości podatkowych. Sformułowana w sposób ogólny treść art. 67a § 1 pkt 3 O.p., w którym ustawodawca używa pojęć nieostrych, nie pozwala na stwierdzenie, że istnieje ściśle określony katalog przesłanek, okoliczności, zdarzeń, czy też powodów, którymi należy kierować się przy rozstrzyganiu spraw na podstawie tego przepisu. Postępowanie w kwestii udzielenia ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowych, zainicjowane wnioskiem podatnika, obliguje organ podatkowy do analizy zaistniałego stanu faktycznego z punktu widzenia wystąpienia przesłanek z art. 67a § 1 O.p. Oceniając okoliczności faktyczne sprawy, organ powinien kierować się zasadami przewidzianymi w przepisach Ordynacji podatkowej, ze szczególnym uwzględnieniem zasady swobodnej oceny dowodów wyrażonej w art. 191 Ordynacji podatkowej. Rola Sądu kontrolującego takie decyzje sprowadza się więc do oceny, czy w toku postępowania zachowane zostały reguły procedury podatkowej oraz czy organ podatkowy należycie uzasadnił swoje stanowisko, podjęte w ramach uznania administracyjnego. W rozpoznawanej sprawie stan faktyczny został ustalony w oparciu o wyjaśnienia skarżącego i dostarczone przez niego dokumenty. Przedstawiona w decyzji organu I instancji i Samorządowego Kolegium Odwoławczego sytuacja osobista i majątkowa skarżącego wynika przede wszystkim z informacji podanych we wniosku o umorzenie IV raty podatku rolnego za 2016r. Podatnik swoje żądania umorzenia raty podatku wywodził z faktu poniesienia w 2016r. strat w gospodarstwie rolnym, które jego zdaniem w znikomym tylko stopniu zostały zrekompensowane ubezpieczeniem, uznając, że okoliczność ta sama w sobie jest wystarczająca dla udzielenia ulgi. W ocenie Sądu organy podatkowe dążyły do ustalenia stanu faktycznego zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej i oparły rozstrzygnięcie na dowodach zgromadzonych w toku postępowania. Zasadnie stwierdziły, że sytuacja skarżącego nie jest wyjątkowa, gdyż w takiej samej znalazła się większość rolników na terenie Gminy. Za przyznaniem ulgi nie może przemawiać zaś wielkość gospodarstwa rolnego, i co się z tym wiąże, konieczność wydatkowania znacznych środków finansowych na jego utrzymanie. Niewątpliwie prowadzenie działalności w rolnictwie wiąże się z trudnościami, w tym finansowymi, brakiem oczekiwanych plonów oraz koniecznością modernizacji sprzętu i maszyn rolniczych. Wydaje się standardem oparcie prowadzenia wielkoobszarowego gospodarstwa (około tysiąc ha) na kredycie bankowym. Właściciel takiego gospodarstwa winien planować w taki sposób wydatki, aby w kosztach działalności uwzględniać również obowiązek zapłaty zobowiązania podatkowego, które, co słusznie zauważył organ odwoławczy, w stosunku do wielkości spłacanych kredytów i innych wydatków jest niewielkie. W ocenie Sądu organy podatkowe nie naruszyły art.191 O.p. stwierdzając, że podnoszona przez skarżącego okoliczność tj. poniesienie straty w produkcji rolnej w 2016r. nie jest wystarczająca do umorzenia IV raty podatku rolnego. Należy stwierdzić, że nieuzasadnione jest przekonanie skarżącego, iż w przypadku wystąpienia strat z powodu niekorzystnych warunków atmosferycznych, powinny one być rekompensowane nie tylko poprzez odszkodowania z tytułu ubezpieczenia płodów rolnych, udzielenie pomocy publicznej w ramach dopuszczalnych limitów na podstawie przepisów ustawy o Agencji Restrukturyzacji i Modernizacji Rolnictwa, ale również poprzez umorzenie podatku. Należy zwrócić uwagę, że pomimo strat skarżący w 2016r. spłacił dużą część kredytów, pokrywał też bieżące wydatki. Nie utracił zdolności kredytowej. Ponadto otrzymuje corocznie dopłaty bezpośrednie, zwrot podatku akcyzowego zawartego w cenie oleju napędowego wykorzystywanego do produkcji rolnej, dochody za sprzedane płody rolne. Zdaniem Sądu należy zgodzić się z oceną organów podatkowych, że podatnik ma możliwość uregulowania zaległych rat podatku rolnego za 2016r., co jest konstytucyjnym obowiązkiem każdego podatnika. Nie jest rolą organów podatkowych ani Sądu ocena zasadności dokonywania w jednym roku dużych nakładów inwestycyjnych przy oczywistym w rolnictwie braku gwarancji osiągnięcia w następnym roku zakładanych plonów. Niemniej w wypadku żądania umorzenia zobowiązań podatkowych ta okoliczność nie pozostaje bez znaczenia i wpływa na ocenę zasadności wniosku o ulgę, gdyż podnoszony przez skarżącego brak płynności finansowej wynika nie tylko ze straty, która została w części zrekompensowana poprzez otrzymane odszkodowanie z ubezpieczenia, ale również z podjętych decyzji inwestycyjnych i konieczności bieżącego spłacania rat należności i kredytów. Słuszne jest stanowisko organu odwoławczego, że sprzeczne z konstytucyjną zasadą obowiązku płacenia danin publicznych przez wszystkich podatników oraz zasadą sprawiedliwości społecznej byłoby dawanie prymatu zobowiązaniom cywilnoprawnym, poprzez umarzanie podatku w sytuacji, gdy podatnik na bieżąco realizuje zobowiązania prywatne. Zdaniem Sądu ocena organów, że w przypadku skarżącego finansowy interes podatnika nie stanowi wystarczającej przesłanki przemawiającej za pozytywnym rozpatrzeniem jego wniosku o umorzenie IV raty podatku rolnego na 2016r. nie ma cech dowolności. Z powyższych przyczyn zarzuty skargi uznano za nieuzasadnione. Sąd rozpoznający niniejszą sprawę, kierując się art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz.U. z 2017r., poz. 1369 ze zm. – dalej p.p.s.a.) nie dostrzegł w zaskarżonej decyzji uchybień obowiązującym przepisom, które dawałyby podstawę do jej uchylenia. Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny, na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.